Staats- und Bundessteuer 2015

KSGE 2017

Nr. 5

KSGE 2017 Nr. 5

StG

§ 47bis, DBG Art. 37a Abs. 1. Einkommen, kleine Arbeitsentgelte, Steuerumgehung.

Das

vereinfachte Abrechnungsverfahren kleine Arbeitsentgelte aus unselbständiger

Erwerbstätigkeit ist primär gedacht für Arbeitnehmer in Privathaushalten. Im

Einzelfall ist eine Steuerumgehung zu prüfen. In casu ist die Steuerpflichtige

Arbeitgeberin und Arbeitnehmerin in einer Person. Steu-erumgehung hier bejaht.

1.2 Indessen haben die

Rekurrenten auch beantragt, von der Aufrechnung im Schuldenverzeichnis sei

abzusehen, wonach die Wertausgleichsschuld von CHF … in der Veranlagung

berücksichtigt worden ist. Die Vorinstanz hat diesbezüglich eingeräumt, dazu im

Einspracheverfahren irrtümlicherweise nicht Stellung genommen zu haben. Diese

Korrektur habe auf das steuerbare Vermögen der Rekurrenten, welches CHF …

betrage, indes keinen Einfluss. Dabei betrifft die Festlegung des steuerbaren

Vermögens nur die Veranlagung der Staatssteuer, nicht auch der Bundessteuer.

Betreffend die Vermögenssteuer liegt denn keine Beschwer vor, da das Vermögen

nach dem Gesagten nicht besteuert worden ist (vgl. dazu auch Grundsätzliche

Entscheide des Steuergerichts KSGE 2014 Nr. 16 E. 2.1). Allfällige Einwände

sind in künftigen Veranlagungen anzubringen, in denen eine Besteuerung

stattfindet. Die Vorinstanz hat diesen Punkt für die Veranlagung der Folgejahre

zur Kenntnis genommen. Auf Rekurs und Beschwerde ist demnach in dieser Hinsicht

nicht einzutreten.

2. Das BGSA sieht in

Art. 2 vor, dass Arbeitgeber die Löhne der in ihrem Betrieb beschäftigten

Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer im vereinfachten Verfahren nach Art. 3 BGSA

abrechnen können, sofern (a) der einzelne Lohn den Grenzbetrag nach Art. 7 des

Bundesgesetzes über die berufliche Alters- , Hinterlassenen- und

Invalidenvorsorge (BVG; SR 831.40) nicht übersteigt sowie (b) die gesamte

jährliche Lohnsumme des Betriebes den zweifachen Betrag der maximalen

jährlichen Altersrente der AHV nicht übersteigt und (c) die Löhne des gesamten

Personals im vereinfachten Verfahren abgerechnet werden. Gemäss Art. 3 Abs. 1

BGSA erfolgt die Anmeldung bei der AHV-Ausgleichskasse für die Alters-,

Hinterlassenen- und Invalidenversicherung, die Erwerbsersatzordnung, die

Arbeitslosenversicherung, die Familienzulagen in der Landwirtschaft, die

Unfallversicherung und für die Steuern nach Art. 37a DBG und Art. 11 Abs. 4 des

Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und

Gemeinden (StHG; SR 642.14). Die AHV-Ausgleichskasse erhebt die Sozialversicherungsbeiträge

und die Steuern (Art. 3 Abs. 2 Satz 1 BGSA). Dementsprechend sehen § 47bis Abs.

1 und 2 StG und Art. 37a Abs. 1 DBG vor, dass für kleine Arbeitsentgelte aus

unselbständiger Erwerbstätigkeit die Steuer ohne Berücksichtigung der übrigen

Einkünf-te, allfälliger Berufskosten und Sozialabzüge zu einem Satz von 4.5 %

(Staats- und Gemeindesteuern) bzw. 0.5 % (direkte Bundessteuer) zu erheben ist,

unter der Voraussetzung, dass der Arbeitgeber die Steuer im Rahmen des VAV nach

Art. 2 und 3 BGSA entrichtet. Damit sind die Einkommenssteuern abgegolten. Aus

den Materialien erhellt indes, dass der Bundesgesetzgeber das VAV primär für

Beschäftigte in privaten Haushalten sowie in landwirtschaftlichen und anderen

Kleinbetrieben vorgesehen hat. Dies kommt aber im Gesetzeswortlaut nicht zum

Ausdruck, weshalb davon auszugehen ist, dass das Verfahren grundsätzlich in

allen Fällen offensteht, wo die Voraussetzungen gemäss Art. 2 BGSA erfüllt

sind, ungeachtet der Art der Tätigkeit (KSGE 2016 Nr. 8 = KSG vom 11.1.2016;

KSGE 2014 Nr. 8 = KSG vom 24.11.2014).

