Nachsteuern Steuerperioden 2006 und 2007

Steuergericht

Urteil vom 21. Januar 2019

Es wirken

mit:

Präsident: Müller

Richter: Kellerhals,

Roberti

Sekretär: Hatzinger

In Sachen SGSTA.2018.26;

BST.2018.26

Sachverhalt

A. + B. C

v.d.

gegen

Kant. Steueramt

betreffend

Nachsteuern Steuerperioden 2006 und 2007

hat das

Steuergericht den Akten entnommen:

1. Das Ehepaar A.

und B. C (nachfolgend Rekurrenten) tätigte im Jahr 2006 einen Einkauf von CHF

120'000 in die Vorsorgestiftung … Diesen Betrag deklarierten sie ordnungsgemäss

in der Steuererklärung 2006, die vom 23. Juli 2007 datierte. Am 3. September

2007 wurde die Veranlagung 2006 eröffnet. Im Jahr 2007 machten die Rekurrenten

einen weiteren Einkauf von CHF 65'000. Auch dieser Einkauf wurde von den

Rekurrenten in der Steuererklärung 2007 deklariert. Am 8. Dezember 2008

erfolgte die Veranlagung 2007. Beide Einkäufe wurden steuerlich zum Abzug

zugelassen.

Im Jahr 2008

bezogen die Rekurrenten von der … Pensionskasse einen Betrag von CHF 200'000.

Dieser Bezug wurde mit Schreiben vom 24. Januar 2008 der Eidgenössischen

Steuerverwaltung (EStV) gemeldet. Am 18. März 2008 eröffnete die Veranlagungsbehörde

Solothurn die entsprechende Veranlagung. Einen weiteren Bezug tätigten die

Rekurrenten im Jahr 2009 im Betrag von CHF 704'674.10 von der X

Freizügigkeitsstiftung. Dies wurde mit Schreiben vom 30. April 2009 der EStV mitgeteilt

und am 28. September 2009 vom Steueramt des Kantons Solothurn (KStA) besteuert.

Erwägungen

2.

Mit Schreiben vom

4.

November 2015 leitete das KStA gegenüber den Rekurrenten ein

Nachsteuerverfahren ein und hielt fest, dass nach Art. 79b Abs. 3 BVG die aus

Einkäufen resultierenden Leistungen der 2. und 3. Säule nicht innerhalb der

nächsten drei Jahre in Kapitalform aus der Vorsorge zurückgezogen werden dürften.

Die Rekurrenten hätten 2006 und 2007 Einkäufe und 2008 und 2009 Bezüge

getätigt. Die Einkäufe von CHF 120'000 (2006) und von CHF 65'000 (2007) müssten

daher nachbesteuert werden.

Mit Schreiben

vom 3. Dezember 2015 teilten die Rekurrenten mit, dass sie alles ordnungsgemäss

deklariert hätten. Daraufhin hätten die Steuerbehörden die Einkäufe zum Abzug

zugelassen. Falls die Behörden die Einkäufe von einer dreijährigen Bezugssperre

hätten abhängig machen wollen, hätte die entsprechenden Veranlagungen erst nach

Ablauf dieser Frist erfolgen dürfen. Die Rekurrenten hätten nach dem Einkauf im

Jahr 2006 schriftlich bestätigt, diesen einbezahlten Betrag nicht innerhalb von

drei Jahren zu beziehen. Bezogen hätten die Rekurrenten andere, früher

einbezahlte Vorsorgebeträge. Dies sei gemäss der damaligen Praxis zulässig

gewesen. Eine spätere Praxisänderung dürfe nicht rückwirkend angewendet werden.

Am 29. November

2016.

wurde eine Einigungsverhandlung durchgeführt, an der den Rekurrenten das

rechtliche Gehör gewährt werden konnte. Eine Einigung konnte jedoch nicht

erzielt werden.

3.

