Staats- und Bundessteuer 2013

KSGE 2015 Nr. 6

StG

§ 39 Abs. 3, DBG Art. 32 Abs. 2. Abzüge,

Liegenschaftsunterhalt.

Schutzmassnahmen

gegen Elementarereignisse wie einen Wasserschaden in einer Liegenschaft gelten

als steuerlich abziehbare Unterhaltskosten.

Sachverhalt

1. Die Steuerpflichtigen

A. und B.X., C., sind seit 1989 Eigentümer einer Liegenschaft an der D.-Strasse

in C. Es handelt sich um ein über 100-jähriges Bauernhaus, das im Jahr 1994

komplett saniert und umgebaut worden ist und den Steuerpflichtigen als Eigenheim

dient. Im Rahmen der Umbauarbeiten wurde unter anderem eine neue Sickerleitung

installiert. In der Folge kam es zu grösseren Wasserschäden an der

Liegenschaft. 2013 liessen die Steuerpflichtigen eine sog.

Mauerwerkdiagnostische Untersuchung durchführen. Gestützt auf diese

Untersuchung nahmen die Steuerpflichtigen diverse bauliche Massnahmen vor, um

den Feuchtigkeitseintritt bzw. dessen Folgen zu mindern. Insgesamt machten die

Steuerpflichtigen in diesem Zusammenhang in der Steuererklärung 2013

Liegenschaftsunterhaltskosten in der Höhe von Fr. 25'130.00 geltend.

Mit

Veranlagungsverfügung vom 22. September 2014 liess die Veranlagungsbehörde Dorneck-Thierstein

(im Folgenden: VB) nur die pauschalen Liegenschaftsunterhaltskosten von 20 %

(direkte Bundessteuer Fr. 6'441.00, Staatssteuer Fr. 5'489.00) zum Abzug zu und

verweigerte den Abzug der zusätzlich geltend gemachten effektiven Liegenschaftskosten.

2. Mit Einsprache vom

14. Oktober 2014 beantragten die Steuerpflichtigen, es seien die in der

Steuererklärung geltend gemachten effektiven Liegenschaftskosten betreffend die

Liegenschaft D.-Strasse in C. im Betrag von Fr. 25'130.00 zum Abzug zuzulassen.

Mit Entscheid vom 30. März 2015 wies die VB die Einsprache ab. Die VB führte in

Bezug auf die baulichen Massnahmen im Keller aus, die 2013 angefallenen Kosten

würden nicht Folgeschäden, sondern Neuinstallationen zur Vermeidung von

weiteren Schäden in der Zukunft (z.B. Kapillarentfeuchtungssystem,

Ablauföffnungen im Boden, Wasserablauf-rinnen entlang der Wände) betreffen. Neuinstallationen

hätten wertvermehrenden Charakter und stellten daher nicht abziehbare

Anlagekosten dar. In Bezug auf die Sickerleitung legte die VB dar, die 1994

verlegte Sickerleitung sei nicht tief genug verlegt worden, weshalb von einem

(planerischen) Baumangel auszugehen sei. Die Kosten für die Behebung eines

Baumangels stünden in einem kausalen Zusammenhang mit der Gebäudeerstellung und

dienten dazu, der Liegenschaft denjenigen Wert zu geben, den sie im Zeitpunkt

des Kaufes bzw. nach der Erstellung hätte haben sollen, aber wegen des

(verdeckten) Baumangels objektiv nicht hatte. Solche Kosten seien praxisgemäss

zu den Anlagekosten zu zählen, die vom Einkommen nicht abgezogen werden

könnten.

3. Gegen den

Einspracheentscheid der VB vom 30. März 2015 erheben A. und B.X. (im Folgenden:

Rekurrenten) mit Eingabe vom 21. April 2015 Rekurs und Beschwerde beim Steuergericht.

Sie beantragen, der Einspracheentscheid sei aufzuheben und die geltend gemachten

effektiven Liegenschaftsunterhaltskosten seien im Umfang von Fr. 25'130.00 zum

Abzug zuzulassen. Eventualiter sei eine Besichtigung des Objektes vor Ort

vorzunehmen. Zur Begründung führen sie aus, entgegen der Ansicht der VB sei

vorliegend - trotz teilweiser Neuinstallationen - keine Wertvermehrung

entstanden. Es sei stets zu prüfen, ob es sich bei den geltend gemachten Kosten

um eine werterhaltende oder eine wertvermehrende Investition handle. In der

Regel gelange für diese Beurteilung eine Einzelfallbetrachtung zur Anwendung.

Es sei zu prüfen, ob mit den vorgenommenen Sanierungsarbeiten gegenüber dem relevanten

Zeitpunkt eine Wertsteigerung erfolgt sei oder nicht. Insbesondere sei von Bedeutung,

ob die Sanierungsbedürftigkeit vor oder während der Besitzesdauer entstanden

sei. Hier sei der Schaden während der Besitzesdauer entstanden, weshalb

sämtliche Aufwendungen, die zur Beseitigung und zur Wiederherstellung des

Nutzwertes der Liegenschaft anfielen, als abzugsfähige Unterhaltskosten zu

betrachten seien. Die Steuerpflichtigen hätten aufgrund des Expertisenberichts

Sofortmassnahmen eingeleitet. Mit diesen Massnahmen sei ein bereits

entstandener oder zumindest drohender Minderwert des Grundstücks beseitigt

worden, weshalb diese Kosten einzig der Werterhaltung des Gebäudes gedient

hätten. Sowohl die Expertise als auch die im Jahre 2013 vorgenommenen

Sanierungsarbeiten dienten damit einzig der Wiederherstellung des

Nutzungswertes der Liegenschaft, weshalb diese Kosten als Unterhaltskosten zum

Abzug zuzulassen seien. Für die Beurteilung, ob abzugsfähige Unterhaltskosten

oder wertvermehrende Aufwendungen vorlägen, spiele es somit keine Rolle, ob die

Unterhaltsmassnahme im Eingriff in eine bestehende Baute bestehe oder ob - wie

hier der Fall - teilweise neue Bausubstanz geschaffen werde. Weiter bringen die

Rekurrenten vor, die geltend gemachten Sanierungskosten stellten in anderen

Kantonen steuerlich abzugsfähige Unterhaltskosten dar. Unter dem

Geltungsbereich des Steuerharmonisierungsgesetzes seien die Unterhaltskosten im

kantonalen Recht gleich auszulegen. In Bezug auf die Sickerleitung führen die

Rekurrenten aus, dass die 2013 geltend gemachten Kosten nicht die Tieferlegung

der Sickerleitung betrafen. Zudem könne auch bei diesen Sanierungskosten nicht

von einem Baumangel ausgegangen werden, da im Zeitpunkt des Wasserschadens

bereits rund 18 Jahre seit dem letzten grösseren Umbau vergangen seien.

In ihrer

Vernehmlassung vom 11. Mai 2015 beantragt die VB, den Rekurs und die Beschwerde

abzuweisen. Sie verweist dabei grundsätzlich auf die Ausführungen im ange-fochtenen

Einspracheentscheid. Zudem führt sie aus, es sei nicht entscheidend, ob die Neuinstallation

einen marginalen oder gar keinen Einfluss auf den Verkehrswert einer Liegenschaft

habe. Vergleichsmassstab bezüglich Wertvermehrung bilde nicht der Wert des

Grundstücks oder der Liegenschaft insgesamt, sondern das gesondert zu

betrachtende Element, welches ersetzt oder - wie im vorliegenden Fall -

gänzlich neu installiert werde. Die Mauerwerkdiagnostische Untersuchung stehe

sodann in unmittelbarem Zusammenhang mit der Neuinstallation, weshalb auch

diese Kosten als Anlagekosten zu beurteilen seien. In Bezug auf die

Sickerleitung sei sich die VB bewusst gewesen, dass die Steuerpflichtigen 2013

erst begonnen hätten, diese freizulegen. In der Rechnung vom 27. Dezember 2013

sei ein Posten "Sondierlöcher erstellen für die Feststellung der Lage der

Sickerleitung" aufgeführt. Die Indizien sprächen hier insgesamt klar für

einen Baumangel. Schliesslich macht die VB geltend, dass Merkblätter anderer

Kantone keinen Einfluss auf die Steuerpraxis des Kantons Solothurn hätten.

Mit Schreiben vom 28.

Mai 2015 halten die Rekurrenten an ihren Auffassungen fest.

Erwägungen

2.1

Unterhaltskosten

sind nach herrschender Lehre (vgl. richner

et al., Handkommentar zum DBG, 2. Aufl., Zürich 2009, Art. 32 N 37)

Aufwendungen, deren Ziel nicht die Schaffung neuer, sondern in erster Linie die

Erhaltung bereits vorhandener Werte ist und die nach längeren oder kürzeren

Zeitabschnitten erneut zu tätigen sind (Reparaturen, Renovationen). Unterhaltskosten

umfassen daher sowohl die Kosten der Instandhaltung (regelmässige Aufwendungen,

um die Funktionsfähigkeit eines Gebäudes sicherzustellen) als auch diejenigen

der Instandstellung (unregelmässige, grössere Aufwendungen, welche die

Ertragsfähigkeit eines Grundstückes sicherstellen). Der Abzug der

Unterhaltskosten ist im kantonalen Steuergesetz in § 39 Abs. 3 StG (für die

direkte Bundessteuer: vgl. Art. 32 Abs. 2 DBG) geregelt. Die kantonale

Steuerverordnung Nr. 16: Unterhalts-, Betriebs- und Verwaltungskosten von

Liegenschaften im Privatvermögen vom 28. Januar 1986 (StVO Nr. 16; BGS

614.159

) definiert in § 2 Abs. 1 die Unterhaltskosten als Kosten, die der

Werterhaltung dienen. Hierzu werden insbesondere die Auslagen für die Behebung

von Schäden (lit. a); die Auslagen für die jährliche oder periodisch

wiederkehrende Erneuerungsarbeiten (lit. b); die Auslagen für den Ersatz

bereits vorhandener Anlagen, soweit sie keinen Mehrwert bewirken (lit. c); der

Gartenunterhalt (lit. d); die Kosten für die Reinigung von Heizung und Kamin

(lit. e) sowie Einlagen in den Reparatur- oder Erneuerungsfonds von

Stockwerkeigentümergemeinschaften (lit. f) aufgeführt. Ausdrücklich nicht zum

Abzug zugelassen werden wertvermehrende Aufwendungen für Neueinrichtungen (wie

Erschliessung, Neubauten) und Verbesserungen (wie Umbauten) von Liegenschaften

(§ 2 Abs. 2 lit. a StVO Nr. 16 bzw. Art. 34 lit. d DBG).

2.2

Allgemein

betrachtet hört die Abzugsfähigkeit folglich dort auf, wo die vorge-nommenen

Arbeiten die Liegenschaft über den Zustand im Zeitpunkt des Antritts hinaus

verbessern und damit im Anlagenwert erhöhen. Mit anderen Worten:

Unterhaltskosten sind all jene Aufwendungen, die ein Grundstück in denjenigen

Zustand versetzen, in dem es sich bereits einmal befunden hat. Umfasst eine

Aufwendung sowohl einen werterhaltenden als auch einen wertvermehrenden Anteil,

was häufig bei Umbauten an bestehenden Gebäuden der Fall ist, ist die

Aufwendung im Umfang des werterhaltenden Anteils zum Abzug zuzulassen, während

der wertvermehrende Anteil nicht abzugsberechtigt ist. Die jeweiligen Anteile

sind allenfalls zu schätzen (vgl. richner

et al., a.a.O., Art. 32 N 45). Soweit die Steuerpflichtigen nicht nur den

Pauschalabzug beim Liegenschaftsunterhalt geltend machen, haben sie für die

steuermindernden Abzüge den Beweis zu erbringen (Urteil SGSTA.2011.132 des

Steuergerichts vom 21. Mai 2012 E. 2).

2.3

Die Abgrenzung

zwischen Werterhaltung und Wertvermehrung erfolgt nach ob-jektiven Kriterien.

Vergleichsmassstab bildet dabei praxisgemäss nicht der Wert des Grundstücks

insgesamt, sondern derjenige der konkret instand gehaltenen oder ersetzten

Installation. Wird eine alte Installation nicht bloss durch eine dem aktuellen

Stand der Technik angepasste neue Installation ersetzt, sondern an deren Stelle

eine qualitativ bessere Installation gesetzt, liegt (anteilsmässig) kein

Unterhalt, sondern eine Wertvermehrung vor. Dies gilt auch dann, wenn der Wert

der gesamten Liegenschaft als solches nicht angestiegen sein sollte (Urteil

SGSTA.2011.132 des Steuergerichts vom 21. Mai 2012 E. 3).

3.1

Vorliegend ist zu

prüfen, ob die von den Steuerpflichtigen im Jahr 2013 vorge-nommenen baulichen

Massnahmen im Zusammenhang mit dem in ihrer Liegenschaft entstandenen

Wasserschaden als Anlagekosten oder als Unterhaltskosten zu betrachten sind.

Konkret geht es um

die folgenden Rechnungen: …

Hinzu kommen die

folgenden Rechnungen für die tatsächlichen Liegenschaftskosten: …

3.2

Der Verweis der

Vorinstanz auf den Begriff des Baumangels erscheint für die steuerliche Beurteilung

der hier geltend gemachten Kosten insofern wenig hilfreich, als jeder an einer

Liegenschaft getätigte Reparatur- oder Sanierungsaufwand letztlich der Behebung

eines Mangels im weiteren Sinn dienen soll. Steuerrechtlich massgeblich für die

Abzugsfähigkeit muss das Ergebnis der Bewertung sein. Nur Ausgaben, die dazu

dienen, den vom Steuerpflichtigen ursprünglich erworbenen Vermögenswert zu

erhalten oder wiederherzustellen, sind abzugsfähige Unterhaltskosten. Soweit

durch Instandstellungsarbeiten der ursprüngliche Zustand der Liegenschaft

verbessert und ein Mehrwert geschaffen wird, liegen keine abzugsfähigen

Unterhaltskosten vor (Urteil SGSTA.2008.111 des Steuergerichts vom 19. Januar

2009.

E. 3 mit Hinweisen; vgl. auch KSGE 2007 Nr. 8 E. 4).

3.3

Das Steuergericht

hat im Urteil SGSTA.2007.110 vom 29. Juni 2009 E. 5 ausgeführt, dass

Entwässerungsarbeiten (Erstellen eines Einlaufschachts und der Sickergrube) als

werterhaltend anzusehen sind. Schon mit Urteil SGSTA.2005.20 vom 29. August

2005.

E. 2 hat das Steuergericht das Erstellen einer Sickerleitung als

abzugsfähige Liegenschaftskosten beurteilt und dies damit begründet, dass es

sich dabei um Kosten handle, die nicht eine Wertvermehrung bewirkten, sondern

der Werterhaltung dienten, bzw. eine eingetretene Wertverminderung beheben

würden.

Hier haben die

Rekurrenten ein über 100-jähriges Bauernhaus im Jahr 1994 komplett saniert.

Aufgrund eines 2012 aufgetretenen Wasserschadens haben sie eine Mauerwerkdiagnostische

Untersuchung (MDU) vornehmen und die entsprechenden Sanierungsmassnahmen (u.a.

Kapillar-Entfeuchtungs-System) ausführen lassen. Zwar ist der VB insofern zuzustimmen,

dass Neuinstallationen grundsätzlich wertvermehrenden Charakter haben und damit

nicht abziehbare Anlagekosten darstellen. Entgegen der Ansicht der VB kann hier

aber nicht davon gesprochen werden, dass die getroffenen Massnahmen einen

Baumangel beheben und somit den Zustand der Liegenschaft gegenüber dem Zustand

im Zeitpunkt des Baus oder Kaufs verbessern. Vielmehr geht es hier um Schutzmassnahmen

gegen Elementarereignisse, die auch von der Lehre als abziehbare

Unterhaltskosten betrachtet werden (vgl. richner

et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. Aufl. 2013, § 30 N 75; richner et al., a.a.O., Art. 32 N 88).

Im Lichte der oben

dargestellten Praxis sind damit die hier geltend gemachten effek-tiven

Liegenschaftskosten in der Höhe von total Fr. 25'130.00 als Unterhaltskosten

zum Abzug zuzulassen.

Steuergericht,

Urteil vom 7. Dezember 2015 (SGSTA.2015.29; BST.2015.26)