Barauszahlung auf Austrittsleistungen

KSGE 2012 Nr. 3

StG § 47, DBG

Art. 38 - Voraussetzungen der Barauszahlung auf

Austrittsleistungen vor Eintritt des Vorsorgefalls nach Art. 5 Abs. 1 lit. b

FZG, insbesondere bei Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit. Fehlt ein

Barauszahlungsgrund, ist die Auszahlung mit dem übrigen Einkommen zu

versteuern, die privilegierte Sonderbesteuerung fällt ausser Betracht,

insbesondere auch bei nicht erfolgter Aufnahme einer selbständigen

Erwerbstätigkeit.

Urteil SGSTA.2011.31; BST.2011.25

vom 23. Januar 2012

Sachverhalt

1. Mit Schreiben

vom 16. Februar 2009 meldete die A. Freizügigkeitsstiftung mit dem Formular

„Meldung über Kapitalleistungen“ der Eidg. Steuerverwaltung, dass dem

Steuerpflichtigen X. am 23. Februar 2009 eine Kapitalleistung von Fr. 108'799.30

von seinem Freizügigkeitskonto ausbezahlt worden sei. Als Auszahlungsgrund

wurde angegeben, dass eine „Vorzeitige Auflösung infolge Aufnahme selbst.

Erwerbstätigkeit“ vorliege.

Die

Veranlagungsbehörde erfasste die Barauszahlung als Kapitalleistung aus Vorsorge

mit der Sondersteuer (Jahressteuer) zum privilegierten Steuersatz. Die

Veranlagungsverfügung vom 15. Juni 2009 erwuchs unangefochten in Rechtskraft.

Aufgrund der

Angaben in der Steuererklärung 2009 kam die Veranlagungsbehörde allerdings zum

Schluss, dass im Jahre 2009 keine Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit

erfolgte und darum kein Grund für eine privilegierte Sondersteuer bestand.

Deshalb erfasste sie die deklarierte Kapitalleistung von Fr. 108'799.30 unter

dem Datum vom 9. November 2010 mit der ordentlichen Veranlagung 2009 als

„Weitere Einkünfte“ zusammen mit dem übrigen Einkommen zum vollen Steuersatz.

Gleichzeitig stellte sie eine Revision der Sondersteuer vom 15. Juni 2009 in

Aussicht, sobald die ordentliche Veranlagung in Rechtskraft erwachsen sein

würde.

2. Am 19. November

2010 erhob der Steuerpflichtige bei der Veranlagungsbehörde Solothurn

Einsprache gegen die ordentliche Veranlagung der Kapitalleistung und machte

geltend, dass es sich um eine Vorsorgezahlung und nicht um Einkommen handle. Im

Jahr 2009 habe er sich - bedingt durch den schlechten Geschäftsgang in seiner

Einzelfirma - zu einem Neubeginn entschlossen und zusammen mit einem

Geschäftspartner eine GmbH („B. GmbH“) gegründet. Die Einzelfirma habe er bis

Ende 2009 abgewickelt und beendet. Mit der neuen GmbH habe er seine

Selbständigkeit weiterführen wollen. Es sei ihm nicht bewusst gewesen, dass er

mit diesem Vorgehen nicht mehr als selbständig gegolten habe.

Die

Veranlagungsbehörde hielt indessen an ihrer Feststellung fest, dass der Steuerpflichtige

im Jahre 2009 keine selbständige Erwerbstätigkeit aufgenommen habe und der

Vorsorgekapitalbezug deshalb rechtswidrig erfolgt und steuerlich nicht

privilegiert zu besteuern sei. Die von der Veranlagungsbehörde gewährte

Rückzahlungsmöglichkeit für den Kapitalbezug an die Vorsorgeeinrichtung habe

der Steuerpflichtige nicht genutzt. Die Veranlagungsbehörde wies die Einsprache

des Steuerpflichtigen ab und hielt fest, dass der Steuerpflichtige seine seit

1. Februar 2006 bestehende selbständige Erwerbstätigkeit per 30. September 2010

eingestellt und nicht aufgenommen habe. Damit fehle es im Steuerjahr 2009 an

einem gesetzlichen Auszahlungsgrund für das Vorsorgekapital. Der damit

vorsorgerechtswidrige Kapitalbezug durch den Steuerpflichtigen dürfe nicht

steuerrechtlich privilegiert werden. Da es im konkreten Fall an einer Rechtsgrundlage