Am 12. Dezember

2016.

eröffnete das KStA die Nachsteuerveranlagung. In Rechnung gestellt wurden

Nachsteuern in der Höhe von CHF 26'343.05 plus Verzugszins von CHF 8'692.05

für die Staatssteuer 2006 und 2007 sowie CHF 28'122.70 plus Verzugszinsen von

CHF 8'429.90 für die Bundessteuer 2006 und 2007. Insgesamt wurde somit ein

Betrag von CHF 71'587.70 in Rechnung gestellt.

Gegen diese

Verfügung erhoben die Rekurrenten mit Schreiben vom 15. Dezember 2016

Einsprache und verwiesen auf ihr Schreiben vom 3. Dezember 2015.

4.

Mit Entscheid vom

22.

März 2018 wies das KStA die Einsprache ab. Dabei hielt es fest, dass die

Bestimmung von Art. 79b Abs. 3 BVG, welche für Einkäufe eine dreijährige

Sperrfrist vorsieht, per 1. Januar 2006 in Kraft gesetzt worden sei. Die

Einkäufe der Rekurrenten seien erst nach diesem Datum vorgenommen worden. In

der Steuerpraxis 2008 sei explizit festgehalten worden, dass keine

Altersleistung bezogen werden dürfe, wenn in den letzten drei Jahren zuvor

Einkäufe zur Verbesserung der Altersleistungen getätigt worden seien. Dass zuvor

eine andere Praxis geherrscht habe, hätten die Einsprecher nicht nachgewiesen.

5.

Mit Schreiben vom

23.

April 2018 liessen die Rekurrenten gegen den Einspracheentscheid Rekurs und

Beschwerde erheben mit dem Begehren, der Einspracheentscheid und die

Nachsteuerverfügung seien unter Kosten- und Entschädigungsfolge aufzuheben.

Dabei führten sie aus, es würden keine neuen Tatsachen oder Beweismittel

vorliegen, welche eine Nachbesteuerung rechtfertigen würden. Zum Zeitpunkt der

Veranlagung 2007 sei der Bezug aus dem Jahr 2008 bereits bekannt gewesen. Das

Bundesgericht habe 2010 seine Praxis geändert. Dies dürfe jedoch nicht zu einer

Neubeurteilung rechtskräftig beurteilter Sachverhalte führen. Das Steueramt

habe in Kenntnis der Praxisänderung auf ein Nachsteuerverfahren verzichtet.

Vorliegend habe das Steueramt ungebührlich lange mit der Einleitung eines

Nachsteuerverfahrens zugewartet, was stossend sei und gegen Treu und Glauben

verstosse.

6.

In ihrer

Vernehmlassung vom 22. Mai 2018 beantragte das KStA, den Rekurs und die

Beschwerde kostenfällig abzuweisen. In der Begründung verwies das KStA auf das

Einspracheverfahren. Zudem führte es aus, dass die Aufrechnung des Einkaufs

2007.

von CHF 65'000 sich nicht auf den Kapitalbezug 2008 von CHF 200'000,

sondern auf den Kapitalbezug vom 30. April 2009 von CHF 704'674 beziehe. Auf

die Einleitung eines Nachsteuerverfahrens habe man nicht verzichtet, sondern

die Erledigung einer Einsprache für die Steuerperiode 2008 abgewartet, wo es

auch um die Zulässigkeit eines Einkaufs in die 2. Säule gegangen sei. Dieses

Einspracheverfahren sei 2015 abgeschlossen worden. Die Praxismitteilung des

Bundesamts für Sozialversicherungen (BSV) sei für die Steuerbehörden nicht

verbindlich. Das KStA habe keine Praxisänderung vorgenommen.

Die EStV

verzichtete auf die Einreichung einer Vernehmlassung.

7.

Mit Replik vom

19.

