SGSTA.2013.70

Staats- und Bundessteuer 2010

26. Mai 2014Deutsch10 min

Source so.ch

Sachverhalt

1.1 Der

Steuerpflichtige X. war bis zum 31. Juli 2010 Arbeitnehmer der A. AG. Infolge

einer Umstrukturierung aus wirtschaftlichen Gründen musste das

Arbeitsverhältnis aufgelöst werden. Im Rahmen eines Sozialplans wurde dem

Steuerpflichtigen eine Abgangsentschädigung von CHF 29'124 ausgerichtet. Die

Höhe der Abgangsentschädigung war abhängig vom Alter des Steuerpflichtigen, von

den Dienstjahren und von der Anzahl der unterstützungspflichtigen Kinder.

In der

Steuererklärung 2010 deklarierte der Steuerpflichtige die Abgangsentschädigung

nicht als steuerbares Einkommen. Im Kommentar hielt er lediglich fest, dass der

Betrag von CHF 29'124 als Vorsorgebezug separat abzurechnen sei.

In der definitiven

Veranlagung vom 27. Februar 2013 wurde die Abgangsentschädigung als steuerbares

Einkommen besteuert. Ergänzend wurde von der Veranlagungsbehörde Solothurn

festgehalten, dass ein Lohnausweis mit detaillierten Angaben betreffend

Ausscheidung von Gehalt und Vorsorgeabgangsentschädigung innert 30 Tagen

nachgereicht werden könne.

1.2 Mit Schreiben

vom 27. März 2013 liess der Steuerpflichtige Einsprache erheben. Dabei wurde

geltend gemacht, dass die Abgangsentschädigung ohne AHV-Abzüge ausbezahlt

worden sei und daher Vorsorgecharakter habe. Diese Entschädigung müsse zum

Sondersatz für Vorsorgeleistungen separat besteuert werden. Verwiesen wurde

zudem auf ein Merkblatt der Eidgenössischen Steuerverwaltung. Mit Schreiben vom

3. April 2013 reichte der Rekurrent das Orientierungsschreiben der A. AG an den

Rekurrenten zum Sozialplan nach.

Mit Entscheid vom 19.

Juni 2013 wurde die Einsprache abgewiesen. Die Veranlagungsbehörde Solothurn

hielt dabei fest, dass die Abgangsentschädigung keine Kapitalabfindung für

wiederkehrende Leistungen sei. Die Voraussetzungen für eine gesonderte Besteuerung

nach Art. 37 DBG (Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, SR 642.11) bzw. §

46 StG (Steuergesetz, BGS 614.11) seien nicht erfüllt. Eine privilegierte

Besteuerung für eine Kapitalabfindung bei Beendigung des Dienstverhältnisses

gemäss § 46 StG könne vorliegend auch nicht zur Anwendung kommen, weil der

ausbezahlte Betrag kleiner als der Jahreslohn sei. Steuerfrei wäre die

Auszahlung gewesen, wenn sie innert Jahresfrist in eine steuerbefreite

Einrichtung der beruflichen Vorsorge einbezahlt worden wäre. Dies sei aber

nicht der Fall gewesen. Die Auszahlung sei daher normal als Arbeitseinkommen zu

besteuern.

2.1 Gegen den

Einspracheentscheid liessen die Steuerpflichtigen (nachfolgend Rekurrenten) mit

Schreiben vom 19. Juli 2013 vorsorglich Rekurs und Beschwerde erheben und verlangten

zur Begründung eine Nachfrist. Mit Schreiben vom 26. August 2013 stellten die Rekurrenten

das Begehren, dass die Auszahlung der A. AG als Kapitalabfindung zum Rentensatz

zu besteuern sei. Für den Fall, dass die gesonderte Besteuerung nach Art. 38

DBG nicht möglich sei, verlangten die Rekurrenten die Gelegenheit, die

Abfindung nachträglich steuerfrei in eine Vorsorgeeinrichtung überführen zu

können. Dazu hielten die Rekurrenten fest, dass in der Einsprache nur die

Besteuerung für wiederkehrende Leistungen (Art. 37 DBG) geprüft und verneint

worden sei. Vorliegend würde es sich aber um eine Kapitalleistung aus Vorsorge

(Art. 38 DBG) handeln. Die Voraussetzungen für eine privilegierte Besteuerung (Auszahlung

ab dem 55. Altersjahr; Aufgabe der Erwerbstätigkeit, Vorsorgelücke durch

Austritt aus dem Unternehmen) seien erfüllt.

2.2 In ihrer

Vernehmlassung vom 17. September 2013 beantragte die Veranlagungsbehörde

Solothurn, den Rekurs bzw. die Beschwerde abzuweisen. In der Begründung führte

die Veranlagungsbehörde aus, dass es sich vorliegend nicht um eine

Kapitalabfindung für wiederkehrende Leistungen, sondern um eine Entschädigung

bei Beendigung des Dienstverhältnisses handle. Eine Umrechnung der einmaligen

Leistung auf entsprechende jährliche Leistungen könne nach konstanter Praxis

des Kantonalen Steueramts nur erfolgen, wenn der ausbezahlte Betrag höher als

ein Jahreslohn sei. Dies sei vorliegend nicht der Fall. Die Voraussetzungen für

eine privilegierte Besteuerung für Kapitalleistungen aus Vorsorge seien

vorliegend nicht erfüllt, weil der Rekurrent die Erwerbstätigkeit nicht

aufgegeben habe. Der Rekurrent habe nach seiner Entlassung

Arbeitslosentaggelder bezogen und keine Rente der Pensionskasse erhalten. Damit

sei der Vorsorgefall nicht eingetreten. Eine nachträgliche Einzahlung in eine

Vorsorgeeinrichtung sei nicht mehr möglich.

2.3 In ihrer Replik

vom 21. Oktober 2013 teilten die Rekurrenten mit, dass die A. AG ein grösserer

Arbeitgeber sei und die Abgangsentschädigungen sicherlich mit dem Steueramt und

der Ausgleichskasse abgesprochen hätten. Der Rekurrent habe davon ausgehen dürfen,

dass es sich bei der Abgangsentschädigung um eine steuerlich privilegierte

Kapitalabfindung zur Schliessung einer Vorsorgelücke gehandelt habe. Eine

fristgerechte Einzahlung der Kapitalleistung in eine Vorsorgeeinrichtung sei

nicht möglich gewesen, weil die definitive Veranlagung nicht innert Jahresfrist

eingetroffen sei. Die Vorsorgelücke sei wegen der länger andauernden

Arbeitslosigkeit entstanden. Dass diese Entschädigung bei der AHV anders beurteilt

werde als beim Steueramt des Kantons Solothurn sei unverständlich. Im Kanton

Bern hätten die Vertreter des Rekurrenten in einem analogen Fall Recht

erhalten. Zumindest die rechtlichen Bestimmungen zur Bundessteuer müssten in

allen Kantonen gleich behandelt werden. Die Entschädigung an den Rekurrenten

könne man der 3. Säule zuordnen. Man müsse es den Steuerpflichtigen überlassen,

ob sie die Entschädigung in die Säule 3a oder in die Pensionskasse einbezahlen

würden.

Die Eidgenössische

Steuerverwaltung (EStV) hat auf die Einreichung einer separaten Vernehmlassung

verzichtet.

Erwägungen

2.

Kapitalabfindungen

für wiederkehrende Leistungen und Kapitalleistungen aus Vorsorge werden im

kantonalen Steuergesetz (§ 46 und 47 StG) und im Gesetz über direkte Bundessteuer

(Art. 37 und 38 DBG) sehr ähnlich geregelt, so dass es sich rechtfertigt,

Rekurs und Beschwerde gemeinsam zu behandeln. Soweit notwendig wird auf

einzelne Differenzierungen hingewiesen.

3.

Kapitalabfindungen

für wiederkehrende Leistungen (§ 46 StG und Art. 37 DBG) sind einmalige

Vermögenszugänge, die in Abgeltung eines Anspruchs auf bestehende oder künftige

wiederkehrende Leistungen ausbezahlt wurden (Richner et al., Handkommentar zum DBG, 2. A., Zürich

2009, Art. 37 N 6 f.). Als wiederkehrende Leistungen kommen entgehende Löhne,

Einmalzahlungen für Baurechtszinsen oder Kiesausbeutung, Rentenauskäufe, Vorauszahlungen

von Mehrjahresmieten etc. in Frage. Der Rechtsgrund der Zahlung ist nicht entscheidend,

soweit er nicht in der Vorsorge begründet ist (Richner et al., a.a.O., Art. 37

N 12). Das Bundesgericht hat im Entscheid vom 6. Oktober 2000,2A.68/2000 (StE

2001.

B 26.2. Nr. 7 = ASA 70 S. 210) festgehalten, dass durch die Einmalzahlung

ein Anspruch auf (sonst) wiederkehrende Leistungen getilgt werden muss und die

wiederkehrenden Leistungen (in der Vergangenheit) ohne das Zutun des

Steuerpflichtigen unterblieben sein müssen.

4.

Kapitalzahlungen

bei der Beendigung eines Arbeitsverhältnisses können grundsätzlich als

Kapitalabfindung für wiederkehrende Leistungen angesehen werden, sofern sie

keinen Vorsorgecharakter haben. In diesem Fall wären sie nach Art. 38 DBG bzw.

§ 47 StG zu besteuern (Richner et al., a.a.O., Art. 37 N 15). Werden

Kapitalzahlungen ohne Vorsorgecharakter wie hier im Rahmen eines Sozialplans

ausbezahlt, gilt es den Zweck der Zahlung zu prüfen. In der Praxis können in

solchen Situationen eine Vielzahl von verschiedenen Entschädigungen ausbezahlt

werden. In Frage kommen Abgangsentschädigungen für die vorzeitige Vertragsauflösung,

Entschädigungen bei Änderung der Eigentümer am Unternehmen, Entschädigungen für

die Einhaltung von Konkurrenzverboten, Ausgleichszahlungen bei Schwierigkeiten

auf dem Arbeitsmarkt etc. Als Kapitalabfindung für wiederkehrende Leistungen

können solche Zahlungen nur dann angesehen werden, wenn künftig entgangene

Löhne oder Bonuszahlungen in einer Übergangsphase aufgefangen werden sollen.

Tatsächlich muss eine Lohneinbusse eintreten und die Zeitspanne, für welche die

Entschädigung ausgerichtet wird, muss definiert sein. Dient die Zahlung

demgegenüber als Hilfe zur Umgestaltung der beruflichen Laufbahn, kann sie

nicht als Kapitalabfindung im Sinne von Art. 37 DBG bzw. § 46 StG angesehen

werden (Ivo P. Baumgartner, in: Martin Zweifel/Peter Athanas, Kommentar zum

Schweizerischen Steuerrecht I/2a, 2. A., Basel 2008, Art. 37 DBG N 12).

Gemäss Schreiben der

Arbeitgeberin des Rekurrenten vom August 2010 soll die Abfindung die Altersvorsorge

für eine Phase zwischen Austritt und einer neuen Beschäftigung sicherstellen.

Ebenso soll die Abfindung dazu dienen, persönliche Bedürfnisse (Rückzahlung von

Hypotheken, Aufbau einer eigenen Existenz etc.) zu erleichtern. Die Höhe der

Abfindung war abhängig vom Alter des Arbeitnehmers, der Anzahl Dienstjahre, der

Anzahl der Kinder und nicht etwa von der bisherigen Lohnhöhe. Die Abfindung war

daher offensichtlich nicht als Zahlung gedacht, die eine klar definierbare

Lohneinbusse ausgleichen soll, sondern als allgemeine Hilfe für mögliche, mit

der Entlassung verbundene wirtschaftliche Schwierigkeiten. Als Kapitalabfindung

für wiederkehrende Leistungen kann die Abfindung somit nicht angesehen werden.

5.

Nachdem im

Schreiben der Arbeitgeberin des Rekurrenten ausdrücklich auf die Sicherstellung

der Altersvorsorge hingewiesen wird, ist hier zu prüfen, ob die Abfindung als

Kapitalleistung aus Vorsorge (Art. 38 DBG bzw. § 47 StG) angesehen und

besteuert werden kann.

Als Kapitalleistung

aus Vorsorge gelten die folgenden Zahlungen (Richner et al., a.a.O., Art. 38 N

8):

a) Kapitalleistungen

nach Art. 22 DBG bzw. § 30 StG;

b) Zahlungen bei

Tod und für bleibende körperliche oder gesundheitliche Nachteile;

c) Kapitalabfindungen

des Arbeitsgebers mit Vorsorgecharakter.

Vorliegend kommt für

die Abfindung des Arbeitgebers offensichtlich nur die letztgenannte Kategorie

in Frage. Diese Leistungen werden im Recht der direkten Bundessteuer gemäss

Art. 17 Abs. 2 DBG ausdrücklich der gesonderten Besteuerung nach Art. 38 DBG unterstellt.

Im Bereich der Staatssteuer werden diese Zahlungen gemäss § 22 Abs. 3 StG den

Kapitalabfindungen nach § 46 StG gleichgestellt.

Gemäss Ziff. 3.2 des

Kreisschreibens Nr. 1 der EStV vom 3. Oktober 2002 haben

Ab-gangsentschädigungen eines Arbeitgebers Vorsorgecharakter, wenn sie

ausschliesslich und unwiderruflich dazu dienen, die mit den Risiken Alter,

Invalidität und Tod verbundenen finanziellen Folgen zu mildern. Weiter müssen

folgende Voraussetzungen erfüllt sein:

a) die steuerpflichte

Person verlässt das Unternehmen ab dem vollendeten 55. Altersjahr;

b) die

Erwerbstätigkeit wird definitiv aufgegeben oder muss aufgegeben werden;

c) durch den Austritt

aus dem Unternehmen und dessen Vorsorgeeinrichtung entsteht eine Vorsorgelücke.

Diese ist durch die Vorsorgeeinrichtung zu berechnen. Dabei dürfen nur künftige

Vorsorgelücken im Umfang der ordentlichen Arbeitgeber- und Arbeitnehmerbeiträge

zwischen Austritt und dem ordentlichen Terminalters aufgrund des bisher

versicherten Verdienstes berücksichtigt werden. Ein bereits bestehender Einkaufsbedarf

darf demgegenüber nicht in die Berechnung einbezogen werden.

Auch wenn die im

Kreisschreiben genannten Voraussetzungen nicht den Stellenwert gesetzlicher

Anforderungen aufweisen, können sie als Auslegungshilfe dennoch herangezogen

werden, um den Vorsorgecharakter von Einkünften zu klären.

6.

Vorliegend sind

die erwähnten Voraussetzungen nicht erfüllt. Der Rekurrent hat die Erwerbstätigkeit

nicht definitiv aufgegeben. Im Jahr 2011 bezog er Arbeitslosentaggelder von

insgesamt CHF 71'303 (brutto). Davon wurde auch ein Betrag an die AHV/IV/EO und

ein Betrag an die berufliche Vorsorge des Rekurrenten bezahlt. Weiter fehlt

hier auch eine durch die Vorsorgeeinrichtung erfolgte Berechnung einer

allfälligen Vorsorgelücke. In welchem Ausmass hier eine allfällige

Vorsorgelücke bestanden hat, ist somit unklar.

Aus dem Schreiben der

A. AG vom August 2010 über den Zweck der Austrittsabfindung kann entnommen

werden, dass die Abfindung verschiedenen Zwecken dienen soll. Unter anderem

werden genannt die Sicherstellung der Altersvorsorge zwischen dem Austritt und

einer allfälligen Neuanstellung, die Rückzahlung von Hypotheken, der Aufbau

einer eigenen Existenz etc. Abfindungen für die Rückzahlung von Hypotheken oder

anderen Schulden sind offensichtlich keine Kapitalleistungen aus Vorsorge im

Sinne von Art. 38 DBG bzw. § 47 StG. Durch die Verknüpfung der Höhe der

Austrittsabfindung an das Dienstalter wird zudem offensichtlich, dass man damit

auch eine Art Treueprämie für ein langjähriges Dienstverhältnis ausrichten

wollte. Derartige Zahlungen fallen unter Art. 23 lit. a oder c DBG bzw. § 31

lit. a oder c StG (vgl. Anhang Beispiel 1 und 2 des Kreisschreibens Nr. 1 der

EStV vom 3. Oktober 2002).

7.

Zusammenfassend

gilt es festzuhalten, dass es dem Rekurrenten in keiner Art und Weise gelungen

ist, nachzuweisen, dass die von der Arbeitgeberin erhaltene Zahlung ausschliesslich

Vorsorgecharakter hat. Im Gegenteil, aufgrund der Aussagen der Arbeitgeberin

muss sogar davon ausgegangen werden, dass die Zahlung zumindest zu einem

erheblichen Teil nicht Vorsorgecharakter hatte. Eine Besteuerung der

Entschädigung nach Art. 38 DBG bzw. § 47 Abs. StG kann daher nicht in Frage

kommen. Rekurs und Beschwerde sind somit vollumfänglich abzuweisen.

Steuergericht, Urteil vom 26. Mai 2014 (SGSTA.2013.70;

BST.2013.67)