für eine privilegierte Besteuerung für den Kapitalbezug fehle, sei dieser als

„Weiteres Einkommen“ ordentlich zu erfassen. Zusätzlich wurde der vom

Steuerpflichtigen nicht deklarierte Stammanteil von Fr. 6'000.-- an der „B.

GmbH“ auf dem Wertschriftenverzeichnis ergänzt.

3.1 Gegen den

Einsprache-Entscheid erhob der Steuerpflichtige mit Schreiben vom 7. März

2011 Rekurs und Beschwerde beim Kantonalen Steuergericht und verlangte die

Aufhebung der ordentlichen Besteuerung der Kapitalleistung. Zur Begründung

führte er aus, dass er den Bezug des Freizügigkeitskontos „nicht unrechtmässig

erschlichen“ habe. Er habe bei der A. die zum Kapitalbezug notwendigen

Unterlagen eingereicht. Die Einstellung der selbständigen Geschäftstätigkeit

per Ende 2009 von „B.X.“ und „C.X.“ habe er nicht vorhersehen können. Er habe

diese Firmen bis Ende 2009 beendet. Die Gründung der „B. GmbH“ und die Aufnahme

der Geschäftstätigkeit im Herbst 2009 seien parallel zur Abwicklung der

Einzelfirma erfolgt. Mit der Gründung einer GmbH mit einem Geschäftspartner

habe er das Geschäft weiterführen sollen. Es sei sich nicht bewusst gewesen,

dass er damit nicht mehr als selbständig gelte. Eine Lohnzahlung sei erst ab

2010 erfolgt, weshalb er faktisch erst ab 2010 angestellt sei. Schliesslich

seien die von ihm für die Kapitalabfindung bereits bezahlten Steuern bei der

ordentlichen Veranlagung 2009 nicht angerechnet worden.

3.2 In ihrer

Vernehmlassung vom 6. April 2011 beantragt die Veranlagungsbehörde, Rekurs und

Beschwerde seien abzuweisen. Sie sei berechtigt, die Meldungen über

Kapitalbezüge auf ihre Richtigkeit zu überprüfen und aufgrund einer eigenen

Beurteilung, ohne Bindung an die Vorsorgeeinrichtung, die Veranlagung

vorzunehmen.

Der

Steuerpflichtige habe seine Einzelfirma „B.X.“ mit GmbH-Kaufvertrag vom

1. Oktober 2009 an die am 1. Oktober 2009 gegründete „B. GmbH“, an welcher

er mit Fr. 6'000.-- beteiligt sei, verkauft. Eine selbständige Erwerbstätigkeit

habe der Steuerpflichtige darauf nur noch als Nebenbeschäftigung (Heimsitter-Hausbetreuung)

weitergeführt. Damit liege keiner der gesetzlich vorgesehenen

Barauszahlungsgründe vor, womit das Freizügigkeitskonto nicht hätte ausbezahlt

werden dürfen. Der Steuerpflichtige habe mit der Kapitalauszahlung auch keine

dauerhaften betrieblichen Investitionen vorgenommen, sondern damit seinen

Lebensunterhalt bestritten bzw. sein Vermögen geäufnet. Es sei dem Steuerpflichtigen

mitgeteilt worden, dass die Veranlagung für die Sondersteuer aufgehoben würde,

sobald die ordentliche Veranlagung des Steuerjahres 2009 in Rechtskraft

erwachsen sei.