Juni 2018 hielten die Rekurrenten fest, dass die Steuerperiode 2007 zum

Zeitpunkt des Kapitalbezugs noch nicht veranlagt gewesen sei. Zum Zeitpunkt der

Veranlagung habe man daher wissen müssen, dass ein Kapitalbezug innert dreier

Jahre seit dem Einkauf vorlag. Da der Einkauf 2006 nur CHF 120'000 betragen

habe, hätte der Kapitalbezug von CHF 200'000 im Jahr 2008 sich auch auf den

Einkauf 2007 erstrecken müssen. Nach Treu und Glauben hätte nicht derart lange

auf die Einleitung eines Nachsteuerverfahrens verzichtet werden dürfen. Die

Praxismitteilung des BSV sei den Rekurrenten von der Revisionsabteilung des

KStA übergeben worden. Es sei daher stossend, wenn nun das KStA behaupte, dass

die erwähnte Praxis bewusst nur für die vorsorgerechtliche, nicht aber für die

steuerrechtliche Seite gelten würde.

Das

Steuergericht zieht in Erwägung:

1.

Gemäss § 160 Abs.

1.

i.V.m. § 172 Abs. 1 StG (Gesetz über die Staats- und Gemeindesteuern, BGS

614.

) kann ein Steuerpflichtiger gegen den Einspracheentscheid über eine

Nachsteuerfestsetzung beim Kantonalen Steuergericht Rekurs erheben. Die

Zulässigkeit des Rechtsmittels der Beschwerde ergibt sich aus Art. 140 Abs. 1

i.V.m. Art. 153 Abs. 3 DBG (Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, SR

642.

) und § 4 der kantonalen Vollzugsverordnung zum DBG (BGS 613.31). Die

Rekurrenten sind daher grundsätzlich zur Einlegung der entsprechenden

Rechtsmittel legitimiert und das angerufene Gericht sachlich zuständig.

Rekurs und

Beschwerde sind innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, einzureichen.

Der Einspracheentscheid datiert vom 22. März 2018 und wurde am 24. März 2018

zugestellt. Am 23. April 2018 wurde die Rechtsschrift der Rekurrenten der Post

übergeben. Rekurs und Beschwerde wurden fristgerecht erhoben. Es ist darauf

einzutreten.

2.

Die

Voraussetzungen eines Nachsteuerverfahrens werden in Art. 151 DBG geregelt.

Eine nahezu gleichlautende Formulierung findet sich in § 170 StG. Der Abzug von

Beiträgen der beruflichen Vorsorge ist in Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG geregelt.

Eine ähnliche Regelung findet sich in § 41 Abs. 1 lit. h StG. Rekurs und

Beschwerde können daher gemeinsam behandelt werden. Soweit notwendig wird auf

Differenzierungen nachfolgend eingegangen.

3.

Nachdem Art. 129

ff. BdBSt noch die Vorstellung zugrunde lag, dass eine Nachsteuer nur in

Verbindung mit einer Busse erhoben werden konnte und ein Verschulden der

steuerpflichtigen Person voraussetzte, wurde das heutige Nachsteuerverfahren in

Umsetzung des Grundsatzes der Unschuldsvermutung nach Art. 6 Abs. 2 EMRK vom

Steuerstrafverfahren entkoppelt (StR 55 S. 124; ASA 57 S. 220; ASA 52 S. 457

f.; StE 1987 B 101.2 Nr. 3; U.R. Behnisch,

Das Steuerstrafrecht im Recht der direkten Bundessteuer, S. 152 ff. und 353).

Die Nachsteuer hat heute somit keinerlei Strafcharakter mehr. Sie wird als

Folge einer Unterbesteuerung mit dem einzigen Zweck erhoben, einen

Steuerausfall des Gemeinwesens auszugleichen (BGer vom 7.3.2007,2A.554/2006;

BGer vom 27.2.2007,2A.300/2006; BGer vom 13.12.2004,2A.300/2004; vgl. mit

weiteren Hinweisen zur Rechtsprechung: Richner

et al., Handkommentar zum DBG, 3. A., Art. 151 N 1 ff.; siehe auch M. E. Looser, Kommentar zum

Schweizerischen Steuerrecht, 3. A., Art. 151 DBG N 5; E. Blumenstein/P. Locher, System des schweizerischen

Steuerrechts, 7. A., S. 414 f.).

Damit eine

Nachsteuer erhoben werden kann, müssen drei Voraussetzungen gegeben sein:

a) Die in Frage stehende Veranlagung

ist in Rechtskraft erwachsen.

b)

Die

in Frage stehende Veranlagung ist zu tief ausgefallen. Es ist zu einer sog.

Unterbesteuerung gekommen.

c) Die ungenügende

Veranlagung ist auf im Veranlagungszeitpunkt nicht bekannte Tatsachen oder

Beweismittel oder ein Verbrechen oder Vergehen gegenüber den Steuerbehörden

zurückzuführen.

Vorliegend ist

unbestritten, dass die Veranlagung des Steuerjahres 2006 den Rekurrenten am 3.

September 2007 und diejenige des Steuerjahres 2007 am 8. Dezember 2008 eröffnet

und nicht angefochten worden waren. Die Veranlagung für die Besteuerung der

Kapitalabfindung von CHF 200'000 ist den Rekurrenten am 18. März 2008 eröffnet

worden. Als am 4. November 2015 das Nachsteuerverfahren eröffnet wurde,

waren die erwähnten Veranlagungen in Rechtskraft erwachsen.

Umstritten ist,

ob die Veranlagungen der Steuerjahre 2006 und 2007 effektiv zu tief ausgefallen

waren. Das KStA geht hier davon aus, dass die Abzüge der Pensionskasseneinkäufe

von CHF 120'000 im Jahr 2006 und CHF 65'000 im Jahr 2007 nicht hätten gewährt

werden dürfen. Die Rekurrenten gehen demgegenüber davon aus, dass der Abzug zu

Recht gewährt wurde.

Umstritten ist

weiter, ob die allenfalls ungenügende Veranlagung auf im Veranlagungszeitpunkt

nicht bekannte Tatsachen oder Beweismittel zurückzuführen ist oder ob das KStA

lediglich seine Praxis zur steuerrechtlichen Behandlung von Einkäufen in die

berufliche Vorsorge mit anschliessendem Kapitalbezug angepasst hat.

4.

Nach Art. 81 Abs.

2.

BVG (Bundesgesetz über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und

Invalidenvorsorge, SR 831.40) sind die von den Arbeitnehmern nach Gesetz oder

reglementarischen Bestimmungen an Vorsorgeeinrichtungen geleisteten Beiträge

bei den direkten Steuern des Bundes, der Kantone und Gemeinden abziehbar. Die

Bestimmungen des am 1. Januar 1985 in Kraft getretenen BVG sind zwar für

die Steuerbehörden nicht direkt massgebend (vgl. ASA 60 S. 331), doch wurde

diese Abzugsmöglichkeit in der Zwischenzeit sowohl in bundessteuerlichen (Art.

33.

Abs. 1 lit. d DBG) als auch in kantonalen Erlassen (§ 41 Abs. 1 lit. h StG;

vgl. auch Art. 9 Abs. 2 lit. d StHG) umgesetzt. Abzugsfähig sind grundsätzlich

nicht nur ordentliche (periodische), sondern auch ausserordentlichen Beiträge,

d.h. Zahlungen für den Einkauf von Beitragsjahren (Züger, Steuerliche Missbräuche nach Inkrafttreten der 1. BVG-Revision,

ASA 75 S. 517).

Die

umfangreichen steuerlichen Abzugsmöglichkeiten und die beschränkte Besteuerung

der ausbezahlten Kapitalleistungen ergaben im Bereich der Steuerplanung einen

erheblichen Gestaltungsspielraum, der jedoch immer wieder zu Missbräuchen

führte. Die Gefahr von sogenannten "A-la-carte-Lösungen" entstand vor

allem bei personenbezogenen Verhältnissen, bei Vorsorgelösungen für das oberste

Kader und bei Selbständigerwerbenden. Hier ergaben sich speziell bei

Lohnerhöhungen oder der Verbesserung von Vorsorgeplänen mit der Möglichkeit des

Einkaufs von Beitragsjahren oder dem Beheben von Beitragslücken besonders

grosse Gestaltungsspielräume, indem sowohl der Zeitpunkt der Zahlung als auch

die Höhe der einzelnen Einkaufsbeiträge nach steuerlichen Gesichtspunkten

gewählt werden konnten. Die steuerlich privilegierten Kapitalleistungen konnten

zudem bereits vor dem Erreichen des Pensionierungsalters allenfalls noch

gestaffelt in Teilbeträgen über mehrere Jahre bezogen werden, was zu einer

überschiessenden Steuerentlastung führte (BGer vom 9.6.2005,2A.615/2004; vgl.

auch Züger, a.a.O., S. 519).

Diese

Missbrauchsmöglichkeiten führten zu einer Reihe von Gesetzesänderungen. Mit dem

Bundesgesetz über das Stabilisierungsprogramm 1998 (AS 1999, 2381) wurde

zunächst die maximal zulässige Höhe einer Einkaufssumme erheblich eingeschränkt

(vgl. Steiner, Vorsorgerecht und

Steuern [neuste Praxis], ASA 71 S. 202; Neuhaus,

Die steuerlichen Massnahmen im Stabilisierungsprogramm 1998, ASA 68 S. 284

ff.). Im Zuge der 1. BVG Revision erfolgte dann eine umfassende Einschränkung

der Einkaufsmöglichkeiten. So wurde beispielsweise in Art. 79c BVG der versicherbare

Lohn auf das zehnfache des oberen Grenzbetrags (Art. 8 Abs. 1 BVG) beschränkt.

Weiter wurde festgehalten, dass nach der Tätigung von Einkäufen die daraus

resultierenden Leistungen während drei Jahren nicht in Kapitalform aus der

Vorsorge zurückgezogen werden dürfen (Art. 79b Abs. 3 BVG). Die

Gesetzesbestimmungen von Art. 79a ff. BVG wurden am 3. Oktober 2003

verabschiedet und traten auf den 1. Januar 2006 in Kraft (vgl. dazu Züger, a.a.O., S. 522 ff.).

Entsprechende

Regelungen für die Veranlagungspraxis hat das Steueramt des Kantons Solothurn

in seiner Steuerpraxis 2003 Nr. 3 "Berufliche Vorsorge: Einkauf von

Beitragsjahren und Kapitalbezug" formuliert. Diese Steuerpraxis wurde

ersetzt durch die Steuerpraxis 2008 Nr. 2 mit dem gleichlautenden Titel.

2010.

wurde die Steuerpraxis 2008 Nr. 2 noch einmal leicht überarbeitet.

5.

Die revidierte

Gesetzesbestimmung von Art. 79b Abs. 3 BVG erwies sich als missverständlich.

Insbesondere war unklar, was mit den "daraus resultierenden

Leistungen" gemeint war. Denkbar waren dabei verschiedene Bedeutungen

(vgl. Züger, a.a.O., S. 542 ff.).

Klarheit hat hier erst das Bundesgericht gebracht. Im Entscheid 2C_658/2009 vom

12.

März 2010 hat es in E. 3.3 festgehalten, dass nach einem Einkauf in die

Pensionskasse in den darauffolgenden drei Jahren jeglicher Kapitalbezug als

missbräuchlich angesehen werden muss. Beim besagten Urteil des Bundesgerichts

geht es aber nicht um eine Praxisänderung, sondern um eine Klarstellung

basierend auf der Auslegung der Gesetzesbestimmung. Dass das BSV eine andere

Auffassung vertrat und in Ziff. 511 der Mitteilungen über die berufliche

Vorsorge Nr. 88 vom 28.11.2005 festgehalten hat, dass nur der dem Einkauf

entsprechende Betrag inklusive Zinsen während drei Jahren nicht in Kapitalform

zurückgezogen werden könne und das Ganze, vor dem Einkauf erworbene

Vorsorgeguthaben durch diese Bestimmung nicht betroffen sei, ändert an der

steuerrechtlichen Betrachtungsweise nichts. Das BSV beurteilt den Sachverhalt

aus vorsorgerechtlicher Optik. Eine steuerrechtliche Praxis kann daraus nicht

abgeleitet werden.

Der Kanton

Solothurn hat sich der Auffassung des BSV, dass nur die auf den Einkauf

zurückzuführenden zusätzlichen Leistungen nicht bezogen werden dürfen, nie

angeschlossen. Die Rekurrenten konnten die Behauptung, dass der Kanton

Solothurn eine entsprechende Praxis kannte, in keiner Art und Weise belegen.

Das KStA hat in seiner Steuerpraxis 2008 Nr. 2 vielmehr festgehalten, dass der

Bezug von Altersleistungen in Kapitalform ausgeschlossen sein, wenn die

versicherte Person in drei vorhergehenden Jahren Einkäufe zur Verbesserung der

Altersleistungen getätigt hat. Mitnichten wird hier der untersagte Kapitalbezug

auf den zuletzt getätigten Einkauf begrenzt. Die frühere Steuerpraxis 2003 Nr.

3.

bezog sich noch auf die frühere Gesetzeslage. Sie ist hier nicht massgebend.

Auch das Steuergericht hat in dieser Zeit entsprechende Bezüge innerhalb der

Frist von drei Jahren seit einem Einkauf jeweils als Steuerumgehung beurteilt

(KSG, Entscheid vom 26.01.2009; SGSTA.2008.118; Entscheid vom 10.05.2010;

SGSTA.2010.11). Damit kann festgehalten werden, dass nach der damaligen

Solothurner Praxis nach dem 1. Januar 2006 jeglicher Kapitalbezug nach einem

Einkauf in die berufliche Vorsorge während drei Jahren als missbräuchlich

angesehen worden war.

6.

Zu prüfen bleibt

noch, ob bei einer Zugehörigkeit zu mehreren Vorsorgeeinrichtungen eine

konsolidierte Sichtweise anzuwenden oder ob jede Vorsorgeeinrichtung für sich

zu betrachten ist, betreffen doch die vom Rekurrenten getätigten Einkäufe und

Bezüge jeweils unterschiedliche Vorsorgeeinrichtungen. Eine konsolidierte

Sichtweise ergibt sich zumindest aus dem Gesetzeswortlauf von Art. 79b Abs. 3

BVG nicht. Auch in diesem Punkt waren sich Lehre und Rechtsprechung nicht

einig. Während es durchaus Stimmen gab, welche eine konsolidierte Sichtweise

befürwortet haben (P. Lang/W. Maute,

Steuerrechtliche Aspekte der 1. BVG-Revision, StR 2004 S. 11), vertraten

andere Autoren die Meinung, dass die gesetzliche Konzeption nicht auf dem

Auslegungsweg unter Bezugnahme auf den steuerlich motivierten Zweck der

Bestimmung geändert werden kann (Züger,

a.a.O., S. 548). Unbestritten war jedoch, dass auch in solchen Fällen, wenn der

Einkauf und der Kapitalbezug verschiedene Vorsorgeeinrichtungen betrafen, eine

Steuerumgehung geprüft werden kann (StE 2003 B 27.1 Nr. 30).

Nach der

bundesgerichtlichen Rechtsprechung (vgl. P.

Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil., Vorbemerkungen N 140 mit zahlreichen

Hinweisen zur Rechtsprechung) liegt eine Steuerumgehung vor, wenn

a)

eine

von den Beteiligten gewählte Rechtsgestaltung ungewöhnlich, sachwidrig oder

absonderlich, jedenfalls der wirtschaftlichen Gegebenheit völlig unangemessen

erscheint (objektives Element);

b)

anzunehmen

ist, dass die Wahl missbräuchlich, lediglich deshalb getroffen worden ist, um

Steuern einzusparen, die bei sachgemässer Ordnung der Verhältnisse geschuldet

wären (subjektives Element);

c) das gewählte Vorgehen

tatsächlich zu einer erheblichen Steuerersparnis führen würde, sofern es von

den Steuerbehörden hingenommen würde (effektmässiges Element).

Vorliegend

stellt sich nun insbesondere die Frage, ob die von den Rekurrenten gewählte

Rechtsgestaltung ungewöhnlich, sachwidrig oder absonderlich ist. Dies dürfte

besonders dann der Fall sein, wenn gezielt vorübergehend und rein steuerlich

motiviert Gelder in der zweiten Säule platziert werden (Züger, a.a.O., S. 546). Vorliegend fällt zunächst auf, dass

die Zeitspanne zwischen Einkauf und Kapitalbezug sehr kurz war. Am 6. Februar

2007.

wurde der Einkauf von CHF 120'000 und am 18. Februar 2008 derjenige von

CHF 65'000 bescheinigt. Am 24. August 2008 bezog der Rekurrent dann CHF 200'000

und am 30. April 2009 noch einmal einen Betrag von CHF 704'674. Zwischen dem

Einkauf von CHF 65'000 und dem Bezug der CHF 200'000 lag somit nicht einmal ein

Jahr. Je kürzer diese Zeitspanne ist, desto wahrscheinlicher ist die gezielte

vorübergehende Platzierung von Geldern. Zum Zeitpunkt des Einkaufs wusste der

Rekurrent bereits, dass er sich am 31. Dezember 2007 pensionieren lassen wird.

Dies kann der Bestätigung des Rekurrenten vom 17. August 2007 entnommen werden.

Hier hielt der Rekurrent auch fest, dass er beabsichtige, die Altersleistungen

der Pensionskasse erst nach Ablauf der dreijährigen Sperrfrist zu beziehen.

Daran hielt er sich aber nicht. Festgehalten werden kann, dass der Einkauf und

der darauffolgende Bezug von Vorsorgegeldern den Vorsorgeschutz des Rekurrenten

kaum merklich verbesserte. Das gewählte Vorgehen des Rekurrenten muss daher als

ungewöhnlich angesehen werden. Gewählt wurde es offenbar, um Steuern

einzusparen. Dass vorliegend erheblich Steuern hätten gespart werden können,

wenn das gewählte Vorgehen akzeptiert worden wäre, muss kaum näher begründet

werden. Vorliegend ist daher von einer Steuerumgehung auszugehen. Die Frage, ob

eine konsolidierte Sichtweise angewendet werden müsste, dass die Einkäufe und

Bezüge jeweils unterschiedliche Vorsorgeeinrichtungen betrafen, kann daher

offengelassen werden.

Zurückkommend

auf die Voraussetzungen der Nachsteuer kann somit festgehalten werden, dass die

Veranlagungen der Rekurrenten der Steuerjahre 2006 und 2007 zu tief ausgefallen

sind.

7.

Zu überprüfen

bleibt, ob die ungenügende Veranlagung auf im Veranlagungszeitpunkt nicht

bekannte Tatsachen oder Beweismittel zurückzuführen ist. Die Veranlagung 2006

wurde am 3. September 2007 und die Veranlagung 2007 am 8. Dezember 2008

eröffnet. Der Bezug der CHF 200'000 geschah am 24. Januar 2008 und somit vor

der Eröffnung der Veranlagung 2007. Der Bezug der CHF 704'674 geschah

demgegenüber klar nach der Eröffnung der hier massgebenden Veranlagung. Dass

für das Steuerjahr 2006 ein Nachsteuerverfahren eingeleitet werden durfte,

dürfte unbestritten sein, geschah doch der Bezug der CHF 200'000 erst nach

der rechtskräftigen Eröffnung der definitiven Veranlagung.

Anders sieht es

für das Steuerjahr 2007 aus. Der Veranlagungsbehörde war beim Erlass der

definitiven Veranlagung am 8. Dezember 2008 bereits bekannt, dass der Rekurrent

am 24. Januar 2008 CHF 200'000 aus einer Vorsorgeeinrichtung bezogen

hatte. Dieser Kapitalbezug wurde am 18. März 2008 besteuert. Obschon die

Veranlagungsbehörde somit den Abzug des Einkaufbeitrags von CHF 65'000 im

Steuerjahr 2007 hätte verweigern können, gewährte sie ihn. Nach Ansicht des

KStA wurde das Nachsteuerverfahren nun aber nicht wegen dem Bezug von CHF

200'000, sondern erst wegen dem späteren Bezug von CHF 704'674 eröffnet.

Den Rekurrenten ist zwar Recht zu geben, dass die Veranlagungsbehörde bei der

Eröffnung der Veranlagung 2007 bereits wissen musste, dass der Rekurrent aus

einer seiner Vorsorgeeinrichtungen CHF 200'000 bezogen hatte. Dieses Wissen und

die damalige Gewährung des Abzugs der Einkaufssumme von CHF 65'000

rechtfertigen aber nicht, dass der Rekurrent kurze Zeit später weitere Bezüge

tätigen durfte. Jeder Bezug, der innerhalb der Dreijahresfrist nach Vornahme

eines Einkaufs erfolgt, verstösst gegen Art. 79b BVG. Nach dem Bezug von CHF

704'674, der am 28. September 2009 veranlagt wurde, war das KStA daher wieder

berechtigt, bezüglich des früheren Abzugs von CHF 65'000 ein

Nachsteuerverfahren zu eröffnen. Die Bescheinigung dieses erneuten

Kapitalbezugs stellt somit ein neues Beweismittel dar, welches die Einleitung

eines Nachsteuerverfahrens rechtfertigt.

Dass das KStA

mit der Eröffnung eines Nachsteuerverfahrens unzulässig lange zugewartet habe,

trifft nicht zu. Unbestrittenermassen war die Verwirkungsfrist von zehn Jahren

gemäss Art. 152 Abs. 1 DBG bzw. § 171 Abs. 1 StG bei Eröffnung des

Nachsteuerverfahrens noch nicht abgelaufen. In Ziff. II.5 ihrer Vernehmlassung

vom 22. Mai 2018 hat dann das KStA nachvollziehbar begründet, warum das

Nachsteuerverfahren nicht sofort eröffnet werden konnte. Ursache war, dass

zunächst die rechtskräftige Veranlagung des Steuerjahres 2008 abgewartet wurde,

weil auch in diesem Jahr ein Einkauf in eine Vorsorgeeinrichtung getätigt

wurde, dessen Abzug verweigert werden musste. Erst im Jahr 2015 konnte dieser

Punkt im Rahmen eines Einspracheverfahrens erledigt werden.

Somit kann

festgehalten werden, dass das KStA berechtigterweise am 4. November 2015 ein

Nachsteuerverfahren eingeleitet und im Rahmen dieses Verfahrens den Abzug der

beiden Einkaufsbeiträge von CHF 120'000 im Steuerjahr 2006 und von CHF 65'000

im Steuerjahr 2007 verweigert hat.

8.

Rekurs und

Beschwerde erweisen sich deshalb als unbegründet. Bei diesem Ausgang des

Verfahrens werden die Rekurrenten kostenpflichtig. Die Gebühren berechnen sich

nach § 150 des Gebührentarifs (BGS 615.11). Die Rekurrenten haben demnach

die Gerichtskosten von CHF 4'035 (Grundgebühr: CHF 2'000; Zuschlag: CHF

2'035 [1.1 % von CHF 185'000]) zu bezahlen. Eine Parteientschädigung ist bei

diesem Verfahrensausgang nicht zuzusprechen.

****************

Dispositiv

Demnach wird erkannt:

1. Rekurs und Beschwerde

werden abgewiesen.

2. Die Gerichtskosten von

CHF 4'035 werden den Rekurrenten/Beschwerdeführern zur Bezahlung auferlegt.

Im

Namen des Steuergerichts

Der

Präsident: Der Sekretär:

Dr. Th. A. Müller W.

Hatzinger

Rechtsmittel: Gegen diesen

Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse:

Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in

öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat

die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die

Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.

Dieser Entscheid ist

schriftlich zu eröffnen an:

- Vertreter der

Rekurrenten/ Beschwerdeführer (eingeschrieben)

- KStA, Sondersteuern

(mit Steuerakten)

- KStA, Recht und

Aufsicht

- Finanzdepartement

- Steuerregisterführer

der EG

- EStV, Hauptabt. dir.

BSt, Bern

Expediert am: