Nachsteuer und Hinterziehung (Bussen) Steuerperioden 2003-2006

KSGE 2015 Nr. 12

StG

§ 170 Abs. 1, 189 Abs. 1, DBG Art. 151 Abs. 1, 175 Abs. 1. Nachsteuern,

Steuerhinterziehung, Verfahren, widersprüchliches Verhalten.

Widerspricht

die Vorgehensweise der Steuerbehörde den Abmachungen in der Einspracheverhandlung,

liegt ein Verstoss gegen den Grundsatz von Treu und Glauben vor; an diesen Grundsatz

ist auch die Steuerbehörde gebunden.

Sachverhalt

1.1 Am 22. Oktober

2008 informierte die Eidgenössische Zollverwaltung das Steueramt des Kantons

Solothurn über die Einleitung eines Strafverfahrens gegen A.X., B.X. sowie die

Einzelfirma C.X. (Inhaberin B.X.) wegen Widerhandlungen gegen das Zollgesetz

und das Mehrwertsteuergesetz. Am 25. Februar 2010 reichten die

Steuerpflichtigen A.X. und B.X. dem Steueramt die Jahresabschlüsse 2003 bis

2006 der Firma C. Solothurn und Biel ein. Am 26. Februar 2010 leitete das

Steueramt gegen die Steuerpflichtigen ein Nachsteuer- und

Hinterziehungsverfahren betreffend die Staatssteuern 2003 bis 2006 bzw. die

direkte Bundessteuer 2003 und 2006 ein. Als Grund gab das Steueramt an:

Unterbesteuerung infolge teilweiser Nichtverbuchung bzw. Nichtdeklaration von

Einnahmen der Einzelunternehmung C.X. in Solothurn (umfangreiche

Zahlungseingänge auf das in den Geschäftsabschlüssen nicht aufgeführte Privatkonto

bei der D. AG in Solothurn Nr. …) in beträchtlicher Höhe mit den

Steuererklärungen bzw. Jahresrechnungen der Steuerperioden 2003 bis 2006. Das

Steueramt verlangte weiter einen vollständigen und detaillierten Nachweis der

Herkunft sämtlicher Zahlungseingänge, insbesondere der Bareinzahlungen, der

Jahre 2003 bis 2006 auf das Privatkonto D. Nr. … . Am 23. April 2010 wurde für

den 10. Mai 2010 eine Besprechung anberaumt, die aufgrund krankheitsbedingter

Ausfälle im Geschäft der Steuerpflichtigen abgesagt werden musste. Am 26. Mai

2010 wurde eine Verhandlung für den 28. Juni 2010 vereinbart. Aus den Akten des

Steueramtes lässt sich nicht mehr eruieren, ob diese Verhandlung tatsächlich

stattgefunden hat.

Das Nachsteuer- und

Hinterziehungsverfahren wurde am 29. März 2011 abgeschlossen und von den

Steuerpflichtigen für die Staatssteuern 2003 bis 2006 bzw. die direkte

Bundessteuern 2003 und 2006 Nachsteuern in der Höhe von total Fr. 22'235.95

plus Verzugszinsen von Fr. 4'224.95 (Staatssteuern) bzw. von Fr. 22'715.00 plus

Verzugszinsen von Fr. 3'933.50 (Bundessteuern) erhoben. Gleichzeitig wurden

ihnen Bussen von Fr. 44'471.90 (Staatssteuern) bzw. Fr. 45'430.00

(Bundessteuern) auferlegt (Faktor 2.0).

1.2 Gegen diese

Veranlagungen erhoben die nunmehr vertretenen Steuerpflichtigen am 21. April

2011 vorsorglich Einsprache beim Steueramt. Sie führten aus, aufgrund der

kurzfristigen Mandatierung werde eine detaillierte Begründung mit Antrag rasch

möglichst nachgereicht. Am 2. Mai 2011 bestätigte das Steueramt den Eingang der

Einsprache und bat um Zustellung der Vollmacht, die am 24. Mai 2011 beigebracht

wurde. Am 7. Juni 2011 forderte das Steueramt die Steuerpflichtigen auf, Antrag

und Begründung unter Beilage notwendiger Beweismittel bis zum 13. Juni 2011

einzureichen, ansonsten aufgrund der Akten entschieden würde. Am 8. Juni 2011

beantragten die Steuerpflichtigen eine Fristerstreckung bis zum 15. Juli 2011,

da sich die Rekonstruktion der Geldflüsse als sehr aufwendig erweise. Das Steueramt

lehnte das Gesuch um Fristerstreckung noch am gleichen Tag ab, mit der Begründung,

seit der Einsprache vom 21. April 2011 seien ausser der Zusendung der Vollmacht

keine weiteren Eingaben erfolgt. Am 10. Juni 2011 stellten die

Steuerpflichtigen die begründeten Anträge, die Nachsteuerveranlagungen der

Steuerperioden 2003 bis 2006 seien infolge fehlender Unterbesteuerung

vollumfänglich aufzuheben und die Bussenverfügungen der Steuerperioden 2003 bis

2006 infolge fehlender Nachsteuerfaktoren ebenfalls vollständig aufzuheben.

Eventualiter seien die massgebenden Geschäftsumsätze und die entsprechenden

steuerbaren Reingewinne der Jahre 2003 bis 2006 anhand der vorliegenden Tageskassenstreifen

und weiterer beweiskräftiger Unterlagen neu zu ermitteln und die Bussenfaktoren

infolge leichtfahrlässiger Begehung einer Steuerverkürzung auf die Höhe von

höchstens 50 % der allenfalls anfallenden Nachsteuerbeträge der Steuerperioden

2003 bis 2006 festzusetzen.

Am 23. August 2011

fand antragsgemäss eine Einspracheverhandlung statt über dessen Verlauf eine

handschriftliche Notiz besteht. U.a. wurde vereinbart, dass zu prüfen sei, ob

die Zahlen der ESTV in der Buchhaltung verarbeitet worden seien. Am 17. Juli

2012 stellte das Steueramt den Steuerpflichtigen Tabellen der Gutschriften auf

das D.-Privatkonto, der Auswertung der D.-Bankbelege der Zollverwaltung sowie

ihre Berechnungen nach Ermessen zu. Weiter führte das Steueramt aus, das

vorliegende Schreiben basiere auf der Einspracheverhandlung vom 23. August

2011. Der Vertreterin sei letztmals bis zum 13. Juni 2011 Frist eingeräumt

worden, um die Einsprache zu begründen. Gesetzliche Rechtsmittelfristen seien

nicht erstreckbar und Ermessensveranlagungen könnten nur wegen offensichtlicher

Unrichtigkeit angefochten werden. Schliesslich verlangte das Steueramt von den

Steuerpflichtigen das Ergebnis der Strafuntersuchung der eidgenössischen

Behörden, welches diese am 25. Juli 2012 zustellten (Verfügung über die

Leistungspflicht der Eidg. Zollverwaltung vom … 2009). Mit Schreiben vom 25. Oktober

2012 wiederholten die Steuerpflichtigen ihre Anträge und stellten dem Steueramt

einen Ordner mit Auswertungen zur Verfügung. Sollte den Anträgen nicht

entsprochen werden, stellten die Steuerpflichtigen Antrag auf eine weitere Einspracheverhandlung.

1.3 Mit Verfügung vom

14. August 2014 trat das Steueramt auf die Einsprache gegen die

Nachsteuerverfügungen der Steuerperioden 2003 bis 2006 nicht ein. Die

Einsprache gegen die Bussenverfügungen der Steuerperioden 2003 bis 2006 hiess

das Steueramt teilweise gut. Die Bussen wegen Hinterziehung sprach das

Steueramt gegen B.X. aus.

Zur Begründung führte

das Steueramt im Wesentlichen aus, die Einzelfirma C.X. sei buchführungspflichtig.

Aufgrund der Ermittlungen der Eidgenössischen Zollverwaltung habe sich ergeben,

dass das D.-Konto Nr. … u.a. der Geschäftstätigkeit diene, das Konto aber nicht

in der Buchhaltung bzw. der Bilanz aufgeführt sei, womit sich die Unrichtigkeit

der kaufmännischen Buchführung offenbare. Im Einleitungsschreiben des

Nachsteuer- und Hinterziehungsverfahrens vom 26. Februar 2010 habe das

Steueramt zu einem vollständigen und detaillierten Nachweis der Herkunft

sämtlicher Zahlungseingänge aufgefordert. Gleichzeitig sei auf die

Möglichkeiten der Wahrnehmung des rechtlichen Gehörs und der Verteidigungsrechte

hingewiesen worden. Das rechtliche Gehör sei im förmlichen Verfahren bis zum

Erlass der Nachsteuer- und Bussenverfügungen nicht weiter wahrgenommen worden.

Aufgrund der Akten habe sich ergeben, dass die Buchhaltung nicht

ordnungsgemäss, lückenlos und wahrheitsgetreu geführt worden sei, weshalb ihr

die Beweiskraft abzusprechen sei. Da die Steuerpflichtigen keine steuermindernden

oder steueraufhebenden Tatsachen dargelegt hätten, würden sie den Umstand

verkennen, im Nachsteuerverfahren nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt

werden zu können. Die quantitative Schätzung sei wie folgt vorgenommen worden:

Als Basis dienten die Auswertungen des D. Kontos, die mit einer Bruttogewinnmarge

von 70 % unterlegt wurden. Zudem wurde wegen der exklusiven Lage der Geschäfte

ein höherer Unkostenprozentsatz von ca. 35 % eingesetzt und ein Präzipium

(recte: Präzipuum) nach Solothurn umgelegt und mit dieser Methode der Gewinn

ermittelt. Im Übrigen hätten die gleichen Annahmen auch der (hier nicht zu

beurteilenden) unangefochten in Rechtskraft erwachsenen Veranlagung der

Steuerperioden 2007 nach Ermessen vom 26. Februar 2010 zugrunde gelegen und

seien dementsprechend bekannt gewesen. Die Einsprache habe sodann als Ganzes

nachzuweisen, dass die Ermessensveranlagung nicht den tatsächlichen

Verhältnissen entspreche. Die Begründung stelle eine Prozessvoraussetzung dar,

deren Fehlen zur Folge habe, dass auf die Einsprache nicht eingetreten werden

könne. Begründung einschliesslich der substantiierten Sachverhaltsdarstellung

und Beweismittelangebot könnten nach Ablauf der Rechtsmittelfrist nicht mehr

nachgebracht werden. Hier sei die Einsprache am 21. April 2011 erfolgt mit der

Anzeige, eine detaillierte Begründung mit Antrag werde rasch möglichst

nachgereicht. Am 24. Mai 2011 sei die Vollmacht nachgereicht worden. Am 10.

Juni 2011 seien Antrag und Begründung erfolgt. Weitere Eingaben, insbesondere

die Sachdarstellung aus Sicht der Steuerpflichtigen, Beweisangebote und Beweise

seien erst am 25. Oktober 2012 erfolgt, also über ein Jahr nach Ablauf der

Rechtsmittelfrist und damit verspätet, weshalb auf die Einsprache gegen die

Nachsteuerveranlagungen nicht einzutreten sei.

Auf die Einsprache

gegen die Bussenverfügungen sei dagegen einzutreten. Der Antrag auf getrennte

Bestrafung der Ehegatten sei gutzuheissen und es sei B.X. zu büssen, da in den

zu beurteilenden Steuerperioden das Einkommen aus selbständiger

Erwerbstätigkeit als Faktor Ehefrau deklariert worden und diese als

Geschäftsinhaberin eingetragen sei. Zudem sei der Bussenfaktor von 2.0 auf 0.9

zu reduzieren. Dies einerseits unter Berücksichtigung der Busse in der Höhe von

Fr. 45‘000.00, welche die Eidgenössische Zollverwaltung für B.X. ausgesprochen

habe, andererseits aufgrund der übermässig langen Verfahrensdauer, welche die

Einsprecher nicht vollumfänglich zu verantworten hätten.

2.1 Dagegen lassen

die Steuerpflichtigen (nachfolgend Rekurrenten) mit Eingabe vom 17. September

2014 Rekurs und Beschwerde an das Steuergericht führen. Sie beantragen, die

Einspracheverfügung vom 14. August 2014 sei bezüglich der Nachsteuerveranlagungen

der Staats- und direkten Bundessteuer 2003 bis 2006 ersatzlos aufzuheben bzw.

die Einspracheverfügung vom 14. August 2014 sei bezüglich der Hinterziehungs-

Bussenverfügungen der Staats- und direkten Bundessteuer 2003 bis 2006 ersatzlos

aufzuheben. Eventualiter sei die Einspracheverfügung vom 14. August 2014 sowohl

bezüglich der Nachsteuerveranlagungen wie auch der

Hinterziehungs-Bussenverfügungen der Staats- und direkten Bundessteuer 2003 bis

2006 ersatzlos aufzuheben und die Angelegenheit zur korrekten Ermittlung der

tatsächlich erwirtschafteten Geschäftsumsätze und der jeweiligen, effektiven

steuerbaren Reingewinne der Jahre 2003 bis 2006 an das Steueramt

zurückzuweisen.

Die Rekurrenten

machen diverse Verfahrensmängel geltend, insbesondere habe das Steueramt den

Grundsatz des Handelns nach Treu und Glauben, des rechtlichen Gehörs und das

Recht auf ein faires Verfahren verletzt. Zur Begründung bringen die Rekurrenten

vor, für die überlange Verfahrensdauer von rund 70 Monaten (vom 22.10.2008 bis

zum 14.8.2014) sei grossmehrheitlich das Steueramt verantwortlich. Ob damit das

Beschleunigungsgebot verletzt worden sei, könne aufgrund der zahlreichen

weiteren Verfahrensmängel offen gelassen werden. Im vorliegenden Nachsteuer-

und Hinterziehungsverfahren sei mehrfach das rechtliche Gehör verweigert

worden, was als grober Verfahrensmangel zu qualifizieren sei. Das Steueramt

habe wenige Tage vor Einleitung des Steuerstrafverfahrens von den Rekurrenten

telefonisch Unterlagen einverlangt, danach aber weder die Übergabe der Jahresabschlüsse

am 25. Februar 2010 noch deren Umfang aktenmässig festgehalten, was dem

Grundsatz des Handelns nach Treu und Glauben widerspreche. Nach Absage der

ersten Verhandlung vom 10. Mai 2010 fehle gemäss dem Steueramt in den Akten ein

Hinweis darauf, ob die auf den 28. Juni 2010 verschobene Verhandlung

stattgefunden habe. Es dränge sich der Schluss auf, dass das Steueramt diese

Verhandlung - aus welchen Gründen auch immer - abgesagt und diese somit nie

stattgefunden habe. Damit seien die Rekurrenten vor Erlass der Nachsteuer- bzw.

Bussenverfügungen am 29. März 2011 nie angehört worden, was eine krasse

Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör darstelle. Weiter sei das

Steueramt seiner Begründungspflicht in den Nachsteuerveranlagungen bzw. in den

Bussenverfügungen nicht genügend nachgekommen. In den Beiblättern (Begründung

der Abweichungen) zu den Nachsteuerveranlagungen sei einzig der Vermerk

„Korrektur Reingewinn aufgrund des Warenaufwandes“ angebracht worden. Für die

Festlegung der Bussenfaktoren auf 2.0 fehle es sodann vollständig an einer

Begründung. Mit Schreiben vom 25. Oktober 2012 hätten die Rekurrenten die

Umsatz- und Gewinnzahlen des Geschäftsjahres 2005 belegmässig nachgewiesen. Gleichzeitig

hätten sie für den Fall, dass ihren Anträgen wider Erwarten nicht entsprochen

werde, beantragt, eine weitere Einspracheverhandlung durchzuführen. Das

Steueramt habe weder die angebotenen Beweismittel geprüft noch habe es die

verlange Einspracheverhandlung durchgeführt. Vielmehr habe das Steueramt - nach

beinahe zwei Jahren Verfahrensstillstand - den Ein-spracheentscheid eröffnet

und dabei sämtliche Verfahrensanträge ignoriert, wodurch das rechtliche Gehör

erneut verletzt worden sei. Weiter bringen die Rekurrenten vor, dass das

Steueramt erstmals im Einspracheentscheid vom 14. August 2014 davon spreche,

dass es sich bei den Nachsteuereröffnungen der Steuerperioden 2003 bis 2006 um

Ermessensveranlagungen handeln würde. Die Nachsteuerveranlagungen seien als ordentliche

Veranlagungen ergangen. Auch an der Einspracheverhandlung vom 23. August 2011

sei keine Rede von einer Ermessensveranlagung gewesen. Der Einwand des

Steueramts erscheine daher rechtsmissbräuchlich. Dies gelte umso mehr, als die

für die Vornahme einer Ermessensveranlagung gesetzlich vorgeschriebene formelle

Mahnung der Rekurrenten nie stattgefunden habe. Die Rekurrenten führen weiter

aus, es lägen keine Fristverletzungen von ihrer Seite vor, welche einen

Nichteintretensentscheid des Steueramts rechtfertigen könnten. Vielmehr hätten

sich die Rekurrenten an sämtliche - teilweise extrem kurz gewährten - Fristen

gehalten. Das Steueramt betrachte offenbar die Zeitspanne seit der Durchführung

der Einsprache-Verhandlung am 23. August 2011 bis zur schriftlichen

Schlusseingabe vom 25. Oktober 2012 als irgendwie geartete

Rechtsmittelfrist-Verletzung. Dabei verkenne das Steueramt, dass anlässlich der

Einspracheverhandlung vereinbart worden sei, dass diese den Rekurrenten noch

massgebende Unterlagen und Auswertungen zur Kontrolle zustellen würde. Dies sei

nachweislich aber erst am 17. Juli 2012 geschehen. Die Rekurrenten hätten damit

nach Treu und Glauben davon ausgehen dürfen, dass sie vorgängig die

zugesicherten Belege erhalten würden, bevor sie ihrerseits darauf reagieren

müssten. Wenn das Steueramt während beinahe einem Jahr die versprochenen

Unterlagen den Rekurrenten nicht zur Verfügung stelle und damit das Verfahren

verzögere, erscheine es mehr als unbillig, sich auf eine angebliche Verletzung

der Rechtsmittelfrist zu berufen. Mit diesem Vorgehen sei der Anspruch auf ein

faires Verfahren und das Gebot des Handelns nach Treu und Glauben in

gravierender Weise verletzt worden. Das Steueramt habe damit insgesamt sowohl

das rechtliche Gehör mehrfach gravierend verletzt als auch den Grundsatz des Handelns

nach Treu und Glauben und zusätzlich das Recht auf ein faires Verfahren

schwerwiegend missachtet, weshalb der Rekurs und die Beschwerde bereits auf

formellen Gründen gutzuheissen seien.

Für den Fall, dass

wider Erwarten keine Gutheissung aus formellen Gründen erfolgen könne, führen

die Rekurrenten aus, dass der Einspracheentscheid vom 14. August 2014 sowohl in

Bezug auf die Nachsteuereröffnungen als auch auf die Bussenverfügungen auch aus

materiellen Gründen vollumfänglich und ersatzlos aufzuheben sei. Im

Wesentlichen machen sie dabei geltend, dass ein blosser Verdacht auf eine

unzureichende Besteuerung für eine Nachsteuer nicht ausreiche; erforderlich

seien vielmehr konkrete gewichtige Indizien, die den Schluss auf eine

unrichtige Versteuerung in den betreffenden Einschätzungen zuliessen. Die

Rekurrenten hätten hier mehrfach nachgewiesen, dass keine Unterbesteuerung

vorliege. Das Steueramt sei es während des gesamten Verfahrens nicht gelungen,

den Nachweis einer Unterbesteuerung in den Steuerperioden 2003 bis 2006 zu

erbringen. Damit würden auch die jeweiligen Bussenverfügungen gegenstandslos,

weshalb der Einspracheentscheid vom 14. August 2014 auch in Bezug auf die

Bussenverfügungen ersatzlos aufzuheben sei.

2.2 In seiner

Vernehmlassung vom 27. November 2011 (recte: 2014) beantragt das kantonale

Steueramt (Vorinstanz), der Rekurs und die Beschwerde seien kostenfällig

abzuweisen. Es verweist auf die angefochtene Verfügung und hält vollumfänglich

daran fest. Zusätzlich führt die Vorinstanz aus, die Verfahrensdauer sei bis

zur Eröffnung des Abschlusses des Nachsteuerverfahrens am 29. März 2011 nicht

überlang, die nachfolgende Verfahrensdauer bis zum Erlass der Verfügung des

Steueramts vom 14. Oktober (recte: August) 2014 sei hingegen auf verschiedene

Umstände zurückzuführen. Das Fehlen einer Aktennotiz betreffend die auf den 28.

Juni 2010 angesetzte Verhandlung lasse darauf schliessen, dass die Verhandlung

von den Rekurrenten abgesagt worden sei. Da in der gleichen Zeit die Steuerperioden

2007 und 2008 unter den nämlichen Prämissen wie die Nachsteuer 2003 bis 2006 unangefochten

in Rechtskraft erwachsen seien, sei die Vorinstanz - auch weil in der am 9. Februar

2011 eingelesenen Steuererklärung keine krankheitsbedingten Kosten geltend

gemacht worden seien - davon ausgegangen, dass von Seiten der Rekurrenten

schlicht kein Bedarf mehr vorhanden war, sich in den Nachsteuer- und

Hinterziehungsverfahren vernehmen zu lassen. Die Vorinstanz führt sodann aus,

die Nachsteuerveranlagungen seien praxisgemäss genügend begründet gewesen. Dem

Begehren der Rekurrenten um eine Einspracheverhandlung sei am 23. August 2011

entsprochen worden. Die mit Schreiben vom 25. Oktober 2012 verlangte weitere

Einspracheverhandlung habe sich erübrigt, da auf die Einsprache gegen die

Nachsteuerveranlagung nicht eingetreten worden sei. Schliesslich sei es nicht

nachvollziehbar, warum die Rekurrenten nach Treu und Glauben davon ausgehen

konnten, dass die Rechtsmittelfrist erst nach der Zustellung der gemäss

Protokoll verlangten Akten zu laufen beginne.

2.3 Mit Replik vom

20. Januar 2015 halten die Rekurrenten an den gestellten Anträgen und den

gemachten Ausführungen vollumfänglich fest. Insbesondere führen sie zusätzlich

aus, es sei nicht nachvollziehbar, warum die Vorinstanz aufgrund der

Nichtdeklaration von Krankheitskosten in der am 9. Februar 2011 eingelesenen

Steuererklärung den Schluss gezogen habe, die Rekurrenten hätten sich nicht

mehr vernehmen lassen wollen. Weiter machen sie geltend, die

Einspracheverhandlung vom 23. August 2011 sei unprofessionell vorbereitet

gewesen; das im Anschluss daran erstellte "Einspracheprotokoll"

entspreche aufgrund der diversen - kaum lesbaren - handschriftlichen Ergänzungsnotizen

der Vorinstanz in keiner Art und Weise einem beweiskräftigen Dokument in einem

laufenden Strafverfahren. Zudem sei an dieser Einspracheverhandlung die Frage

eines möglichen Nichteintretens überhaupt kein Thema gewesen. Auch im Protokoll

sei nichts Derartiges vermerkt. Sodann gebe die Vorinstanz erstmals zu, dass

die im Rahmen der Protokollierung der Einspracheverhandlung zugesicherte

Kontrolle der Buchhaltung nicht vorgenommen worden sei.

Erwägungen

2.1

Gemäss § 23 Abs.

1.

StG bzw. Art. 18 Abs. 1 DBG sind grundsätzlich alle Einkünfte aus einer

selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar.

2.2

Nach § 170 Abs. 1

StG wird die zu wenig veranlagte Steuer samt Zins als Nachsteuer erhoben, wenn

sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln - welche der zuständigen

Steuerbehörde nicht bekannt oder vom Steuerpflichtigen nicht gemeldet waren -

ergibt, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige

Veranlagung unvollständig ist. Gleiches gilt, wenn eine unterbliebene oder

unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder Vergehen gegen die

Steuerbehörde zurückzuführen ist. In analoger Weise und unter denselben

Voraussetzungen sieht auch Art. 151 Abs. 1 DBG die Erhebung von Nachsteuern

vor.

2.3

Wer als

Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass eine Veranlagung zu

Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig

ist, wird gemäss § 189 Abs. 1 StG bzw. Art. 175 Abs. 1 DBG mit Busse bestraft.

2.4

Nach § 127 Abs. 1

StG bzw. Art. 123 Abs. 1 DBG stellen die Veranlagungsbehörden zusammen mit dem

Steuerpflichtigen die für eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden

tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest. Daraus ergibt sich zunächst,

dass Behörden und Steuerpflichtiger grundsätzlich gemeinsam auf eine richtige

und vollständige Veranlagung hinarbeiten. Der Steuerpflichtige muss seinerseits

alles tun, um eine solche zu ermöglichen (§ 142 Abs. 1 StG, Art. 126 Abs. 1

DBG), und hat insbesondere das Formular für die Steuererklärung wahrheitsgemäss

und vollständig auszufüllen (§ 140 Abs. 2 StG, Art. 124 Abs. 2 DBG); er trägt

die Verantwortung für dessen Richtigkeit und Vollständigkeit. Die

Veranlagungsbehörde ihrerseits prüft die eingereichte Steuererklärung und nimmt

die erforderlichen Untersuchungen vor (§ 147 Abs. 1 StG, Art. 130 Abs. 1 DBG).

Diese Vorschriften für das Veranlagungsverfahren gelten sinngemäss für das

Nachsteuerverfahren (§ 172 Abs. 1 StG, Art. 153 Abs. 3 DBG).

3.1

Die Vorinstanz

ist im angefochtenen Entscheid auf die Einsprache gegen die Nachsteuerveranlagung

wegen Verspätung nicht eingetreten. In Bezug auf die Bussenverfügungen ist die

Vorinstanz auf die Einsprache eingetreten und hat diese teilweise gutgeheissen.

Im vorliegenden Verfahren gilt es demnach in erster Linie zu prüfen, ob die

Vorinstanz - in Bezug auf die Nachsteuerveranlagungen - zu Recht einen

Nichteintretensentscheid gefällt hat. Daneben ist auch auf die diversen Rügen

formeller Art einzugehen.

3.2

Vorab fällt auf,

dass das vorliegende Verfahren durch diverse verfahrensrechtliche Unzulänglichkeiten

geprägt ist. So leitete die Vorinstanz das Nachsteuer- und

Hinterzie-hungsverfahren am 26. Februar 2010 ein und gab als Grund eine

Unterbesteuerung infolge teilweiser Nichtverbuchung bzw. Nichtdeklaration von

Einnahmen der Einzelunternehmung C.X. in Solothurn an. Die Vorinstanz verlangte

weiter einen vollständigen und detaillierten Nachweis der Herkunft sämtlicher

Zahlungseingänge, insbesondere der Bareinzahlungen, der Jahre 2003 bis 2006 auf

das Privatkonto D. Nr. … . Am 23. April 2010 wurde für den 10. Mai 2010 eine

Besprechung anberaumt, die aufgrund krankheitsbedingter Ausfälle im Geschäft

der Rekurrenten abgesagt werden musste. Am 26. Mai 2010 wurde eine Verhandlung

für den 28. Juni 2010 vereinbart. Aus den Akten der Vorinstanz lässt sich indes

nicht mehr eruieren, ob diese Verhandlung tatsächlich stattgefunden hat bzw.

aus welchen Gründen und von welcher Seite die Verhandlung abgesagt worden ist.

Mit anderen Worten: Die Rekurrenten sind vor Abschluss der Nachsteuer- und

Bussenverfahren am 29. März 2011 offenbar gar nie persönlich angehört worden.

Der Einwand der Vorinstanz, es sei aufgrund der Nichtdeklaration von

Krankheitskosten in der am 9. Februar 2011 eingelesenen Steuererklärung bzw.

aufgrund der parallel ergangenen Veranlagungen 2007 und 2008 davon ausgegangen,

dass von Seiten der Rekurrenten „schlicht kein Bedarf mehr vorhanden“ gewesen

sei, sich vernehmen zu lassen, ist nicht nachvollziehbar. Ob in diesem Vorgehen

bereits eine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör zu erblicken ist,

kann indes offen gelassen werden, da praxisgemäss angesichts der umfassenden

Überprüfungsbefugnis der Veranlagungsbehörde im Einspracheverfahren die im

Veranlagungsverfahren begangenen Verweigerungen des rechtlichen Gehörs geheilt

werden können (richner et al.,

Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, Art. 134 DBG N. 5).

3.3

Sodann leiden die

dem vorliegenden Verfahren zugrunde liegenden Veranlagungsverfügungen an einem

weiteren wesentlichen Mangel: Die Vorinstanz hat sich nur am Rand mit der Frage

befasst, ob die Voraussetzungen für eine Nachsteuer hier gegeben sind. Zu den

ausgesprochenen Bussen hat es sich überhaupt nicht geäussert. In den

Beiblättern (Begründung der Abweichungen) zu den Nachsteuerveranlagungen hat es

einzig den Vermerk „Korrektur Reingewinn aufgrund des Warenaufwandes“

angebracht. Für die Festlegung der Bussenfaktoren auf 2.0 fehlt es sodann

vollständig an einer Begründung. Ob die Vorinstanz damit ihrer

Begründungspflicht genügend nachgekommen ist, erweist sich als fraglich, kann

letztlich indes offen gelassen werden, da die Vorinstanz ohnehin - wie noch

aufzuzeigen ist - auf die Einsprache hätte eintreten müssen. Zudem sind die

Nachsteuerveranlagungen vom 29. März 2011 als ordentliche Veranlagungen

ergangen. Indem die Vorinstanz später - soweit ersichtlich erstmals im

Schreiben vom 17. Juli 2012 - ohne nähere Begründung davon ausging, es handle

sich um Ermessensveranlagungen, kann ihr nicht gefolgt werden. Zwar ist es

grundsätzlich möglich, im Nachsteuerverfahren nach pflichtgemässem Ermessen veranlagt

zu werden; Voraussetzung hierfür wäre aber auf jeden Fall eine förmliche

Mahnung im Sinne von § 147 Abs. 2 i.V.m. § 172 Abs. 1 StG bzw. Art. 130 Abs. 2

i.V.m. Art. 153 Abs. 3 DBG (richner

et al., a.a.O., Art. 153 DBG N. 7). Eine solche Mahnung ist indes im vorliegenden

Fall - soweit ersichtlich - nie ergangen. Daran vermag auch der Hinweis der Vorinstanz

auf einen "Untersuchungsnotstand" in Bezug auf das selbständige

Erwerbseinkommen nichts zu ändern.

3.4

Im Hauptpunkt

machen die Rekurrenten geltend, es lägen keine Fristverletzungen von ihrer

Seite vor, welche einen Nichteintretensentscheid der Vorinstanz rechtfertigen

könnten. Vielmehr hätten sich die Rekurrenten an sämtliche - teilweise extrem

kurz gewährten - Fristen gehalten. Die Vorinstanz betrachte offenbar die

Zeitspanne seit der Durchführung der Einsprache-Verhandlung am 23. August 2011

bis zur schriftlichen Schlusseingabe vom 25. Oktober 2012 als eine irgendwie

geartete Rechtsmittelfrist-Verletzung.

In der Tat erscheint

das Vorgehen der Vorinstanz insgesamt widersprüchlich: Unbestrittenermassen

haben die Rekurrenten mit der Eingabe vom 21. April 2011 die Einsprachefrist

(vorsorglich) eingehalten. Sodann haben die Rekurrenten innert bis zum 13. Juni

2011.

erstreckter Frist mit Eingabe vom 10. Juni 2011 Antrag und Begründung

nachgereicht. Aus dem Protokoll der Einspracheverhandlung vom 23. August 2011,

das handschriftlich von der Vertreterin der Vorinstanz ergänzt worden und

teilweise kaum lesbar ist, ergibt sich sodann u.a., dass der Kontakt zwischen

den Parteien aufrechterhalten werde. Sodann wurde als Ergebnis sinngemäss

festgehalten, dass die Vorinstanz prüfen müsse, ob die Zahlen der ASU

(Abteilung Strafsachen und Untersuchungen der ESTV) in der Buchhaltung

verarbeitet worden seien. Dazu würden Auswertungen und Belege an Z. (Vertreter

der Rekurrenten) zur Nachkontrolle zugestellt. Unbestrittenermassen hat aber

die Vorinstanz diese Unterlagen erst mit Schreiben vom 17. Juli 2012 den

Rekurrenten zugestellt. Den Rekurrenten ist insofern zuzustimmen, wenn sie

ausführen, sie hätten nach Treu und Glauben davon ausgehen dürfen, dass sie

vorgängig die zugesicherten Belege erhalten würden, bevor sie ihrerseits darauf

reagieren müssten. Die Vorinstanz hat fast ein Jahr lang nichts mehr von sich

hören lassen und erst am 17. Juli 2012 telefonisch Kontakt mit den Rekurrenten

aufgenommen und am gleichen Tag die erwähnten Unterlagen zugestellt.

Gleichzeitig hat sie in diesem Schreiben - erstmals - ausgeführt, dass

gesetzliche Rechtsmittelfristen nicht erstreckbar seien, Ermessensveranlagungen

nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden können und den

Rekurrenten letztmals Frist bis zum 13. Juni 2011 eingeräumt worden sei, um die

Einsprache zu begründen. Diese Vorgehensweise der Vorinstanz widerspricht

klarerweise den Abmachungen, wie sie sich aus dem Einspracheprotokoll vom 23.

August 2011 ergeben und stellt damit gleichzeitig einen Verstoss gegen den

Grundsatz von Treu und Glauben dar, an den auch die Steuerbehörde gebunden ist

(widersprüchliches Verhalten, vgl. richner

et al., a.a.O., VB zu Art. 109-121 N. 73). Besonders stossend erscheint, dass

die Vorinstanz im Rahmen der Einspracheverhandlung die Rekurrenten mit keinem

Wort darüber orientiert hat, dass aus ihrer Sicht einerseits

Ermessenseinschätzungen vorliegen und andererseits die (gesetzliche)

Rechtsmittelfrist, um allfällige Beweismittel zu nennen, am 13. Juni 2011 abgelaufen

sein soll.

3.5

Daraus ergibt

sich zusammengefasst, dass die Vorinstanz unter den gegebenen Um-ständen auf

die Einsprache betreffend Nachsteuerveranlagung hätte eintreten und diese materiell

behandeln müssen. Damit erübrigt sich auch eine Auseinandersetzung mit den

materiellen Gründen, welche die Rekurrenten eventualiter vorgebracht haben. Da

die Einsprache gegen die Bussenverfügungen nur im Zusammenhang mit der

Einsprache über die Nachsteuerverfügungen behandelt werden kann, muss der

angefochtene Entscheid vollumfänglich aufgehoben werden. Die Angelegenheit ist

demnach an die Vorinstanz zurückzuweisen zwecks Eintretens auf die Einsprache

und Fällung eines erneuten Einspracheentscheids.

Steuergericht,

Urteil vom 17. August 2015 (SGSTA.2014.66; BST.2014.55)