3.3 In seiner

Rückäusserung vom 11. Mai 2011 hält der Steuerpflichtige an seinen Anträgen

fest. Seine Selbständigkeit bestehe bereits seit 2006, was von der kantonalen

Steuerverwaltung wie von der AHV anerkannt sei. Bei der Auszahlung des

Vorsorgeguthabens am 23. Februar 2009 habe auch das Steueramt seine

Selbständigkeit nicht in Frage gestellt. Es sei ihm nie um Missbrauch oder

ungesetzliche Handlungen gegangen. Aufgrund der Überprüfung und Auszahlung der A.

und der definitiven Veranlagung als Sondersteuer durch die Steuerverwaltung

habe er davon ausgehen können, dass die Auszahlung rechtens gewesen sei und

dass die zu bezahlenden privilegierten Steuern definitiv seien.

Er könne nicht

verstehen, warum die Steuerverwaltung über ein Jahr nach der eigenen

definitiven Veranlagung diese wieder in Frage stellen könne. Es sei ein

Widerspruch, wenn für die Auszahlung auf der einen Seite eine Selbständigkeit

nachgewiesen werden müsse und auf der andern Seite die Auszahlung nur für die

Aufnahme einer Selbständigkeit verwendet werden dürfe. Er lege Wert darauf,

dass die für die Kapitalabfindung bereits bezahlten Sondersteuern bei der

Steuerrechnung in Abzug zu bringen seien, sofern die vorliegende Beschwerde

abgewiesen werden sollte.

Erwägungen

2.

Zu prüfen ist,

ob die Veranlagungsbehörde die Kapitalleistung vom 23. Februar 2009 an den

Rekurrenten im Rahmen der ordentlichen Einkommenssteuer zusammen mit dem übrigen

Einkommen veranlagen durfte.

3.

Aufgrund der

eigenen Angaben des Rekurrenten steht fest, dass er seit 1. Februar 2006 als

selbständig Erwerbender tätig war und dabei eine Einzelfirma (B. X./C. X.) führte.

Weil sich der Geschäftsgang der Einzelfirma im Jahr 2009 „massiv

verschlechtert“ habe, stellte er diese Geschäftstätigkeit per 30. September

2009.

ein. Mit der zusammen mit einem Partner erfolgten Gründung der „B. GmbH“

und der damit verbundenen teilweisen Änderung der Ausrichtung der

Geschäftstätigkeit „sollte die Selbständigkeit erfolgreicher“ weitergeführt

werden.

Aus dem vom

Rekurrenten eingereichten „GmbH-Kaufvertrag“ vom 1. Oktober 2009 ist

ersichtlich, dass er die Aktiven und Passiven seiner Einzelfirma per

Abschlussstichtag vom 30. September 2009 zum Preise von Fr. 6'607.67 an die neu

gegründete „B. GmbH“ verkaufte. Aus dem vom Rekurrenten eingereichten

Handelsregisterauszug vom 2. Oktober 2009 geht hervor, dass die „B. GmbH“ mit

einem Stammkapital von Fr. 20'000.-- am 1. Oktober 2009 ins

Handelsregister eingetragen wurde und dass der Rekurrent daran Stammanteile von

total Fr. 6'000.-- hielt. Damit steht fest, dass der Rekurrent seine

selbständige Erwerbstätigkeit spätestens mit dem Verkauf der Aktiven und

Passiven seiner Einzelfirma per 30. September 2009 aufgegeben hat.

Anschliessend beteiligte er sich als Gesellschafter mit einer

Minderheitsbeteiligung an der mit einem Partner neu gegründeten „B. GmbH“.

4.

Der sinngemässe

Einwand des Rekurrenten, dass die Steuerbehörden mit der rechts-kräftig

gewordenen Veranlagung der Sondersteuer für die Kapitalauszahlung vom 15. Juni

2009.

definitiv über die Rechtmässigkeit der Auszahlung entschieden habe,

weshalb eine ordentliche Veranlagung nicht mehr möglich sei, ist unbehelflich.

