Staats- und Bundessteuer 2014

KSGE 2017 Nr. 9

StG

§ 39 Abs. 3, DBG Art. 32 Abs. 2. Abzüge, Liegenschaftsunterhalt.

Der

Liegenschaftskostenabzug ist zu gewähren, wenn kein relevanter Baumangel bzw.

keine Wertvermehrung vorliegen, sondern die Liegenschaft wie hier durch

Harzinjektionen stabilisiert und damit ihr Wert erhalten wird.

Sachverhalt

2. Der Abzug der

Unterhaltskosten bei Liegenschaften im Privatvermögen wird im kantonalen

Steuergesetz (§ 39 Abs. 3 StG) und im Gesetz über die direkte Bundessteuer

(Art. 32 Abs. 2 DBG) nahezu identisch geregelt, so dass es sich rechtfertigt,

Rekurs und Beschwerde gemeinsam zu behandeln. Soweit notwendig wird auf

einzelne Differenzierungen hingewiesen.

3.1 Unterhaltskosten

sind nach herrschender Lehre (statt vieler: RICHNER ET AL., Handkommentar zum

DBG, 3. A., Zürich 2016, Art. 32 N 37) Aufwendungen, deren Ziel nicht die

Schaffung neuer, sondern in erster Linie die Erhaltung bereits vorhandener

Werte ist und die nach längeren oder kürzeren Zeitabschnitten erneut zu tätigen

sind (Reparaturen, Renovationen). Unterhaltskosten umfassen daher sowohl die

Kosten der Instandhaltung (regelmässige Aufwendungen, um die Funktionsfähigkeit

eines Gebäudes sicherzustellen) als auch diejenigen der Instandstellung

(unregelmässige, grössere Aufwendungen, welche die Ertragsfähigkeit eines

Grundstückes sicherstellen). Der Abzug der Unterhaltskosten ist im kantonalen

Steuergesetz in § 39 Abs. 3 StG (vgl. Art. 32 Abs. 2 DBG/Bundessteuer)

geregelt. Die kantonale Steuerverordnung Nr. 16 (StVO Nr. 16; BGS 614.159.16/Unterhalts-,

Betriebs- und Verwaltungskosten von Liegenschaften im Privatvermögen) definiert

in § 2 Abs. 1 die Unterhaltskosten als Kosten, die der Werterhaltung dienen.

Hierzu werden insbesondere die Auslagen für die Behebung von Schäden (lit. a),

die Auslagen für die jährlich oder periodisch wiederkehrenden

Erneuerungsarbeiten (lit. b), die Auslagen für den Ersatz bereits vorhandener

Auslagen - soweit sie keinen Mehrwert bewirken (lit. c), der Gartenunterhalt

(lit. d), die Kosten für die Reinigung von Heizung und Kamin (lit. e) sowie

Einlagen in den Reparatur- oder Erneuerungsfonds von

Stockwerkeigentümergemeinschaften (lit. f) aufgeführt. Ausdrücklich nicht zum

Abzug zugelassen werden wertvermehrende Aufwendungen für Neueinrichtungen (wie

Erschliessung, Neubauten) und Verbesserungen (wie Umbauten) von Liegenschaften

(§ 2 Abs. 2 lit. a StVO Nr. 16 bzw. Art. 34 lit. d DBG).

3.2 Allgemein

betrachtet hört die Abzugsfähigkeit folglich dort auf, wo die vorgenommenen

Arbeiten die Liegenschaft über den Zustand im Zeitpunkt des Antritts hinaus

verbessern und damit im Anlagewert erhöhen. Umfasst eine Aufwendung sowohl

einen werterhaltenden als auch einen wertvermehrenden Anteil - was häufig bei

Umbauten an bestehenden Gebäuden der Fall ist - ist die Aufwendung im Umfange

des werterhaltenden Anteils zum Abzug zuzulassen, während der wertvermehrende

Anteil nicht abzugsberechtigt ist. Die jeweiligen Anteile sind allenfalls zu

schätzen (vgl. RICHNER ET AL., a.a.O., Art. 32 N 45).

4. Das KSG kann

diese Qualifizierung vornehmen, ohne der durch die Rekurrenten im Rahmen der

Prozessanträge gestellten Forderungen nach der Erstellung eines

Expertengutachtens (bzw. einer Zeugenbefragung) und auch auf Durchführung eines

Augenscheins stattzugeben. Einerseits verweisen sowohl die Rekurrenten sowie

die Vorinstanz in ihren Rechtsschriften und Schlussfolgerungen auf die durch

die Rekurrenten als Beweis zu den Akten gegebene Angebotsofferte der Firma Y

AG. Der Bericht dieser beigezogenen Unternehmung stützt sich nach eigenen Angaben

auf diverse Pläne (Plan Grundriss Erdgeschoss, Massstab 1:50; Plan Schnitt A-A,

Massstab 1:50; Plan Schnitt P-P, Massstab 1:50; Plan Kanalisation, Massstab

1:50; Plan dalle sous-sol, coffrage + armature, Massstab 1:50) sowie auf die

Baugrundklassenkarte des Kantons Solothurn und die geotechnische Karte der

Schweiz (1964, 2.A., Blatt 1).

Es darf füglich davon

ausgegangen werden, dass diese Grundlagen hinreichend sind, um die

tatsächlichen Verhältnisse des fraglichen Grundstücks rechtsgenüglich einzustufen.

Daran ändert die in der Replik der Rekurrenten vom 10.4.2017 (S. 2)

vorgetragene Relativierung, wonach der durch sie beigebrachte Bericht als

"nicht weiter vertiefte Abklärungen eines Bautechnik-Fachmannes und nicht

eines Geologen bzw. Statikers" zu bewerten ist, nichts. Vielmehr ist davon

auszugehen, dass die Rekurrenten just gestützt auf diesen Bericht die

vorliegend zu beurteilenden "Unterhaltsarbeiten" vornehmen liessen.

Die Frage, ob vorliegend von einem Baumangel im steuerrechtlichen Sinne auszugehen

ist, ist deshalb eine gerichtlich zu klärende Rechtsfrage.

5. Die

Qualifizierung der durch die Rekurrenten an ihrer Liegenschaft vorgenommenen

baulichen Massnahmen zur Stabilisierung des Baugrundes i.w.S. erweist sich als

nicht ganz einfach. Nicht schlüssig ist indessen die Qualifizierung der

vorgenommenen Bauarbeiten als wertvermehrende Investition, weil eine solche zu

einer dauerhaften Qualitätssteigerung und damit zu einem bleibenden Mehrwert

führt (MARKUS REICH, Steuerrecht, 2. A., § 13 N 81; RICHNER ET AL., a.a.O.,

Art. 32 N 48). Anderseits ist die Würdigung der erfolgten Aufwendungen als

Unterhaltskosten nicht einfach von der Hand zu weisen, weil die konkret

Erwägungen

vorgenommene "Injektion" zur Stabilisierung des Grundstückes nicht

die Schaffung eines neuen Wertes zum Ziele hatte, sondern in erster Linie die

Erhaltung eines bereits vorhandenen Wertes (RICHNER ET AL., a.a.O., Art. 32 N

37).

6.

Die durch das KSG

vorgenommene Beweiswürdigung führt zu folgendem Ergebnis:

6.1

Gestützt auf den

Fachbericht der Firma Y (nachfolgend Bericht), der sich insbesondere auch auf

die Baugrundklassenkarte des Kantons Solothurn stützt, ist mit hoher

Wahrscheinlichkeit davon auszugehen, dass die beiden Liegenschaftsteile

(Hausteil; Garage) auf verschiedenen Bodenarten erstellt worden sind.

6.2

Die im Bericht

gezogene Schlussfolgerung, dass die Liegenschaft just auf der Schnittstelle

zwischen zwei unterschiedlich konsolidierten Bodenarten gebaut, konkret die

Garage auf Boden aus unkonsolidiertem Feinsand, Silt und Ton erstellte wurde,

ist bei gegebener Aktenlage naheliegend. So blieb unbestritten, dass nur die

Garage (seit ihrer Fertigstellung im Jahre 1999) sukzessiv fortschreitenden

Setzungen unterworfen war. Gemäss Bericht ergab eine am 29.10.2012 vorgenommene

Messung der Schräglage der Garage, dass sich die Setzung mehrheitlich in eine

Richtung (grösste Setzungen beim Punkt D gegenüber schräg gegenüberliegenden

Punkt A) einstellte. Die gemessene Verkippung der Garage von 30 mm in Richtung

Punkt D führte zu den unbestrittenen Rissen im Mauerwerk der Garage und der

teilweisen Öffnung der Dilatationsfugen zwischen Garage und Einfamilienhaus.

Diese Messung erzeigt aber deutlich, dass die Setzung (Fertigstellung der

Garage/ 1999) zwar als stetig, im über die Jahre aufgetretenen Umfange aber als

mässig einzustufen ist. So ist gemäss Bericht ersichtlich, dass eine

"erste Beurteilung der Lage" erst 2008 vorgenommen wurde, mithin 9

Jahre nach Erstellung der fraglichen Baute.

6.3

All dies zeigt,

dass der teilweise unkonsolidierte Baugrund mit grosser Wahrscheinlichkeit für

die Setzungen ursächlich war. Diese Schlussfolgerung drängt sich auch deshalb

auf, weil im Bericht zudem darauf hingewiesen wird, dass die Rodung einer

Trauerweide (mögliche Schrumpfung des Bodens durch Wasserentzug) nach einer

ersten Schadensstabilisierung letztlich doch kein dauerhaftes Abklingen der

Setzung zeitigte. Auch Hinweise einer Aufweichung oder Ausschwemmung des Bodens

(wegen undichter Leitungen oder Schächte) im Bereiche der Garage werden im Bericht

weder belegt noch konkret erwähnt; sie werden lediglich als

Eventualmöglichkeiten erwähnt.

All dies deutet

schlüssig darauf hin, dass die Garage tatsächlich auf einem für eine solche

Baute nicht optimalen Baugrund erstellt wurde bzw. für deren Erstellung eine

Unterkellerung hätte ins Auge gefasst werden müssen.

7.1

Erstellt ist aber

auch, dass die Baute selbst ab Erstellung im Jahre 1999 keinen Baumangel

aufwies und die eingetretenen Schäden (Risse etc.) als Folgeschäden eines nicht

optimal abgesicherten Baugrundes einzustufen sind. Fakt ist zudem, dass kein

Gebäudeteil wegen des fraglichen (sprich unkonsolidierten) Baugrundes hat

abgerissen bzw. neu erstellt werden müssen. Bei dieser Sachlage gilt nunmehr zu

entscheiden, ob die Stabilisierung des Baugrundes als werterhaltende

Liegenschaftsunterhaltskosten qualifiziert werden können.

7.2.1

Der Verweis der

Vorinstanz auf den Begriff des Baumangels erscheint für die steuerliche

Beurteilung der hier geltend gemachten Kosten insofern nicht hilfreich, als

jeder an einer Liegenschaft getätigte Reparatur- oder Sanierungsaufwand

letztlich der Behebung eines Mangels im weiteren Sinne dienen soll.

Steuerrechtlich massgeblich für die Abzugsfähigkeit muss das Ergebnis der

Bewertung sein. Nur Ausgaben, die dazu dienen, den durch die Steuerpflichtigen

ursprünglich erworbenen Vermögenswert zu erhalten oder wiederherzustellen, sind

abzugsfähige Unterhaltskosten. Soweit durch Instandstellungsarbeiten der

ursprüngliche Zustand der Liegenschaft verbessert und ein Mehrwert geschaffen

wird, liegen keine abzugsfähigen Unterhaltskosten vor (KSG vom 19.1.2009,

SGSTA.2008.111, E. 3 mit Hinweisen; vgl. auch KSGE 2007 Nr. 8 E. 4).

7.2.2

Das Steuergericht

hat im Urteil SGSTA.2007.110 vom 29.6.2009 E. 5 ausgeführt, dass Entwässerungsarbeiten

(Erstellen eines Einlaufschachtes und der Sickergrube) als werterhaltend

anzusehen sind. Schon im Urteil SGSTA.2005.20 vom 29.8.2005 E. 2 hat das

Steuergericht das Erstellen einer Sickerleitung als abzugsfähige

Liegenschaftskosten beurteilt und dies damit begründet, dass es sich dabei um

Kosten handle, die nicht eine Wertvermehrung bewirken, sondern der

Werterhaltung dienten, bzw. eine eingetretene Wertverminderung beheben würden.

7.2.3

Nicht anders ist

vorliegend zu entscheiden. Die durch die Rekurrenten in Auftrag gegebene

"Injektion" in den Baugrund verfolgte letztlich das Ziel, den durch

die Steuerpflichtigen ursprünglich erhobenen Vermögenswert zu erhalten bzw.

wiederherzustellen. So ist der Gebrauchswert der Liegenschaft nach der erfolgten

Baugrundbehandlung nicht höher als vor der durchgeführten Sanierungsmassnahme,

zumal im Verfahren stets unbestritten blieb, dass die Liegenschaft bzw. die

Garage seit ihrer Erstellung - trotz der Setzung - durchwegs begehbar bzw.

benützbar blieb. Der hierortig zu beurteilende Sachverhalt unterscheidet sich

denn aus steuerrechtlicher Optik kaum von jenem Fall, den das Steuergericht mit

Urteil vom 29.10.2007 (KSGE 2007 Nr. 6) zu beurteilen hatte. In jenem Verfahren

wurde entschieden, dass das komplette Auswechseln von lehmhaltiger Erde durch

Humuserde die sanierte Gartenfläche in ihrem Gebrauchswert nicht erhöhte. Im

Lichte der dargestellten Praxis ist deshalb davon auszugehen, dass die durch

die Rekurrenten gewählte Sanierungsmassnahme bzw. vorgenommene Bodenstabilisierung

als Schutzmassnahme zu bewerten ist, die nicht eine Wertvermehrung bewirkte,

sondern der Werterhaltung diente, bzw. eine eingetretene Wertverminderung

behob.

Steuergericht,

Urteil vom 25. September 2017 (SGSTA.2016.107;BST.2016.96)