3.1 Im vorliegenden

Fall arbeitet die Rekurrentin als Geschäftsführerin bzw. Verwalterin und

Gesellschafterin der C GmbH. Zweiter Gesellschafter ist ihr Ehemann. Für ihre

Tätigkeit hat die Rekurrentin einen Lohn von CHF 21'000 bezogen, den sie im VAV

abgerechnet hat. Nach Ansicht der Rekurrenten seien die Voraussetzungen für die

Anwendung des VAV erfüllt. Die ehemalige Einzelfirma sei aus Sicherheitsgründen

in eine GmbH umgewandelt worden und nicht etwa, um Steuern zu sparen. Auch die

Löhne der Hauswarte würden im VAV abgerechnet. Ausserdem sei die Revision des

BGSA noch nicht in Kraft getreten.

3.2 Die formellen

Voraussetzungen der Anwendung des VAV sind vorliegend zwar erfüllt (vgl. oben,

Sachverhalt

E. 2, Art. 37a DBG und § 47bis StG, je Abs. 1). Gedacht ist das VAV aber wie

gesehen primär für Arbeitnehmer in Privathaushalten. Umstritten ist im

vorliegenden Zusammenhang, ob auch Verwaltungsratshonorare oder

Geschäftsführereinkünfte vereinfacht abgerechnet werden können. In dieser

Hinsicht ist im Einzelfall eine Steuerumgehung zu prüfen. Der Intention des

Gesetzgebers entspricht eine solche vereinfachte Abrechnung zumindest nicht

(vgl. oben, E. 2) und soll unbestrittenermassen gesetzlich auch inskünftig

ausgeschlossen werden. Vorliegend ist die Rekurrentin indes Arbeitgeberin und

Arbeitnehmerin in einer Person. Die Schwarzarbeit wird insofern nicht bekämpft,

wenn die Rekurrentin das VAV für sich selbst zur Anwendung bringt. Weiter geht

es hier nicht um eine Vorwirkung des neuen Rechts; dieses dient vorliegend nur

der Klarstellung. Ausserdem liegt der Lohn der Rekurrentin von CHF 21'000 hart

an der hier massgeblichen Grenze von CHF 21'150. Ferner würde im konkreten Fall

das VAV zu einer erheblichen Steuerersparnis von 23.10 % führen, weshalb

vorliegend von einer Steuerumgehung auszugehen ist. Die Rechtsmittel erweisen

sich nach dem Gesagten als unbegründet, soweit sie zulässig sind.

3.3 Was die

Rekurrenten weiter einwenden, kann zu keinem andern Ergebnis führen.

3.3.1 Das VAV im Sinne

von Art. 37a DBG bzw. § 47bis StG dient aufgrund der Gesetzesmaterialien der

Bekämpfung der Schwarzarbeit im Billiglohnbereich (vgl. BBl 2002, 3613; siehe

auch StE 2015 B 22.1 Nr. 8). Es kann insofern auf den angefochtenen Einspracheentscheid,

die ausführliche Vernehmlassung der Vorinstanz und auch die Stellungnahme der

ESTV verwiesen werden. Insbesondere können gemäss dem BGSA (Art. 3) kleine

Entgelte vereinfacht abgerechnet werden. Damit sollte erreicht werden, dass

Arbeitgeber Löhne von Arbeitnehmern im Billiglohnsegment vereinfacht abrechnen

können und auf den Löhnen Sozialabgaben und Steuern bezahlt werden. Mit

Arbeitnehmern sind Dritte gemeint, nicht auch Firmeninhaber und ihre

Ehepartner. Mithin soll die Schwarzarbeit Dritter verhindert werden. Das

erwähnte Vorgehen der Rekurrenten widerspricht demnach dem Sinn des Gesetzes.

Die Anwendung des VAV zur Abrechnung von Geschäftsführerhonoraren wie hier ist

als Zweckentfremdung zu betrachten. Zudem ist das Vorgehen als ungewöhnlich anzusehen.

Die Rekurrenten können als Inhaber der GmbH ihren Lohn selber festlegen und

haben diesen offenbar bewusst knapp unter der im Jahr 2015 massgeblichen Grenze

von CHF 21‘150 festgesetzt (vgl. dazu Art. 5 der Verordnung über die berufliche

Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge, BVV 2, AS 2014, 3343).

Ausserdem ist die Steuerersparnis aufgrund der Unterlagen relativ gross mit

23.10 % bzw. CHF … . Es kann diesbezüglich auch auf die angefochtene Verfügung

Erwägungen

verwiesen werden. Danach hätten die Rekurrenten anstatt CHF … an Staats-,

Gemeinde- und Bundessteuern 2015 nur CHF … (inkl. Quellensteuer) zu bezahlen.

Im Übrigen sei auch auf das von der Vorinstanz im Einspracheverfahren zitierte

Urteil des Steuergerichts vom 11. Januar 2016 (KSGE 2016 Nr. 8) verwiesen. Dort

war auch von einer Steuerumgehung auszugehen.

3.3.2

Die Vorinstanz

ist denn zu Recht der Ansicht, es liege hier eine Steuerumgehung vor. Nach der

bundesgerichtlichen Rechtsprechung wird eine Steuerumgehung angenommen, wenn

(1.) eine von den Beteiligten gewählte Rechtsgestaltung als ungewöhnlich

(insolite), sachwidrig oder absonderlich, jedenfalls den wirtschaftlichen

Gegebenheiten völlig unangemessen erscheint, (2.) anzunehmen ist, dass die

gewählte Rechtsgestaltung missbräuchlich lediglich deshalb getroffen wurde, um

Steuern einzusparen, die bei sachgemässer Ordnung der Verhältnisse geschuldet

wären, und (3.) das gewählte Vorgehen tatsächlich zu einer erheblichen

Steuerersparnis führen würde, sofern es von den Steuerbehörden hingenommen würde

(Urteil des Bundesgerichts 2C_135/2014 vom 10.6.2014, E. 2.7.1; vgl. KSGE 2016

Nr. 8 E. 3.3 und KSGE 2014 Nr. 8 E. 4; siehe auch BGE 138 II 243 ff. E. 4.1

f.).

Auch im vorliegenden

Fall ist das Vorgehen der Rekurrenten wie gesehen ungewöhn-lich; der Lohn liegt

knapp unter der massgeblichen Grenze von CHF 21‘150. Dabei ändert nichts, dass

die Wahl der Rechtsform der GmbH an sich vorliegend nicht ungewöhnlich ist. Der

Vorinstanz ist indes zuzustimmen, dass als alleiniger Grund für das Vorgehen

der Rekurrenten die Steuerersparnis erscheint. Demnach ist die Vorinstanz zu

Recht davon ausgegangen, dass das von den Rekurrenten gewählte Vorgehen als

rechtsmissbräuchlich erscheint. Andere Gründe für die Wahl dieses Vorgehens als

bloss Steuereinspargründe sind nicht ersichtlich (vgl. auch StE 2015 B 22.1 Nr.

8.

E. 7); daran ändern auch die von den Rekurrenten geltend gemachten

Sicherheitsgründe nichts. Zudem hat die Vorinstanz dargelegt, dass das gewählte

Vorgehen zu einer erheblichen Steuereinsparung (über CHF …) führen würde, wenn

es hingenommen würde. Beim VAV ist eine Steuerersparnis zwar vorgesehen, aber

auch nur dann, wenn die Bedingungen für die Anwendung des VAV gegeben sind.

Dies ist hier wie gesehen entgegen der Auffassung der Rekurrenten nicht der

Fall. Mithin sind die Voraussetzungen einer Steuerumgehung vorliegend

erfüllt.

3.3.3

Nach dem Gesagten

sind die Voraussetzungen für das VAV nicht erfüllt. Daran vermögen auch die

beiden von den Rekurrenten zitierten Urteile des Steuergerichts vom 11. Januar

2016.

(KSGE 2016 Nr. 8) und 24. November 2014 (KSGE 2014 Nr. 8) nichts zu

ändern; in KSGE 2016 Nr. 8 E. 3.2 wird u.a. festgehalten, dass die

Schwarzarbeit Dritter, d.h. nicht von Firmeninhabern und deren Ehepartner,

verhindert werden soll. Der im VAV abgerechnete Lohn wurde demnach zu Recht im

ordentlichen Veranlagungsverfahren besteuert.

Somit sind Rekurs und

Beschwerde abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist.

Steuergericht,

Urteil vom 6. November 2017 (SGSTA.2017.41;BST.2017.40)