Die Veranlagungsbehörde hat dem Rekurrenten bereits ausdrücklich in der

ordentlichen Veranlagung vom 9. November 2010 und später mit Schreiben vom 25.

November 2010 rechtzeitig in Aussicht gestellt, die Jahressteuerveranlagung

aufzuheben und die zuviel bezahlte Steuer mit Zins zurückzuerstatten, sobald

die ordentliche Veranlagung rechtskräftig geworden sei. Eine solche zu Gunsten

des Rekurrenten in Aussicht genommene Revision ist zulässig (vgl. Urteil des Bundesgerichts

vom 7. Juni 2011, Nr.2C_156/2010; E. 3.2). Die Vorinstanz hat dem Rekurrenten

mit Schreiben vom 17. Dezember 2010 auch angeboten, die zu Unrecht bezogene Freizügigkeitsleistung

wieder einzubezahlen, womit im Gegenzug die Einsprache gutgeheissen würde. Der

Rekurrent hat von dieser Möglichkeit allerdings keinen Gebrauch gemacht.

5.

Die

Veranlagungsbehörde ist befugt, vom Entscheid der Vorsorgebehörde über eine

Barauszahlung wie im vorliegenden Fall abzuweichen und die Rechtmässigkeit der

Barauszahlung in eigener Kompetenz zu überprüfen. Zur Durchführung der

Besteuerung musste die Veranlagungsbehörde zwangsläufig vorfrageweise selbst

über die vorsorgerechtliche Qualifikation der fraglichen Leistung befinden

(vgl. Urteil des Bundesgerichts vom 7. Juni 2011, Nr.2C_156/2010, E. 3.3).

Gemäss Art. 5

Abs. 1 lit. b des Bundesgesetzes über die Freizügigkeit in der beruflichen

Alters- , Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (FZG) können Barauszahlungen

auf Austrittsleistungen vor Eintritt eines Vorsorgefalles (wozu insbes. auch

Guthaben auf Freizügigkeitskonti wie im vorliegenden Fall gehören) nur dann

verlangt werden, wenn der Versicherte die Schweiz endgültig verlässt (mit

Vorbehalt gem. Art. 25f FZG), wenn er eine selbständige Erwerbstätigkeit

aufnimmt und der obligatorischen beruflichen Vorsorge nicht mehr untersteht

oder wenn die Austrittsleistung weniger als sein persönlicher Jahresbeitrag

beträgt. Aufgrund des unbestrittenen Sachverhaltes steht fest, dass der

Rekurrent im Steuerjahr 2009 keinen der in der vorgenannten Bestimmung

vorgesehenen Barauszahlungsgründe erfüllt hat. Der Kapitalbezug des Rekurrenten

am 23. Februar 2009 erfolgte erst nach Ablauf der vorausgesetzten

Jahresfrist seit Aufnahme seiner selbständigen Haupterwerbstätigkeit betreffend

„B.X.“ am 1. Februar 2006 (vgl. Mitteilungen über die berufliche Vorsorge Nr.

86.

vom 31. Oktober 2005, Ziff. 23 mit Hinweis auf den revidierten Art. 4 Abs. 4

BVG). Daran ändert nichts, dass nach den Akten des Rekurrenten per 1. Januar

2009.

ein weiterer selbständiger Geschäftsbereich („C.X.“) eröffnet wurde. Die

Frist zum Kapitalbezug nach Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit war

bereits früher abgelaufen.

Die geltend

gemachte Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit ist nach den gegebenen

Bedingungen (kein Vorsorgefall) kein Barauszahlungsgrund. Mit der

anschliessenden Beteiligung an der neu gegründeten „B. GmbH“ erfolgte keine

Aufnahme (oder Weiterführung) einer selbständigen Erwerbstätigkeit. Mit dem

Erwerb von Stammanteilen an der „B. GmbH“ hat sich der Rekurrent an einer

Kapitalgesellschaft mit einer Minderheitsbeteiligung beteiligt. Der

Kapitalertrag aus dieser Beteiligung stellt Einkommen aus beweglichem Vermögen

dar. Bei gleichzeitiger Mitarbeit im Unternehmen gilt der Beteiligte in dieser

Tätigkeit als Unselbständigerwerbender und zwar auch dann, wenn die

Kapitalgesellschaft aus der Umwandlung einer Personenunternehmung (z.B. Einzelfirma)

hervorgegangen ist (vgl. Beat Hirt, Grundfragen der Einkommensbesteuerung, Bern

1998, S. 189, mit Hinweisen). Die weiterhin bestehende, aber untergeordnete,

Nebenbeschäftigung als Heimsitter und Hausbetreuer ändert daran nichts.

Auch der

Umstand, dass die erste Lohnzahlung nach den Angaben des Rekurrenten erst im

Jahre 2010 erfolgt sei, führt nicht zur Annahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit.

Die Lohnansprüche richten sich nach dem individuellen Arbeitsvertrag resp. nach

den Bestimmungen des Arbeitsvertragsrechts. Es finden sich keine Anhaltspunkte,

wonach der Rekurrent im Jahre 2009 eine neue selbständige Tätigkeit aufgenommen

hätte. Der Rekurrent hat denn auch nach dem von ihm angegebenen Zeitpunkt des

Verkaufs seiner Einzelfirma (30. September 2009) ausser dem Nebenverdienst als

„Heimsitter“ kein Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit deklariert. Der

Rekurrent hat im Weiteren auch nicht nachgewiesen, dass er das von ihm bezogene

Vorsorgekapital für betriebliche Investitionen als selbständig Erwerbender

verwendet hätte.

6.

Im vorgenannten

Dispositiv

Grundsatzurteil hat das Bundesgericht entschieden, dass insbesondere bei Fehlen

eines Barauszahlungsgrundes die Kapital- oder Barauszahlung zusammen mit dem

übrigen Einkommen ordentlich zu versteuern ist und die privilegierte

Sonderbesteuerung ausser Betracht fallen muss. Gemäss dem Urteil des

Bundesgerichts gilt diese Praxis ausdrücklich auch für den Barauszahlungsgrund

der Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit gem. Art. 5 Abs. 1 lit. b FZG

(vgl. Urteil des Bundesgerichts vom 7. Juni 2011, Nr.2C_156/2010, E. 4.3). Mit

einer unrechtmässigen privilegierten Besteuerung würde der Rekurrent eine

erhebliche Steuerersparnis erzielen, was der Gleichbehandlung mit den übrigen

Steuerzahlern widersprechen würde. Nachdem der Rekurrent die bezogene Leistung

nicht an die Vorsorgeeinrichtung zurückbezahlt und auch sonst nicht ihrem Zweck

zugeführt hat, steht fest, dass der Rekurrent die Voraussetzungen für eine

privilegierte Besteuerung der erhaltenen Barauszahlung gem. Art. 38 DBG

und § 47 StG nicht erfüllt hat. Da es sich bei der im vorliegenden Fall zu

beurteilenden einmaligen Kapitalauszahlung nicht um eine Kapitalabfindung für

wiederkehrende Leistungen (Renten) handelt, sondern um eine Austrittsleistung,

ist auch die Anwendung des Rentensatzes gem. Art. 37 DBG und § 46 StG nicht

möglich. Es gilt deshalb sowohl für die direkte Bundessteuer wie die

Staatssteuer die Besteuerung zusammen mit dem übrigen Einkommen gem. Art. 36

DBG und § 44 StG (vgl. vorgenanntes Urteil des Bundesgerichts vom 7.6.2011;

KSGE 2010, Nr. 10, S. 43 ff.). Der angefochtene Entscheid der Vorinstanz ist

damit nicht zu beanstanden und Beschwerde und Rekurs sind abzuweisen.

Steuergericht, Urteil

vom 23. Januar 2012