Staats- und Bundessteuern 2010 & 2011

KSGE 2014 Nr. 11

StVO Nr. 13 § 3 Abs. 1 Ziff. 4.

Abzüge, Berufskosten.

Arbeitgeber

haben Arbeitnehmern als Spesen die üblichen Kosten zu bezahlen. Für die effektive

Kostenermittlung von Geschäftsfahrten mit dem Privatauto kann auch eine

individuelle Berechnung der Kilometerkosten geeignet sein.

Sachverhalt

1. Die

Steuerpflichtige X. AG reichte mit Datum vom 31. Mai 2011 die Steuererklärung

2010 ein und mit Datum vom 28. Juni 2012 die Steuererklärung 2011. Mit Datum

vom 22. März 2013 eröffnete das Kantonale Steueramt die 2 definitiven

Veranlagungen der Staats- und Bundessteuern 2010 und 2011. Im

Veranlagungsverfahren wurde u.a. die nach Ansicht des Steueramts übersetzte

Vergütung für geschäftliche Fahrten mit dem Privatauto aufgerechnet. Dagegen

erhob die Steuerpflichtige Einsprache.

Mit

Einspracheentscheid vom 23. Oktober 2013 betreffend die beiden Staats- und

Bundessteuerveranlagungen 2010 und 2011 hiess das Steueramt die Einsprache

teilweise gut. Der steuerbare Reingewinn für das Jahr 2010 wurde auf neu CHF

49‘860 statt CHF 52‘252 festgesetzt und für das Steuerjahr 2011 auf unverändert

CHF 67‘703. Das steuerbare Kapital per 31. Dezember 2010 betrug unverändert CHF

442‘182 und per 31. Dezember 2011 ebenfalls unverändert CHF 445‘600. Zur

Begründung wurde im Wesentlichen angeführt, beim vergüteten

TCS-Kilometerkostenansatz von CHF 1.35 gehe es um Vollkosten je gefahrenen

Kilometer. Gemäss SSK würden jedoch nur die Mehrkosten von Geschäftsfahrten

entschädigt. Die Einsprache sei in diesem Punkt abzuweisen.

2. Gegen diesen

Einspracheentscheid gelangte die Steuerpflichtige (nachfolgend Rekur-rentin)

mit Rekurs und Beschwerde vom 11. November 2013 an das Kantonale Steuergericht.

Sie beantragte, der angefochtene Einspracheentscheid sei im Punkt Auslagenersatz

für Geschäftsfahrten mit dem Privatauto aufzuheben und es seien die

Veranlagungen des Steueramts neu festzusetzen betreffend den steuerbaren

Reingewinn für das Steuerjahr 2010 von CHF 49‘860 auf CHF 46‘160 und für das

Jahr 2011 von CHF 67‘703 auf CHF 63‘686; unter Kosten- und Entschädigungsfolge.

Die Rekurrentin bestritt ausdrücklich nur die Korrektur der Vergütung für

geschäftliche Fahrten mit dem Privatauto von CHF 1.35 auf CHF 0.70. Der

vergütete Kilometeransatz von CHF 1.35 sei nach den Richtlinien des TCS

ermittelt worden. Für diese Auslagen für berufliche Fahrten habe der

Arbeitnehmer einen zivilrechtlichen Anspruch. Die Rekurrentin habe kein

Spesenreglement nach dem SSK-Muster. Der Ansatz von pauschal CHF 0.70/km

beachte die konkreten Verhältnisse nicht. Die Korrektur des Steueramts

berücksichtige auch nicht die effektiven, sondern nur die variablen Kosten der

geschäftlich gefahrenen Kilometer. Laut Bundesgericht (Urteil 2C_630/2012) sei

zudem nicht auf die Gesamtfahrleistung abzustellen.

Mit Vernehmlassung

vom 10. Dezember 2013 beantragte das Kantonale Steueramt (Vorinstanz) die

kostenpflichtige Abweisung des Rekurses. Das in den Rechtsmitteln erwähnte

Bundesgerichtsurteil vom 20. Februar 2013 sei hier nicht anwendbar. Bei den

beiden Veranlagungen 2010 und 2011 gehe es lediglich um die Entschädigung von

Geschäftsfahrten. Die übersteigende Entschädigung von CHF 1.35/km sei im Sinne

einer geldwerten Leistung aufzurechnen.

Mit Replik vom 3.

Januar 2014 hielt die Rekurrentin an ihren bisherigen Ausführungen fest. Gemäss

Bundesgericht bestehe ein zwingender zivilrechtlicher Anspruch des Arbeitnehmers

auf Auslagenersatz. Die daraus entstandenen Kosten seien für die Rekurrentin

gesamthaft geschäftsmässig begründeter Aufwand.

Erwägungen

2.

Im konkreten Fall streitig

ist die Aufrechnung der Vorinstanz über CHF 0.65 Kilometer-Entschädigung -

Differenz: CHF 1.35 Vergütung und CHF 0.70 nach SSK-Musterreglement - für

Geschäftsfahrten mit dem Privatwagen des Geschäftsführers der Rekurrentin.

2.1

Nach dem

Muster-Spesenreglement der Schweizerischen Steuerkonferenz SSK wird für

geschäftlich notwendige Dienstfahrten mit dem privaten Fahrzeug eine

Entschädigung von 70 Rappen/km vorgeschlagen. Eine Abstufung nach Anzahl

gefahrener Kilometer ist nicht vorgesehen. Aufgrund der Wegleitung zum

Ausfüllen des Lohnausweises der SSK sollen mit einer solchen Entschädigung die

tatsächlichen Spesen abgegolten werden. Wird diese Regelung angewendet, kann

nicht festgestellt werden, wie viele Kilometer für dienstliche Fahrten ausbezahlt

wurden. Das führt zu einer Vermengung von dienstlich gefahrenen mit Kilometern

für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsort; dies ist von der Gerichtspraxis

unbestrittenermassen nicht gestützt worden (vgl. Urteile des Bundesgerichts

2C_630/2012,2C_631/2012 vom 20.2.2013 und des Steuergerichts SGSTA.2010.98,

BST.2010.95 vom 7.5.2012).

Die Kosten für den

Arbeitsweg berechnen sich dagegen nach den Pauschalsätzen der Steuerverordnung

Nr. 13, Abzüge für Berufskosten (StVO Nr. 13, resp. der eidg. Berufskostenverordnung).

Je mehr Kilometer gefahren werden, desto tiefer ist der Abzug (KSGE 2011 Nr. 14

E. 3.1). Die Pauschalansätze sind in § 3 Abs. 1 Ziff. 4 StVO Nr. 13 für Autos

wie folgt gestaffelt festgehalten (vgl. Art. 5 Abs. 4 der eidg.

Berufskostenverordnung): Für die ersten 10‘000 km 70 Rappen/km; für die

nächsten 10‘000 km 55 Rappen/km; für die nächsten 10‘000 km 45 Rappen/km; für

jeden weiteren km 35 Rappen/km.

Die als Spesen

ausbezahlten Beträge sind steuerrechtlich nicht immer Auslagenersatz.

Übersteigt die Vergütung des Arbeitgebers die effektiv entstandenen Unkosten,

ist der übersteigende Teil Lohnbestandteil des Arbeitnehmers; dies ist

insbesondere bei Pau-schalspesen der Fall (vgl. KSGE 2011 Nr. 14 E. 2; Richner

et al., Handkommentar zum DBG, 2. Aufl., Zürich 2009, Art. 17 N 53).

Ausschlaggebend sind demnach die effektiven Kosten; hat der Arbeitgeber mehr

bezahlt, als effektiv Kosten entstanden sind, ist der darüber hinausgehende

Betrag zum Einkommen des Arbeitnehmers dazuzuzählen.

2.2

Vorliegend übernahm

der Geschäftsführer der Rekurrentin unbestrittenermassen per Ende August 2010

das bisherige Geschäftsfahrzeug zum Eurotax-Wert in seinen Privatbesitz. Ab

Juni 2011 stand ihm wieder ein Geschäftsfahrzeug zur Verfügung. Für

geschäftliche Fahrten in der Zeit von September 2010 bis Mai 2011 wurden die

Geschäftsfahrten in ein Fahrtenbuch eingetragen. Erfasst wurden das Reisedatum,

der Grund und das Ziel der Reisen sowie die Reisestrecke. Dass sämtliche

Fahrten geschäftsmässig begründet waren, ist unbestritten. Die Rekurrentin

bezahlte ihrem Geschäftsführer für berufliche Fahrten CHF 1.35/km. Die

Vorinstanz anerkannte nur 70 Rappen/km; dabei stützte sie sich laut Vernehmlassung

auf die Tabelle in § 3 StVO Nr. 13 zu den Kosten der Fahrten zum Arbeitsplatz.

Im Muster-Spesenreglement der SSK wird wie gesehen von 70 Rappen/km

ausgegangen. Die Rekurrentin macht geltend, CHF 1.35/km entspreche der

Berechnung des TCS. Zudem hätten Arbeitnehmer Anspruch auf vollen

Auslagenersatz. Die Rekurrentin habe ausserdem kein Spesenreglement nach dem

SSK-Muster.

2.3

Eine

Unternehmung entscheidet wohl selber, wie viele Spesen sie einem Mitarbeiter

ausrichtet. Es würde aber zu einer Ungleichbehandlung der Steuerpflichtigen

durch die Steuerbehörden führen, dem einen Arbeitnehmer eine höhere Vergütung

pro Kilometer zuzugestehen als dem anderen. Hier ist zu beachten, dass es sich

beim betroffenen Geschäftsführer und Verwaltungsratspräsidenten der Rekurrentin

zweifellos nicht um eine unabhängige Drittperson, sondern um eine nahestehende

Person handelt. Es ist daher ein Drittvergleich anzustellen mit einer mit der

Gesellschaft nicht verbundenen Person (vgl. Richner et al., a.a.O., Art. 20 N 142).

Ein Arbeitgeber hat

einem Arbeitnehmer als Spesen zwar die üblichen Kosten zu bezahlen (vgl. auch

Urteil des Bundesgerichts vom 20.2.2013, a.a.O., E. 2.6); insofern ist aber

dafürzuhalten, dass eine Kasko-Versicherung nicht dazu gehört. Weiter kann nach

dem Gesagten die erwähnte Tabelle für Fahrten zum Arbeitsort hier nicht

anwendbar sein. Zudem ist davon auszugehen, dass teure Autos wie hier der BMW

X5d, welche keine allzu hohen Jahresgesamtfahrleistungen haben, eher teurere

Kosten aufweisen; die Kilometerkosten verringern sich mit zunehmender

Kilometerleistung, da sich die fixen Kosten auf eine höhere Kilometerzahl

verteilen.

Als Quelle für die

durchschnittlich errechneten Kilometerkosten kann auch die aktuelle Tabelle des

TCS dienen (individuelle Berechnung der Kilometerkosten, siehe unter www.tcs.ch; vgl. Urteile des Bundesgerichts vom

20.2

, a.a.O., E. 4.3 und des Steuergerichts vom 7.5.2012, a.a.O., E. 4).

Die Tabelle berücksichtigt feste und bewegliche Kosten pro Jahr bzw. pro 10‘000

km. Gemäss dieser Tabelle betragen die Kosten eines Fahrzeugs mit einem Katalogpreis

von ca. CHF 100‘000 wie hier des BMW X5d und einer jährlichen Gesamtfahrleistung

von 25‘000 km rund CHF 1.20/km. Dieser Ansatz erscheint hier durchaus als

geeignet für die effektive Kostenermittlung. Eine Entschädigung von 70 Rappen

erscheint dagegen nach dem Gesagten zu tief und eine solche von CHF 1.35 als zu

hoch. Somit ist der Kilometeransatz auf CHF 1.20/km festzusetzen.

Rekurs und Beschwerde

erweisen sich damit als zum Teil begründet und sind daher teilweise

gutzuheissen, im Übrigen aber abzuweisen.

Steuergericht, Urteil vom 17. März 2014 (SGSTA.2013.108;

BST.2013.100)