Staats- und Bundessteuer 2016

Steuergericht

Urteil vom 21. Oktober 2019

Es wirken

mit:

Präsident: Th.

Sachverhalt

A. Müller

Richter: Flury,

D. S. Müller

Sekretär: Hatzinger

In Sachen SGSTA.2018.56;

BST.2018.53

X,

v.d.

gegen

Kant. Steueramt

betreffend

Staats- und Bundessteuer 2016

hat das

Steuergericht den Akten entnommen:

1.1 Am 26. Oktober

2017 liess der Steuerpflichtige X, …, eine provisorische Steuererklärung 2016

einreichen. Am 30. Oktober 2017 verlangte das kantonale Steueramt von der

Vertretung des Steuerpflichtigen diverse Auskünfte und Unterlagen. Mitte

November 2017 kam es zu einem E-Mailwechsel zwischen dem Steueramt und der

Vertretung. Mit Verfügung vom 28. November 2017 wurde der Steuerpflichtige

gemahnt wegen Nichtabgabe der Steuererklärung 2016. Ende Dezember 2017 ergab

sich ein weiterer E-Mailverkehr zwischen dem Steueramt und dem

Steuerpflichtigen. Am 16. Januar 2018 wurde der Steuerpflichtige ein zweites

Mal gemahnt betreffend Nichtabgabe der Steuererklärung 2016. Am 5. März 2018

erfolgte eine Ordnungsbusse wegen Verletzung von Verfahrenspflichten bzw.

Nichteinreichen der Steuererklärung 2016.

1.2 Das Steueramt

veranlagte am 9. April 2018 den Steuerpflichtigen definitiv nach Ermessen für

die Staats- und Bundessteuer 2016. Dazu wurde vor allem ausgeführt, Grundlage

der Veranlagung sei die zur Abklärung provisorisch vorgelegte Steuererklärung

2016. Eine definitive Steuererklärung sei nicht eingereicht und die verlangten

Unterlagen nur teilweise nachgereicht worden. Mangels dieser Unterlagen erfolge

die Veranlagung definitiv nach Ermessen. Zudem wurde festgehalten, dass

Ordnungsbussen geschäftsmässig nicht begründeter Aufwand seien. Die im 2016

bezahlte Ordnungsbusse 2015 werde daher aufgerechnet. Weiter werde der Ertrag

aus Schenkung von CHF 1'870 berücksichtigt. Der Überschuss der

Mitgliederbeiträge über die Aufwendungen sei mittels einer Spartenrechnung

nachzuweisen. Dieser Nachweis sei nicht erbracht worden; der Überschuss werde

ohne Präjudiz für die Zukunft mit 50 % berücksichtigt. Die Schenkungen beim

Kauf der Liegenschaften seien auch nicht nachgewiesen worden. Schliesslich

werde zur Berechnung des Kapitals der Steuerwert der Liegenschaft eingesetzt;

dieser sei identisch mit dem Katasterwert. Ende April 2018 kam es zu einem

weiteren E-Mailwechsel zwischen dem Steueramt und der Vertretung des

Steuerpflichtigen. Am 30. April 2018 stellte das Steueramt dem

Steuerpflichtigen die Ermessensveranlagung zuhanden dessen Vertretung zu. Diese

Sendung wurde nicht abgeholt.

1.3 Am 8. Mai 2018

erhob die Vertretung des Steuerpflichtigen Einsprache gegen die Veranlagung vom

9. April 2016. Diese sei anhand der Steuerdeklaration 2016, die innert 10

Tagen eingereicht werde, vorzunehmen. Wegen Softwareproblemen habe die

Jahresrechnung 2016 nur verzögert erstellt werden können; daher würden die

Steuerunterlagen erst jetzt eingereicht. In der Folge ergab sich ein

Korrespondenzwechsel zwischen dem Steueramt und der Vertretung des

Steuerpflichtigen bezüglich Beweismittel und Auskunftserteilung; namentlich am

18. Mai 2018 reichte die Vertretung die Steuererklärung 2016 ein und am 21. sowie

23. Juni 2018 wurden noch diverse Unterlagen nachgereicht.

1.4 Mit

Einspracheentscheid vom 18. Oktober 2018 wurde die Einsprache teilweise

gutgeheissen. Der steuerbare Gesamtverlust für die Staats- und Bundessteuer

2016 betrage neu CHF -9'708 (bisher Gewinn CHF 12'517). Das steuerbare

Gesamtkapital im Kanton Solothurn per 31. Dezember 2016 betrage neu CHF 254'977

(bisher CHF 354'673). Das Kapital bei der direkten Bundessteuer betrage neu CHF

375'577 (bisher CHF 657'273). Zur Begründung wurde im Wesentlichen ausgeführt, vorliegend

gehe es um eine gemischte Liegenschaft mit Geschäft, Wohnungen und einer

Werkstatt. Gebäude und Land würden zusammen bilanziert. Die Berechnung der

zulässigen Abschreibungssätze sei praxisgemäss zu 3 % (Wohngebäude) und 8 %

(Geschäftshaus) erfolgt. Zur vereinfachten Berechnung werde die Berechnung des

Abschreibungssatzes zugunsten des Steuerpflichtigen mit einem Anteil für die

Wohnungen von 25 % vorgenommen. Die zulässige Abschreibung betrage 6.75 % bzw.

CHF 54'135 und nicht 8 % resp. CHF 64'000. Die Differenz von CHF 9'865

werde aufgerechnet und im Kapital als Gewinn versteuerte stille Reserve aus

Abschreibungen eingesetzt. Weiter könne die Rückstellung von CHF 4'600 für

Grossrenovationen nicht gewährt werden. Es bestehe weder ein konkretes Projekt

noch sei die Rückstellung vorgängig mit dem Steueramt besprochen worden; dieser

Betrag werde ebenfalls aufgerechnet. Die in den Vorjahren vorgenommenen

Rückstellungen Grossrenovationen würden sich als Fremdkapital qualifizieren und

daher zu keiner Korrektur in der Steuererklärung 2016 führen. Sodann würden die

deklarierten Schenkungen von CHF 52'000 aus Darlehensverzicht resultieren,

welcher in der Erfolgsrechnung als Ertrag verbucht worden sei. Es sei davon

auszugehen, dass bereits vor dem Verkauf des umstrittenen Grundstücks von vier

Mitgliedern des Steuerpflichtigen an diesen der Steuerpflichtige zumindest

einen Teil des Gesamtkaufpreises nicht werde begleichen können. Die

entsprechende öffentliche Urkunde sei in dieser Hinsicht unzutreffend. Es sei

kein Geld geflossen. Die Reduktion der streitigen Darlehen sei nicht durch

Amortisation erfolgt, sondern durch Erlass. Die Darlehenserlasse seien als Schenkung

in der Steuerperiode 2013 zu qualifizieren. Der diesbezügliche Kapitalzufluss

belaufe sich auf CHF 534'000. Die vier strittigen Darlehen seien ab 2013 als

Eigenkapital zu qualifizieren. In der Steuererklärung 2016 würden zusätzlich

CHF 376'000 als Gewinn versteuerte stille Reserve im Eigenkapital eingesetzt.

Zudem sei der handelsrechtlich erfolgswirksam verbuchte Darlehensverzicht von

CHF 52'000 mittels teilweiser Auflösung der versteuerten stillen Reserven

steuerlich zu korrigieren. Für die Schenkungssteuer sei eine Steuerrückstellung

zu gewähren; diese werde mit CHF 114'000 negativ ins Kapital gestellt. Ausserdem

resultiere ein Überschuss der Mitgliederbeiträge über die Aufwendungen von CHF

17'508. Dieser Betrag werde vom Gewinn in Abzug gebracht. Ferner werde die

Ordnungsbusse Staat 2015 aufgerechnet. Schliesslich betrage das Eigenkapital gemäss

Jahresrechnung CHF 99'112.

2.1 Gegen diesen

Einspracheentscheid liess der Steuerpflichtige (nachfolgend Rekurrent) am 16.

November 2018 Rekurs und Beschwerde beim Kantonalen Steuergericht einreichen.

Es wurde beantragt, der angefochtene Einspracheentscheid sei insofern

aufzuheben, als die verbuchten Darlehensverzichte 2016 als Ertrag aus Spenden

anzuerkennen seien. Es resultiere ein Betrag von CHF -9'708 (Verlust). Zudem

sei die Steuerrückstellung für die Schenkungssteuer von CHF 114'000 und der

Darlehensverzicht von CHF 376'000 zu streichen (Korrekturen steuerbares

Kapital). Das steuerbare Kapital betrage CHF -7'023 (254'977 - 262'000); alles

unter Kosten- und Entschädigungsfolgen. Dazu wurde vor allem festgehalten, dass

für das Geschäftsjahr 2017 kein Darlehensverzicht verbucht worden sei; die

Abgabe dieser Steuerdeklaration sei noch pendent. In den Jahren 2013-2016 sei

das Hypothekardarlehen der … bis auf CHF 340'000 amortisiert worden; d.h. in

den Jahren 2014-2016 seien jeweils CHF 20'000 amortisiert worden. Weiter werde

der Vereinszweck mit dem Erhalten von religiösen und kulturellen Aktivitäten

beschrieben; es seien keine wirtschaftlichen oder gewinnorientierten

Tätigkeiten beabsichtigt. Sodann sei eine Steuerumgehung anzunehmen, wenn nur

um der Steuerersparnis willen ein ungewöhnliches Vorgehen gewählt werde. Das

Steueramt habe weder eine Steuerumgehung noch eine Schenkungsabsicht

nachgewiesen. Auf die weiteren Einwände ist, soweit erforderlich, in den

nachstehenden Erwägungen einzugehen.

2.2 Am 5. Dezember

2018 beantragte das Steueramt (Vorinstanz), das Verfahren sei bis zum Vorliegen

eines Entscheids der Abteilung Nebensteuern des Steueramts betreffend

Erwägungen

Schenkungssteuer zu sistieren. Dazu ist vom Rekurrenten keine Stellungnahme

eingelangt. Mit Verfügung des Steuergerichts vom 7. Februar 2019 wurde das

Verfahren vorläufig sistiert zuerst bis 30. April 2019 und sodann formlos bis

31.

Mai 2019.

2.3

Mit Vernehmlassung

vom 28. Mai 2019 beantragte die Vorinstanz die kostenfällige Abweisung von

Rekurs und Beschwerde. Dazu wurde im Wesentlichen angeführt, streitig sei hier

noch eine steuerliche Korrektur: Der Rekurrent habe im Jahr 2013 vier Darlehen

erhalten, welche seither kontinuierlich erlassen worden seien. Dieser

fortgesetzte Erlass sei als einheitliche Schenkung in der Steuerperiode 2013

und die verbleibenden Restdarlehen seien als seit diesem Zeitpunkt bestehender,

kontinuierlich sinkender Eigenkapitalposten des Rekurrenten qualifiziert

worden. Die übrigen steuerlichen Aufrechnungen seien nicht beanstandet worden.

Sodann habe die Abteilung Nebensteuern des Steueramts am 13. Mai 2019 eine

Schenkungssteuerveranlagung eröffnet betreffend Darlehenserlass. Diese

Verfügung sei noch nicht rechtskräftig. Weiter sei die Reduktion der Darlehen

auf einen Darlehenserlass zurückzuführen; dies werde vom Rekurrenten bestätigt.

Es liege hier ein Schenkungstatbestand vor. Als Spenden seien die

Darlehenserlasse indessen nicht zu qualifizieren. Vorliegend sei eine Steuerumgehung

gegeben. Es sei von einem einheitlichen Willensentschluss betreffend

fortgesetzte Schenkungen auszugehen. Das ungewöhnliche, systematische Vorgehen

hinsichtlich Schenkungen knapp unter dem Freibetrag sei mehr als offensichtlich

und sämtliche Voraussetzungen für die Annahme einer Steuerumgehung seien

erfüllt. Auch sei die erhobene Schenkungssteuer gerechtfertigt. Fairerweise sei

dem Rekurrenten in dieser Hinsicht eine Rückstellung zu gewähren. Bei dessen Eigenkapital

sei das Restdarlehen als versteuerte stille Reserve einzusetzen.

2.4

Das Verfahren

wurde mit Verfügung vom 5. Juni 2019 wiederaufgenommen und die Vernehmlassung

der Vorinstanz dem Rekurrenten zur Replik zugestellt. Der Rekurrent stellte mit

Schreiben vom 26. Juni 2019 Unterlagen bzw. eine Replik in Aussicht. Es ist von

ihm innert verlängerter Frist, wie beantragt bis 15. August 2019, beim

Steuergericht indes keine Eingabe mehr eingelangt.

Das

Steuergericht zieht in Erwägung:

1.

Rekurs

(betreffend Staatssteuer) und Beschwerde (betreffend Bundessteuer) erfolgten

form- und fristgerecht. Das Steuergericht ist sachlich zuständig (§ 160 Abs. 1

Steuergesetz, StG, BGS 614.11; Art. 140 Abs. 1 Bundesgesetz über die direkte

Bundessteuer, DBG; § 4 der Vollzugsverordnung zum DBG, BGS 613.31). Auf die

Rechtsmittel ist einzutreten.

2.1

Der steuerbare

Reingewinn der juristischen Personen setzt sich zusammen aus dem Saldo der

Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrags des Vorjahrs, allen

vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des

Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem

Aufwand verwendet werden sowie den der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen

Erträgen mit Einschluss der Kapital-, Aufwertungs- und Liquidationsgewinne (§

91.

StG, Art. 58 DBG; je Abs. 1 lit. a-c). Zum geschäftsmässig begründeten

Aufwand gehören auch eidgenössische, kantonale und kommunale Steuern, nicht

aber Steuerbussen (§ 92 StG, Art. 59 DBG; je Abs. 1 lit. a). Als steuerbares

Eigenkapital der Vereine gilt das Reinvermögen. Dessen Ermittlung richtet sich

nach den für die natürlichen Personen geltenden Vorschriften (vgl. § 106 StG).

2.2

Eine

Steuerumgehung (Art. 4 Abs. 3 StG) liegt nach herrschender Lehre und

Rechtsprechung dann vor, wenn die folgenden drei Kriterien erfüllt sind (vgl.

KSGE 2016 Nrn. 1 und 2, je E. 3 mit zahlreichen Hinweisen auf Lehre und Rechtsprechung;

siehe auch KSGE 2015 Nr. 10 E. 3.1 f. und Nr. 17 E. 3):

a)

ungewöhnliche Rechtsgestaltung (objektives Kriterium, Umwegstruktur),

b)

Absicht der Steuerersparnis (subjektives Kriterium, Umgehungsabsicht),

c)

erhebliche Steuerersparnis (effektives Kriterium, Steuervorteil).

Das objektive

Kriterium ist nach herrschender Lehre erfüllt, wenn die von den Beteiligten

gewählte Rechtsgestaltung ungewöhnlich ("insolite"), sachwidrig oder

absonderlich, jedenfalls der wirtschaftlichen Gegebenheit völlig unangemessen

erscheint. Die Steuerumgehung ist durch die Steuerbehörden zu beweisen. Vorliegend

stellt sich die Frage, wie die umstrittenen Darlehen steuerlich zu behandeln

sind.

3.1

Im konkreten Fall

verkauften vier … Männer im Jahr 2013 dem Rekurrenten ein Grundstück in … für

CHF 920'000. Die Anzahlung dafür betrug CHF 534'000 und die Restanz damit

CHF 386'000; gemäss Grundstück-Kaufvertrag (Vorakten, Beilage 27) galt die

Anzahlung als bezahlt. Gleichzeitig gewährten die vier Männer dem Rekurrenten

ein Darlehen von je CHF 133'500, ausmachend CHF 534'000 (Vorakten, Beilagen

25a-d). Dieses Darlehen wird, soweit ersichtlich, jährlich um je CHF 13'250

erlassen (Vorakten, Beilage 31b). Das Steueramt ging von einer Steuerumgehung

aus und erhob Schenkungssteuern. Gleichzeitig wurde eine Rückstellung gewährt.

3.2

Das umstrittene

Darlehen wurde wie gesagt, soweit erkennbar, jährlich um CHF 13'250 je

Darlehensgeber reduziert; dabei wurden teilweise keine entsprechenden

Steuererklärungen und Jahresrechnungen eingereicht. Der Betrag von CHF 13'250

liegt knapp unter dem massgeblichen Maximalbetrag von CHF 14'100 (vgl. § 239

Abs. 2 StG). Die Praxis des Steueramts (unter www.so.ch), von einer

Steuerumgehung auszugehen, wenn während einer längeren Zeit jährlich ungefähr dieser

Freibetrag erlassen wird, ist nicht zu beanstanden. Mit dem fraglichen Vorgehen

wollten die Beteiligten offensichtlich die Schenkungssteuer umgehen. Weiter

waren die Deklarationen im Grundstück-Kaufvertrag nicht korrekt. So gab es

anhand der Unterlagen keine "Anzahlung". Das konkrete Vorgehen ist nach

dem Gesagten ungewöhnlich. Zudem wurde das Darlehen bei den Darlehensgebern unbestrittenermassen

meistens nicht deklariert. Die Rechtsmittel erweisen sich demnach als unbegründet.

3.3

Was der Rekurrent

weiter einwenden lässt, kann an diesem Ergebnis nichts ändern.

Wie er zu Recht

anführt, ist zwar jedermann grundsätzlich frei, sich wirtschaftlich so zu

betätigen, dass eine möglichst geringe Steuerlast anfällt (vgl. KSGE 2016 Nr. 1

und 2015 Nr. 17, je E. 3). Wie der Rekurrent zutreffend einräumt, darf es aber

nicht zu einer unzulässigen Steuerplanung kommen, welche als Steuerumgehung

anzusehen ist (siehe auch KSGE 2010 Nr. 13 E. 4 ff.). So erscheinen hier die

vertraglichen Verhältnisse als nicht klar geregelt. Offenbar geht es vorliegend

letztlich nicht um Darlehen. Denn der Darleiher verpflichtet sich durch den

Darlehensvertrag zur Übertragung des Eigentums an einer Summe Geldes, der

Borger dagegen zur Rückerstattung des Betrags (Art. 312 Abs. 1 OR). Die Rückzahlung

des Betrags ist dabei offensichtlich ein zwingendes Element des Darlehens (KSGE

2010.

Nr. 13 E. 4.3). Dies war hier indes offenbar nicht der Fall. Zudem

wurden anhand der Unterlagen und Angaben auch keine Sicherheiten geleistet.

Wird dagegen von Darlehen ausgegangen, so wurden diese auch nach den Angaben

des Rekurrenten erlassen. Dieser hielt dabei zudem fest, dass er durchaus

Rückzahlungen von Darlehen tätigen könne (Rekurs/Beschwerde, S. 3 Ziff. 4 und

5). Wenn die Vorinstanz bei solchen Darlehensverzichten zugunsten eines

zahlungsfähigen Schuldners eine steuerbare Schenkung annimmt (vgl. § 233 Abs. 1

StG), so ist dies nicht zu beanstanden. Als Schenkung gilt denn jede Zuwendung

unter Lebenden, womit jemand aus seinem Vermögen einen andern ohne

entsprechende Gegenleistung bereichert (Art. 239 Abs. 1 OR). Dabei kann

eine Schenkung auch durch Verminderung der Passiven eintreten, so beim

schenkungsweisen Erlass einer Forderung (vgl. Peter

J. Marti, Nachlasstaxe, Erbschafts- und Schenkungssteuer des Kantons

Solothurn, Basel 2012, § 233 N 6). Als Spenden können die Darlehenserlasse

daher nicht qualifiziert werden; dass es sich dabei um Zuwendungen, mithin um

freiwillige Geldleistungen handeln würde (vgl. Richner

et al., Handkommentar zum DBG, 3. A., Zürich 2016, Art. 33a N 16), ist anhand

der Unterlagen und Angaben weder erkennbar noch näher ausgeführt worden. Werden

wie hier jährlich Schenkungen in ungefährer Höhe des diesbezüglichen

Freibetrags ausgerichtet (13'250 zu 14'100), ist wie gesehen zu prüfen, ob

nicht Steuerumgehung vorliegt. Eine solche ist vorliegend wie gesagt zu bejahen:

Aufgrund der Schenkungssteuerveranlagung vom 13. Mai 2019 ist von einer

erheblichen Steuerersparnis auszugehen bei einer Schenkungssteuer von rund CHF

33'679 (Massgebender Wert: 133'500; Freibetrag: 14'100; steuerbarer Betrag:

119'400; Steuerklasse 5, nicht verwandt). Sodann sind hier die vertraglichen

Verhältnisse wie ausgeführt ungewöhnlich; die Verkaufspartei hat laut Grundstück-Kaufvertrag

eine Anzahlung von CHF 534'000 erhalten, dies deutet nicht auf ein

Darlehen hin. Auch aus der Buchhaltung lässt sich entgegen der Ansicht des

Rekurrenten die fehlende Schenkungsabsicht nicht entnehmen. Zudem ist es

unbestritten geblieben, dass die Darlehensgeber die Darlehensforderungen nicht

deklariert haben. Ausserdem liegen die Schenkungen mit CHF 13'250 jeweils nahe

unter dem Freibetrag von CHF 14'100. Das ganze Vorgehen ist nach dem Gesagten als

ungewöhnlich und auch als systematisch anzusehen; es ist hier mithin

Steuerumgehung anzunehmen. Schliesslich ist nichts dagegen einzuwenden, dass

dem Rekurrenten bezüglich der Schenkungssteuer für die streitige Steuerperiode

eine Rückstellung gewährt wurde (vgl. § 92 StG, Art. 59 DBG; je Abs.

1.

lit. a; Richner et al., a.a.O., Art.

59.

N 3); deren Höhe ist im Übrigen nicht weiter bestritten worden.

Rekurs und

Beschwerde sind nach den Erwägungen abzuweisen.

4.

Bei diesem

Verfahrensausgang hat der Rekurrent die Kosten zu tragen. Diese sind in

Anwendung der §§ 3 und 150 des Gebührentarifs (BGS 615.11) auf CHF 1'311

festzusetzen (Grundgebühr: CHF 750; Zuschlag: CHF 561). Ausgangsgemäss ist

keine Parteientschädigung zuzusprechen.

Dispositiv

Demnach wird erkannt:

1. Rekurs und Beschwerde

werden abgewiesen.

2. Die Gerichtskosten von

CHF 1'311 werden dem Rekurrenten/ Beschwerdeführer zur Bezahlung auferlegt.

Im

Namen des Steuergerichts

Der

Präsident: Der Sekretär:

Dr. Th. A. Müller W.

Hatzinger

Rechtsmittel: Gegen diesen

Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse:

Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in

öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat

die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die

Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.

Dieser Entscheid ist

schriftlich zu eröffnen an:

- Vertreterin des Rekurrenten/

Beschwerdeführers (eingeschrieben)

- KStA, Recht und

Aufsicht (mit Steuerakten)

- KStA, Juristische

Personen

- Finanzdepartement

- Steuerregisterführer

der EG …

- EStV, Hauptabt. dir.

BSt, Bern

Expediert am: