Abzug für Energiesparmassnahmen

KSGE 2012 Nr. 6

StG

§ 39 Abs. 3, DBG Art. 32 Abs. 2 - Ein

Abzug für Energiesparmassnahmen ist nur für Massnahmen an vorhandenen Bauten

möglich, nicht aber bei der Erstellung von Neubauten. Eine Baute kann erst nach

Ablauf von 5 Jahren als fertiggestellt gelten.

Urteil SGSTA.2012.60; BST.2012.59

vom 29. Oktober 2012

Sachverhalt

1. Die

Steuerpflichtigen A. und B.X. haben am 18. März 2012 die Steuererklärung 2011

eingereicht. Bei der Liegenschaft GB C. Nr. 1234 machten sie

Liegenschaftskosten von Fr. 43‘516.-- für eine Photovoltaikanlage als

Energiesparmassnahmen geltend. In der definitiven Veranlagung vom 14. Mai 2012

für die Staats- und Bundessteuern 2011 liess die Veranlagungsbehörde (VB)

Thal/Gäu diesen Abzug für den Einbau eines Alternativenergiesystems indessen

nicht zum Abzug zu, da im Kanton Solothurn bei einem Neubau in den ersten 5

Jahren ein solcher Abzug nicht möglich sei.

Am 22. Mai

2012 erhoben die Steuerpflichtigen Einsprache gegen die Veranlagung vom 14. Mai

2012. Unter dem Titel „Atomausstieg - nichts als warme Luft“ und dem Hinweis

auf Tschernobyl 1986 und Fukushima 2011 ersuchten sie um Gewährung des Abzugs

für die Kosten der Photovoltaikanlage.

Mit

Einspracheentscheid vom 12. Juni 2012 wies die VB Thal-Gäu die Einsprache im

Sinne der Erwägungen ab. Die Kosten könnten nicht zum Abzug zugelassen werden,

da die Installation der Photovoltaikanlage nicht an einem bestehenden Gebäude

erfolgt sei. Der Einbau der Anlage sei keine 3 Jahre nach dem Neubau erfolgt.

Ein Gebäude könne aber erst nach Ablauf von 5 Jahren als fertiggestellt

betrachtet werden. Das Steueramt Solothurn habe die Praxis der Abgrenzung

zwischen einer neuen und einer bestehenden Baute gemäss Analyse der

Schweizerischen Steuerkonferenz SSK übernommen.

2. Am 22. Juni 2012

reichten A. und B.X. (nachfolgend Rekurrenten) beim Kantonalen Steuergericht

„Einsprache“ gegen den Entscheid vom 12. Juni 2012 ein und verlangten die

Gewährung des fraglichen Abzugs in vollem Umfang. Die VB sei auf die

Argumentation zur Situation betreffend Fukushima, Atomausstieg etc. gar nicht

eingegangen. Das Gesetz unterstütze die Möglichkeit des Abzugs der nachträglich

installierten Photovoltaikanlage von der Steuer; jedoch sei die Interpretation

eines „unfertigen Hauses“ willkürlich. Das fragliche Haus sei als komplettes

Fertighaus gekauft, Anfang 2008 so in Betrieb genommen und am 9. Februar 2009

bzw. 22. Mai 2009 mit einer Katasterschätzung als fertiges Haus akzeptiert

worden. Dass ein Fertighaus erst nach 5 Jahren nach Bezug fertig sei, sei nicht

hinnehmbar. Das Haus sei bei Bezug im Jahr 2008 komplett ausgestattet gewesen

mit Ziegeldach und ins Dach integrierter Solaranlage für Warmwasser und

Heizung. Zu diesem Zeitpunkt sei die spätere Installation einer

Photovoltaikanlage auf dem Dach nicht geplant gewesen, sonst hätten das Dach

und die Solaranlage anders ausgelegt werden müssen. Für die im September 2011

neu installierte Photovoltaikanlage habe das Ziegeldach abgeräumt und die Solaranlage

neu platziert werden müssen. Der Grund für die Installation der Anlage sei

Fukushima und der „Aufschrei“ der Politiker und Behörden gewesen, „möglichst

rasch in alternative Energien zu investieren“. Andere Kantone hätten für solche

Anlagen gar keine Fristen.

Mit

Vernehmlassung vom 6. Juli 2012 beantragte die VB Thal-Gäu (Vorinstanz), Rekurs

und Beschwerde kostenfällig abzuweisen. Die Situation von Fukushima und der

Atomausstieg seien keine Probleme, die mit dem Steuerrecht zu lösen seien. Im

Übrigen hielt die Vorinstanz unter Verweis auf den angefochtenen Einspracheentscheid

an den darin gemachten Feststellungen zum Sachverhalt und an den rechtlichen

Erörterungen fest.

Erwägungen

2.

Gemäss § 39

Abs. 3 StG und Art. 32 Abs. 2 DBG können bei Liegenschaften im Privatvermögen

unter anderem die Unterhaltskosten abgezogen werden, ferner die Kosten für

Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen an bestehenden Bauten gemäss Regelung

durch das Eidgenössische Finanzdepartement. Nach § 2 Abs. 1 der kantonalen

Steuerverordnung Nr. 16 betreffend Unterhalts-, Betriebs- und Verwaltungskosten

von Liegenschaften im Privatvermögen (StVO Nr. 16, BGS 614.159.16) sind

Unterhaltskosten Kosten, die der Werterhaltung dienen. Nicht abziehbar sind

dagegen insbesondere wertvermehrende Aufwendungen für Neueinrichtungen (wie

Erschliessung, Neubauten) und Verbesserungen (wie Umbauten) von Liegenschaften

(§ 2 Abs. 2 lit. a StVO Nr. 16; vgl. Art. 34 lit. d DBG).

2.1

Unterhaltskosten

sind nach herrschender Lehre (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar

zum DBG, 2. Aufl., Zürich 2009, Art. 32 N 37) Aufwendungen, deren Ziel nicht

die Schaffung neuer, sondern in erster Linie die Erhaltung bereits vorhandener

Werte ist und die nach längeren oder kürzeren Zeitabschnitten erneut zu tätigen

sind (Reparaturen, Renovationen; vgl. auch Art. 1 Abs. 1 lit. a ESTV-

Liegenschaftskostenverordnung). Unterhaltskosten umfassen daher die Kosten der

Instandhaltung (regelmässige Aufwendungen, um die Funktionsfähigkeit eines

Gebäudes sicherzustellen) wie auch diejenigen der Instandstellung

(unregelmässige, grössere Aufwendungen, welche die Ertragsfähigkeit eines

Grundstücks sicherstellen).

2.2

Energiespar- und

Umweltschutzmassnahmen werden den Unterhaltskosten gleichgestellt, auch soweit

es sich dabei um teilweise wertvermehrende Massnahmen handelt. Gemäss Art. 5

der Verordnung des Bundesrates über den Abzug der Kosten von Liegen-schaften

des Privatvermögens bei der direkten Bundessteuer gelten als Investitionen, die

dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, Aufwendungen für Massnahmen, welche

zur rationellen Energieverwendung oder zur Nutzung erneuerbarer Energien

beitragen. Diese Massnahmen beziehen sich auf den Ersatz von veralteten und die

erstmalige Anbringung von neuen Bauteilen oder Installationen in bestehenden Gebäuden

(vgl. § 6 Abs. 1 der StVO Nr. 16). Ein Abzug für energiesparende Massnahmen ist

mithin nur für Massnahmen an vorhandenen Bauten, nicht aber bei der Erstellung

von Neubauten möglich. Denn bei Neubauten können die Auslagen nie Quasiunterhaltskosten

bilden, sondern stellen nach Art. 34 lit. d DBG nicht abziehbare

Herstellungskosten dar (Urteil des Bundesgerichts 2C_63/2010 vom 6. Juli 2010

E. 2.1 mit Hinweisen).

3.

Im vorliegenden

Fall ist unbestritten, dass die fragliche Investition der Photovoltaikanlage

zur Nutzung erneuerbarer Energien beiträgt (vgl. § 6 Abs. 2 lit. d StVO Nr. 16;

Art. 1 lit. b Ziff. 4 der eidg. Verordnung über die Massnahmen zur rationellen

Energieverwendung und zur Nutzung erneuerbarer Energien). Umstritten ist, ob

die Kosten hierfür von den steuerbaren Einkünften abgezogen werden können.

3.1

Für die

Liegenschaft GB C. Nr. 1234 haben die Rekurrenten Liegenschaftskosten als

Energiesparmassnahmen geltend gemacht. Die Vorinstanz vertritt hingegen die

Ansicht, dass der bauliche Ablauf zu beachten sei. Der Neubau sei erst mit der

Installation der Photovoltaikanlage abgeschlossen worden.

Zwar ist

aufgrund der vorliegenden Unterlagen nicht davon auszugehen, dass die energiesparenden

Investitionen bereits beim Neubau eingeplant gewesen sind. So geht aus der

Auftragsbestätigung der D. GmbH vom 26. Juli 2011 nicht hervor, dass eine

Photovoltaikanlage vorgesehen war. Nach Angaben der Rekurrenten musste denn

auch das bestehende Ziegeldach abgeräumt und die bestehende Solaranlage neu

platziert werden. Indessen haben sich die Rekurrenten offenbar im Jahr 2010 mit

einer solchen Inves-tition auseinandergesetzt und die spätere Installation

einer entsprechenden Anlage beschlossen, da der Rekurrent nach seinen Angaben

in der Einsprache die Möglichkeit hatte, nach seiner Pensionierung im Jahr 2011

Teilzeit weiterzuarbeiten; der Zusatzverdienst wurde realisiert, um ihn direkt

in die Photovoltaikanlage zu investieren. Da beim Neubau bereist eine

Solaranlage bestanden hatte, kann zudem davon ausgegangen werden, dass eine

Photovoltaikanlage wenigstens nicht ausgeschlossen war.

So oder anders

ist ein Abzug von energiesparenden Investitionen, wie gesehen, nur möglich beim

Ersatz von veralteten und bei der erstmaligen Anbringung von neuen Bauteilen in

bestehenden Gebäuden (vgl. E. 2.2). Bei einem Neubau handelt es sich aus

steuerrechtlicher Sicht grundsätzlich um nicht abzugsfähige Anlagekosten

(Urteil des Bundesgerichts vom 6. Juli 2010, a.a.O., E. 2.3). Bezüglich der

Abgrenzung zwischen einem Neubau und einer bestehenden Baute ist die

Rechtsprechung uneinheitlich. Einzelne kantonale Energiefachstellen setzen die

Grenze zwischen einer neuen und einer bestehenden Baute bei 5 Jahren an

(Analyse der SSK zur steuerrechtlichen Qualifikation von Investitionen in umweltschonende

Technologien wie Photovoltaikanlagen, unter www.csi-ssk.ch). D.h., dass eine

Baute erst dann als fertiggestellt gelten kann, wenn die 5 Jahre abgelaufen

sind. Wenn das Kantonale Steueramt diese Praxis übernommen hat, ist dies nicht

zu beanstanden, ist diese 5 Jahre-Regelung doch als sachgerecht anzusehen. Im

vorliegenden Fall erfolgte der Einbau der Anlage offenbar im Juli 2011 und

damit knapp 3 Jahre nach dem Neubau-Bezug im Oktober 2008. Demnach wurde die

Photovoltaikanlage noch an einem Neubau und nicht an einem bestehenden Gebäude

installiert. Daher können die Kosten nicht zum Abzug zugelassen werden.

3.2

Was die

Rekurrenten dagegen vorbringen, vermag daran nichts zu ändern. Eigentlich

würden nach ihrer Ansicht die von der Vorinstanz angeführten Bestimmungen das Anliegen

der Rekurrenten unterstützen, die nachträglich installierte Photovoltaikanlage

von der Steuer abziehen zu können, ausser der „recht willkürlichen

Interpretation eines unfertigen Hauses“. Dabei legen die Rekurrenten besonderes

Gewicht auf die Argumentation zur besonderen Situation wegen Fukushima,

Atomausstieg etc. in ihrer Einsprache vom 22. Mai 2012. So seien der Grund für

die Installation der Photovoltaikanlage Fukushima und der „Aufschrei“ der Politiker

und Behörden gewesen, „möglichst rasch in alternative Energien zu investieren“.

Die Kritik der Rekurrenten an der Unterscheidung zwischen Neubauten und

bestehenden Bauten ist unter dem Gesichtswinkel der Energieeffizienz an sich

verständlich. Das Einkommenssteuerrecht eignet sich laut Bundesgericht aber

schlecht für ausserfiskalische Zielsetzungen (vgl. Urteil vom 6. Juli 2010,

a.a.O., E. 2.3 mit Hinweis); es ergäben sich sonst namentlich

Rechtsgleichheitsprobleme und ohnehin sei die hier fragliche gesetzliche

Regelung anzuwenden. So seien nicht nur Steuerpflichtige im Auge zu behalten,

die mehr oder weniger effiziente Energiesparmassnahmen an vorbestandenen

Gebäuden vornähmen, sondern auch diejenigen, die ein vollkommen

energieeffizientes Haus von Grund auf neu errichten und keinen Steuerabzug vornehmen

könnten.

Von Willkür

kann insofern entgegen der Ansicht der Rekurrenten keine Rede sein, da sonst

zwangsläufig Abgrenzungsprobleme resultieren, wie im vorliegenden Fall, wo es

um ein Fertighaus geht. Dies vermag aber am Ergebnis der fehlenden Abzugsfähigkeit

auch nichts zu ändern, da es sich dabei lediglich um ein zeitliches Element

handelt, wonach ein Fertighaus wohl grundsätzlich schneller betriebsbereit ist

als ein konventionell erstelltes Haus; allein deshalb kann aber nicht von einem

fertig gestellten Haus ausgegangen werden, da Zusatzarbeiten auch an einem

Fertighaus noch zu einem späteren Zeitpunkt erfolgen können. Insofern erscheint

die Fünfjahresfrist gerade auch im Verhältnis zu denjenigen Bauherren, die neu

bauen, sogar als relativ kurz, aber dennoch angemessen und damit sachgerecht.

Die hier fragliche Anlage ist damit nicht bezüglich eines fertiggestellten,

bestehenden Gebäudes installiert worden, sondern mit Bezug auf einen Neubau. So

hat denn auch die Gebäudeversicherung aufgrund dieser Anlage, verstanden als

wertvermehrende Investition, den Neuwert des Gebäudes neu eingeschätzt.

3.3

Wie die

Vorinstanz demnach zu Recht dargelegt hat, kann ein Abzug für energiesparende

Massnahmen lediglich bei Investitionen in bereits bestehende Gebäude, nicht

aber bei der Erstellung von Neubauten geltend gemacht werden (vgl. auch Urteil

des Bundesgerichts vom 6. Juli 2010, a.a.O., E. 3.1). Dass sie die Grenze

zwischen einer bestehenden und einer neuen Baute bei 5 Jahren angesetzt hat,

ist nicht zu beanstanden. Somit hat die Vorinstanz die geltend gemachten Kosten

als Energiesparmassnahmen zu Recht verweigert. Rekurs und Beschwerde sind daher

unbegründet und damit abzuweisen.

Steuergericht,

Urteil vom 29. Oktober 2012