Staats- und Bundessteuer 2016

Steuergericht

Urteil vom 2. März 2020

Es wirken

mit:

Präsident: Müller

Richter: Bossart,

Kellerhals

Sekretär: Hatzinger

In Sachen SGSTA.2019.17;

BST.2019.15

A und B

v.d.

gegen

Veranlagungsbehörde Dorneck - Thierstein

betreffend

Staats- und Bundessteuer 2016

hat das

Steuergericht den Akten entnommen:

1. Das Ehepaar A und

B hat in den Jahren 2016 und 2017 zwei Wohngebäude umfassend renoviert. Die

Umbaukosten von insgesamt CHF 1'642’995 wurden durch den Architekten im

Hinblick auf die Steuererklärung im Umfang von CHF 792'075 als wertvermehrend

und im Umfang von CHF 850'920 (wovon CHF 510'824 für das Jahr 2016) als werterhaltend

aufgeteilt (vgl. Steuererklärung «Liegenschaften» in act. 8 mit Beilage). Mit

Datum vom 11. Oktober 2017 reichten die Eheleute A und B die Steuererklärung

2016 ein und deklarierten Liegenschaftskosten von CHF 510'824. Mit definitiver

Veranlagung vom 19. März 2018 der Staats- und Bundessteuer 2016 liess die

Veranlagungsbehörde Dorneck-Thierstein diesen geltend gemachten

Liegenschaftsunterhalt nicht zum Abzug zu. Es sei von einem wirtschaftlichen

Neubau auszugehen. Es seien zwei Liegenschaften zu einer Liegenschaft

zusammengeführt, die Raumaufteilung geändert und sämtliche wesentlichen

Gebäudeteile umfassend saniert worden. Die Arbeiten hätten zu einer klaren

Komfortsteigerung geführt.

2. Mit Schreiben vom

26. März 2018 erhoben die Steuerpflichtigen betreffend die Nichtgewährung des

Unterhaltskostenabzugs Einsprache an die Veranlagungsbehörde, welche mit

Eingabe des Vertreters vom 9. Juli 2018 begründet wurde.

3. Mit

Einspracheentscheid vom 24. Januar 2019 wurde die Einsprache durch die Veranlagungsbehörde

(im Folgenden auch Vorinstanz) abgewiesen. Die (von der Vorinstanz näher

beschriebenen) ausgeführten Arbeiten stellten eine Totalsanierung dar, von der

sämtliche wesentlichen Gebäudeteile betroffen seien, womit nach der

Rechtsprechung sämtliche Kosten eine Wertvermehrung darstellen würden. Die

Vorinstanz verwies namentlich auf das Urteil 2C_286/2014 vom 23. Februar 2015

Sachverhalt

E. 3.4. Obwohl der Sachverhalt in diesem Urteil nicht identisch sei, seien doch

die allgemeingültigen Ausführungen unter E. 3.4 einschlägig.

4. Gegen den

Einspracheentscheid erhoben die Steuerpflichtigen (im Folgenden: Rekurrenten)

mit Eingabe vom 22. Februar 2019 Rekurs und Beschwerde beim Kantonalen

Steuergericht. Sie beantragten, der Einspracheentscheid sei aufzuheben und die

im Jahr 2016 getätigten Liegenschaftsunterhaltskosten von insgesamt rund CHF

492'464 seien steuerlich zum Abzug zuzulassen. In Bezug auf die Höhe der

strittigen Unterhaltskosten wurde präzisiert, diese beliefen sich auf CHF

510'824, reduzierten sich aber aufgrund der Förderbeiträge für

Energiesparmassnahmen um CHF 18'360, so dass der Abzug noch CHF 492'464

betrage. In Bezug auf die Tatsachenfeststellungen der Vorinstanz seien einige

Korrekturen/Ergänzungen anzubringen. Namentlich sei der Darstellung zu

widersprechen, dass das Gebäude nahezu komplett ausgehöhlt worden sei und zahlreiche

Böden vollständig herausgerissen worden seien. Der Boden sei im Erdreich nur

teilweise entfernt worden, damit der Boden isoliert werden konnte. Es sei nicht

das gesamte Gebäudeinnere neugestaltet und erneuert worden, die Wände seien

mehrheitlich bestehen geblieben, nur einzelne Wände seien abgebrochen oder

neugebaut worden. Weiter machten die Rekurrenten geltend, dass das von der

Vorinstanz herangezogene Bundesgerichtsurteil 2C_286/2014 vom hier zu

beurteilenden Fall abweiche, da es sich auf eine seit 30 Jahren unbewohnte

Liegenschaft bezogen habe, während die vorliegenden Gebäude vermietet und

bewohnbar waren, und in jenem Fall eine Nutzungsänderung vorlag, was in casu

nicht der Fall sei. Weiter legten die Rekurrenten dar, dass keiner der vier Fälle

gemäss Solothurner Steuerbuch Ziff. 7 gegeben sei. Es habe keine

Gebäudeauskernung (Aushöhlung) stattgefunden, da die meisten Mauern und Böden

unverändert belassen worden seien; diese seien aufgrund der heutigen Standards

neu isoliert worden. Schon gar nicht liege ein Abbruch mit Neuerstellung vor.

Was die Fallgruppe «grundlegende Nutzungsänderung» anbelange, so seien zwar in

gewissen Teilen des Gebäudes isoliert betrachtet Nutzungsänderungen vorgenommen

worden (Ausbau des Dachstockes, Umnutzung der Garage zu einem Allzweckraum, des

Heizraumes zu einer Garderobe, einer Garage zu einem Schlafzimmer, eines

Badezimmers in einen Vorplatz, eines Schlafzimmers/Badezimmers in ein

Gästezimmer/Büro). Die entsprechenden Kosten seien durch die Rekurrenten denn

auch als wertvermehrende Investitionen berücksichtigt worden. Diese einzelnen

Nutzungsänderungen hätten aber bezogen auf die gesamte Liegenschaft nicht zu

einer grundlegenden Nutzungsänderung geführt. Die Nutzung sei vor und nach dem

Umbau die des Wohnens. Auch die Konstellation, in denen eine Liegenschaft

mittels einer Totalsanierung wieder bewohnbar gemacht wird, liege nicht vor,

weil die Gebäude im Zeitpunkt des Kaufs bewohnt gewesen seien, die bestehenden

Mietverträge hätten gekündigt werden müssen. Schliesslich habe die Vorinstanz

den Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt, weil sie eine Besprechung zwar

angeboten habe, jedoch mit dem Hinweis, dass eine solche die Ansicht der

Vorinstanz nicht ändern würde, und weil sie die Liegenschaft nie besichtigt

habe und auch nicht weitere Unterlagen einverlangt habe.

5. Mit

Vernehmlassung vom 23. Mai 2019 beantragte die Vorinstanz die kostenfällige Abweisung

des Rekurses und der Beschwerde. Der Vorwurf der Gehörsverletzung treffe nicht

zu. Die Rekurrenten hätten eine umfassende Foto-Dokumentation sowie

detaillierte Baupläne und Rechnungen der Handwerker eingereicht, womit die

Bauarbeiten ausreichend dokumentiert seien. Der Augenschein sei sodann erst nach

abgeschlossenem Umbau offeriert worden und hätte keine neuen Erkenntnisse

gebracht. Was die nicht durchgeführte Besprechung anbelange, so hätten die

Rekurrenten nach einem Telefonat mit der Vorinstanz aus freien Stücken darauf

verzichtet. In Bezug auf den Sachverhalt hält die Vorinstanz daran fest, dass

diverse Böden vollständig herausgerissen worden seien, denn die Abspitzarbeiten

seien den Rechnungen und Arbeitsrapporten des Baumeisters zu entnehmen. Weiter

seien Wanddurchbrüche vorgenommen worden, um die beiden bisherigen Wohnungen

miteinander zu verbinden, womit auch massive Mauern durchgebrochen worden

seien. Durch die weiteren Wandabbrüche habe eine deutlich bessere

Raumaufteilung mit besserer Nutzungsmöglichkeit resultiert. Insgesamt zeige die

Zusammenlegung der beiden bisher selbständigen Wohnungen und die Neugestaltung

der Liegenschaft ein deutlich verändertes Erscheinungsbild mit neuer

Raumaufteilung und Raumvergrösserungen; es sei von einer erheblichen

Veränderung der Liegenschaft auszugehen. Sodann nimmt die Vorinstanz Stellung

zu den weiteren Vorbringen der Rekurrenten.

6. Mit Replik vom

19. Juli 2018 nehmen die Rekurrenten Stellung zur Vernehmlassung und nehmen

zudem eine detaillierte Schilderung der Veränderungen pro Raum vor, welche mit

Fotos dokumentiert werden.

Das

Steuergericht zieht in Erwägung:

1.1 Rekurs (betreffend

Staatssteuer) und Beschwerde (betreffend Bundessteuer) sind form- und

fristgerecht erfolgt. Das Kantonale Steuergericht (KSG) ist gemäss § 160 des

Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern vom 1. Dezember 1985 (StG; BGS

614.11) sowie gemäss Art. 140 des Bundesgesetzes über die direkte

Bundessteuer (DBG; SR 642.11) in Verbindung mit § 4 der Vollzugsverordnung zum

Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer vom 18. Oktober 1994 (VV DBG;

BGS 613.31) zuständig. Die Rekurrenten sind durch den angefochtenen Entscheid

beschwert. Auf Rekurs und Beschwerde ist somit einzutreten.

1.2 Die Rechtslage ist

für die Staatssteuer (§ 39 Abs. 3 StG) im Wesentlichen die gleiche wie für die

direkte Bundessteuer (Art. 32 Abs. 2 DBG). Der Rekurs und die Beschwerde können

deshalb gemeinsam behandelt werden.

2.1 Unterhaltskosten

sind Aufwendungen, deren Ziel nicht die Schaffung neuer, sondern in erster

Linie die Erhaltung bereits vorhandener Werte ist und die nach längeren oder

kürzeren Zeitabschnitten erneut zu tätigen sind (Reparaturen, Renovationen).

Unterhaltskosten umfassen daher die Kosten der Instandhaltung (regelmässige

Aufwendungen, um die Funktionsfähigkeit eines Gebäudes sicherzustellen) und der

Instandstellung (unregelmässige, grössere Aufwendungen, welche die

Ertragsfähigkeit eines Grundstücks sicherstellen; statt vieler KSGE 2017 Nr. 7

E. 2.1 m. Hw.).

Der Abzug der

Unterhaltskosten ist im kantonalen Recht in § 39 Abs. 3 StG geregelt (vgl. Art.

32 Abs. 2 DBG). Die kantonale Steuerverordnung Nr. 16: Unterhalts-, Betriebs-

und Verwaltungskosten von Liegenschaften im Privatvermögen (StVO Nr. 16; BGS

614.159.16) definiert in § 2 Abs. 1 die Unterhaltskosten als Kosten, die der

Werterhaltung dienen. Hierzu werden v.a. aufgeführt die Auslagen für die

Behebung von Schäden (lit. a), die Auslagen für die jährlich oder periodisch

wiederkehrenden Erneuerungsarbeiten (lit. b), die Auslagen für den Ersatz

bereits vorhandener Auslagen, soweit sie keinen Mehrwert bewirken (lit. c), der

Gartenunterhalt (lit. d), die Kosten für die Reinigung von Heizung und Kamin

(lit. e) sowie Einlagen in den Reparatur- oder Erneuerungsfonds von

Stockwerkeigentümergemeinschaf-ten (lit. f). Ausdrücklich nicht zum Abzug

zugelassen werden wertvermehrende Aufwendungen für Neueinrichtungen (wie

Erschliessung, Neubauten) und Verbesserungen (wie Umbauten) von Liegenschaften

(§ 2 Abs. 2 lit. a StVO Nr. 16 bzw. Art. 34 lit. d DBG).

Allgemein

betrachtet hört die Abzugsfähigkeit dort auf, wo die vorgenommenen Arbeiten die

Liegenschaft über den Zustand im Zeitpunkt des Antritts hinaus verbessern und

damit im Anlagewert erhöhen. Umfasst eine Aufwendung einen werterhaltenden und

einen wertvermehrenden Anteil, was häufig bei Umbauten an bestehenden Gebäuden

der Fall ist, ist die Aufwendung im Umfang des werterhaltenden Anteils zum

Abzug zuzulassen, während der wertvermehrende Anteil nicht abzugsberechtigt

ist. Die jeweiligen Anteile sind allenfalls zu schätzen. Die Abgrenzung

zwischen Werterhaltung und Wertvermehrung erfolgt nach objektiv-technischen

Kriterien (zum Ganzen: KSGE 2017 Nr. 7 E. 2.2 m. Hw.; 2016 Nr. 5).

2.2 Nach der

Rechtsprechung des Bundesgerichts (BGer) liegen keine Unterhaltskosten vor,

wenn die Liegenschaft völlig um- und ausgebaut worden ist, d.h. wenn die

"Renovation" umfangmässig eine Totalsanierung darstellt und

wirtschaftlich einem Neubau gleichkommt; dann ist stattdessen auf

"Herstellungskosten" zu schliessen, die nicht abziehbar sind (vgl.

Urteile 2C_558/2016 vom 24. Oktober 2017 E. 2.4.1; 2C_153/2014 vom 4. September

2014 E. 2.2; 2C_666/2012 vom 18. Dezember 2012 E. 2.1, 2C_63/2010 vom 6.

Juli 2010 E. 2.1). Bereits in BGE 123 II 218 (E. 2) wurde klargestellt, dass

ein völliger Um- und Ausbau einer Liegenschaft keinen Liegenschaftsunterhalt

darstellt, denn wirtschaftlich kommt dies einem Neubau gleich. Die

steuerrechtliche Gleichstellung desjenigen, der eine Liegenschaft umbaut und

neuen Zwecken zuführt, mit dem Ersteller einer Neubaute ist dann

gerechtfertigt, wenn die "Renovation" umfangmässig einem Neubau

gleichkommt (s.a. Urteil des BGer 2C_233/2011 vom 28. Juli 2011 E. 3.2). Auch

nach ständiger Rechtsprechung des KSG werden bei einem «wirtschaftlichen

Neubau» bzw. einer «Totalsanierung» keinerlei Unterhaltskos-ten akzeptiert,

sondern der gesamte Umbau als wertvermehrend angesehen (z.B. KSGE 2017 Nr. 7,

2016 Nr. 5 E. 5; Urteile des KSG, SGSTA.2018.24 vom 18. Juni 2018 E. 3 f.;

SGS-TA.2017.77 vom 5. März 2018 E. 3; beide unter gerichtsentscheide.so.ch; SGSTA.2013.58

vom 3. Februar 2014 [bestätigt durch Urteil des BGer 2C_286/2014 vom 23.

Februar 2015]; zur Praxis der Steuerverwaltung siehe Solothurner Steuerbuch

Ziff. 7). In der Lehre finden sich hingegen auch kritische Stimmen zu dieser

Praxis und Rechtsprechung (z.B. Edouard Maibach/Martin

Häuselmann, Kein Unterhaltskostenabzug bei wirtschaftlichem Neubau,

Steuer Revue 2015, 658 ff.; differenziert auch Bernhard

Zwahlen/Alberto Lissi, in: Martin Zweifel/ Michael Beusch [Hrsg.],

Kommentar zum DBG, 3. Aufl. 2017, Art. 32 N 13 und 15a).

Eine solche

Totalsanierung, die umfangmässig einem Neubau gleichkommt, ist nach Praxis und

Rechtsprechung insbesondere bei Aushöhlung der Baute oder von Gebäudeteilen mit

anschliessender Neugestaltung der Innenraumeinteilung gegeben (vgl. Urteile des

BGer 2C_460/2015 vom 1. Oktober 2015 E. 4.1 und 2C_153/2014 vom 4. September

2014 E. 2.3 m. Hw. auf Christoph Leuch/Regina

Schlup Guignard, in: Leuch/Kästli/Langenegger, Praxis-Kommentar zum

Berner Steuergesetz, Band 1, 2014, Art. 36 Rz. 19; ebenso Praxis der

Steuerverwaltung: Solothurner Steuerbuch Ziff. 7, 1. Fallkonstellation).

Das

Bundesgericht betrachtet auch den Ausbau von Gebäuden oder Gebäudeteilen, mit

welchen in erster Linie eine Wohnraumerweiterung bezweckt wird, steuerlich als

(Teil-)Neubau. Ein solcher Ausbau mit Wohnraumerweiterung kommt wirtschaftlich

betrachtet dem An- oder Aufbau zusätzlicher Wohnräume gleich. Als Herstellung

zu gelten haben dabei alle Massnahmen, die den Ausbau mit Wohnraumerweiterung

erst ermöglichen bzw. alle anfallenden Kosten, die durch den Ausbau unmittelbar

veranlasst werden (Urteil 2C_153/2014 vom 4. September 2014 E. 2.4 m. Hw.). Des

Weiteren sind Herstellungskosten nach der Rechtsprechung namentlich dann

gegeben, wenn die Liegenschaft einem anderen Zweck zugeführt wird

(Nutzungsänderung; vgl. Urteil des BGer 2C_558/2016 vom 24. Oktober 2017

E. 2.4.1 m. Hw.). Damit eine Renovation in ihrer Gesamtheit als eine

wertvermehrende Investition eingestuft werden kann, ist es aber nicht zwingend

erforderlich, dass damit auch eine Nutzungsänderung verbunden war (vgl. das

Urteil des BGer 2C_286/2014 vom 23. Februar 2015 E. 3.4 f.). Das Bundesgericht

hat sodann festgestellt, dass bei solchen Totalsanierungen mit Neubaucharakter

namentlich auch Aufwendungen für Energiesparmassnahmen nicht geltend gemacht

Erwägungen

werden können (Urteile des BGer vom 2C_63/2010 vom 6. Juli 2010, E. 2.1;

2C_153/2014 vom 4. September 2014 E. 3.3; kritisch zu dieser Rechtsprechung: Maibach/Häuselmann, a.a.O.).

3.1

Im vorliegenden

Fall haben die Rekurrenten im Jahr 2015 zwei Grundstücke mit zwei

aneinandergebauten Einfamilienhäusern für CHF 1,1 Mio. gekauft (act. 44) und in

den Jahren 2016 und 2017 für CHF 1'642’995 renoviert und zu einem einzigen

Einfamilienhaus verbunden. Diese Umbaukosten wurden von den Rekurrenten bzw.

ihrem Architekten im Umfang von CHF 792'075 als wertvermehrend und im Umfang

von CHF 850'920 (wovon CHF 510'824 für das Jahr 2016) als werterhaltend

aufgeteilt (vgl. Steuererklärung «Liegenschaften» in act. 8 mit Beilage).

Entsprechend haben sie in der Steuererklärung 2016 einen Betrag von CHF 510'824

als Unterhaltskosten deklariert. Die Vorinstanz hat diese nicht zum Abzug zugelassen.

3.2

Unbestritten ist,

dass der Umbau in relativ grossem Umfang wertvermehrende Aufwendungen

beinhaltete, zumal die Rekurrenten selbst nur einen Teil der Gesamtkosten als

abziehbare Unterhaltskosten deklariert haben. Umstritten ist hingegen, ob der

Umbau – wie die Vorinstanz vertritt – einem Neubau gleichkommt, in welchem Fall

nach der Rechtsprechung sämtliche Kosten als Herstellungskosten (wertvermehrende

Aufwendungen) qualifiziert und keinerlei abziehbare Unterhaltskosten akzeptiert

würden (sog. wirtschaftlicher Neubau bzw. Totalsanierung, vorn E. 2.2). Diese

Frage ist im Folgenden zu prüfen.

3.3

Der Umbau wurde

von den Rekurrenten umfassend dokumentiert mit Bauplänen, Fotos, Rechnungen und

Arbeitsrapporten der Handwerker. Daraus ergibt sich folgendes Bild:

3.3.1

Zu erwähnen ist

zunächst, dass vor dem Umbau zwei aneinandergebaute, aber eigenständige Gebäude

(zwei Einfamilienhäuser) mit je separater Grundbuchnummer (Nr. 001, XY-weg 01,

Baujahr 1870 [östlicher Hausteil] und Nr. 0001, X-weg, Baujahr 1972 [westlicher

Hausteil]) bestanden. Die beiden Gebäude waren durch die vorherige Eigentümerin

an zwei verschiedene Mieter vermietet gewesen, der eine Hausteil umfasste eine

einzige, der andere zwei Wohnungen (eine 1,5-Zimmer-Wohnung sowie eine 4-Zimmer-Wohnung,

vgl. act. 36). Im Rahmen des Umbaus wurden diese beiden separaten Häuser zu

einem einzigen Einfamilienhaus vereint. Die Rekurrenten liessen die Grundstücke

im Jahr 2016 auch grundbuchamtlich verbinden, seither werden sie neu unter Nr.

001.

geführt.

3.3.2

Was die durch den

Umbau geschaffene äusserliche Gesamtoptik anbelangt, so ist nach wie vor

erkennbar, dass es sich um zwei (ursprünglich) separate Gebäude handelt. Auch

die äusseren Abmessungen blieben unverändert; es wurde kein Anbau vorgenommen.

Dennoch fanden mehrere von aussen deutlich sichtbare Veränderungen statt:

Der östliche

(ältere) Hausteil wurde in zweierlei Hinsicht markant verändert: Im 1. Obergeschoss

wurde ostseitig eine Loggia eingebaut. Zu diesem Zweck wurden mehrere Aussen-mauern

abgerissen und durch eine Holzkonstruktion ersetzt. Dadurch hat die Ostfassade

eine komplett neue Optik erhalten. Der östliche Hausteil erfuhr südseitig eine

weitere äusserlich gut wahrnehmbare Veränderung, indem die bisherige Garage im

Erdgeschoss sowie der Balkon im 1. Obergeschoss (zusammen mit einem Teil der

Aussenmauer) entfernt wurden und an deren Stelle eine sich über zwei Stockwerke

erstreckende Fensterfront getreten ist. Im westlichen (neueren) Hausteil wurden

südseitig drei Garagen entfernt und in Wohnräume umgenutzt, optisch finden sich

anstelle der Garagentore nun bodentiefe Fester. Darüber wurde im 1.

Obergeschoss der bisherige Balkon abgebrochen und durch einen neuen,

überdachten Balkon in Metallkonstruktion ersetzt. Der Südfassade des westlichen

Hausteils erhielt zudem eine neue Aussenwandverkleidung (Holzschalung). Der

westliche Gebäudeteil hat damit südseitig eine komplett neue Gesamtoptik

erhalten. Die Nordfassade erhielt insofern ein neues Aussehen, als auch hier

eine neue Aussenwandverkleidung (Holzschalung) erstellt wurde, wobei auf das

bisherige Mauerwerk eine zusätzliche Isolation aufgebracht wurde. Äusserlich

wahrnehmbar ist auch, dass das Dach neu eingedeckt wurde und mehrere neue

Dachfenster bzw. Lukarnen erhalten hat.

3.3.3

Was die weiteren

(äusserlich nicht wahrnehmbaren) Umbauten anbelangt, kann Folgendes

festgestellt werden.

Wie bereits

erwähnt, wurden die beiden bisher eigenständigen Gebäude (zwei Einfamilienhäuser)

zu einem einzigen Einfamilienhaus verbunden, was die Herstellung von neuen

Durchgängen (in jedem Stockwerk) mit entsprechenden Wanddurchbrüchen

erforderte. Weiter kam es zu deutlichen Grundrissveränderungen. Einerseits

wurden, wie aus den Plänen ersichtlich ist, diverse Innenwände entfernt. Nach

Angaben im angefochtenen Entscheid wurden etwa im Obergeschoss nicht weniger

als zwölf Wandabbrüche (wobei es sich teilweise nur um Teilabbrüche handeln

dürfte) durchgeführt, was die Rekurrenten als solches nicht bestreiten.

Andererseits wurden mehrere neue Wände eingezogen, so etwa im Erdgeschoss (im

Bereich der bisherigen Garagen) und im Dachgeschoss. Im Übrigen wurden vom

Ober- in das Dachgeschoss auch neue Treppen erstellt. Insgesamt wurde die

Raumaufteilung auf allen Etagen, wenn auch nicht komplett, so doch in vielerlei

Hinsicht geändert. Sodann wurde ein bisher nicht isolierter und nicht bewohnbarer

Dachstock zu bewohnbarem Raum ausgebaut. Ebenfalls wurden insgesamt vier

Garagen in Wohnräume umgestaltet. Auch abgesehen vom bereits Erwähnten wurden

beide Gebäude rundum saniert. Im Erdgeschoss des älteren (östlichen) Hausteils

wurden (wie auch die Rekurrenten in der Replik angeben) in mehreren Räumen die

Böden von Grund auf neu geschaffen, im Übrigen wurden die Böden neu isoliert

und neue Bodenbeläge angebracht. Im Bereich der Aussenwände wurden neue

Isolationen angebracht. Sämtliche Wände und Decken wurden erneuert, zumindest

neu verputzt und gestrichen. Sämtliche Fenster wurden ersetzt. Das Dach wurde

(bis auf die die Holzkonstruktion) neu erstellt und namentlich neu isoliert.

Küche und mehrere Badezimmer wurden komplett erneuert bzw. Badezimmer/Duschen

teilweise neu eingebaut und teilweise entfernt. Es wurde eine neue Heizung

(Pelletheizung) an einem neuen Standort erstellt, die alte Heizung ausgebaut

und an diesem Standort eine Garderobe geschaffen. Strom- und Wasserleitungen

wurden ersetzt und teilweise neu gezogen.

3.4

Ein sog.

wirtschaftlicher Neubau ist nach der Praxis der Vorinstanz und der Rechtsprechung

des Bundesgerichts insbesondere bei Aushöhlung der Baute oder von Gebäudeteilen

mit anschliessender Neugestaltung der Innenraumeinteilung gegeben (E. 2.2).

Eine solche «Neugestaltung der Innenraumverteilung» kann aufgrund des Gesagten

bejaht werden. So wurden zwei separate Gebäude zu einem einzigen vereint und

auch der Grundriss innerhalb der beiden einzelnen Gebäude in vielerlei Hinsicht

verändert. Dass einzelne Räume unverändert vorhanden sind, wie die Rekurrenten

hervorheben, ist diesbezüglich nicht entscheidend. Ob eine sog. «Aushöhlung»

bzw. «Gebäudeauskernung» stattgefunden hat, ist unter den Parteien umstritten.

Die Vorinstanz ist der Auffassung, dass das Gebäude «nahezu komplett

ausgehöhlt» worden sei. Die Rekurrenten bestreiten dies, die meisten bzw. wesentlichen

Mauern und Böden und namentlich die statisch relevanten Wände seien nicht

entfernt worden. Festzuhalten ist jedenfalls, dass mehrere Aussenwände (im

Bereich der neuen Loggia, im Bereich der früheren Garagen und des neuen Balkons

im westlichen Hausteil, im Bereich der neuen Fensterfront im östlichen

Hausteil) und zwei Balkone abgebrochen, das Dach bis auf die Holzkonstruktion

neu erstellt, zumindest ein Teil der Böden im Erdgeschoss komplett

herausgerissen, zwischen den beiden Hausteilen Durchgänge erstellt und beide

Gebäude (Dach, Wände, Böden) komplett neu isoliert und saniert wurden. Damit

hat zumindest eine teilweise Aushöhlung stattgefunden. Ob von einer

«vollständigen» Aushöhlung ausgegangen werden kann, muss hier jedoch nicht

entschieden werden.

Denn insgesamt

ergibt sich, dass der vorliegende Umbau von einer so hohen Intensität ist, dass

er einem Neubau gleichkommt und gestützt auf die Rechtsprechung von einem wirtschaftlichen

Neubau ausgegangen werden muss. Das KSG hat bereits mehrere ähnliche Fälle zu

behandeln gehabt. Namentlich die den Urteilen KSGE 2016 Nr. 5 und SGSTA 2019.53

vom 2. Dezember 2019 (zur Publ. bestimmt unter gerichtsentscheide.so.ch) zugrundeliegenden

Sachverhalte sind mit dem vorliegenden vergleichbar. Folglich ist wie in den

erwähnten Urteilen auch vorliegend festzuhalten, dass die kompletten

Sanierungen und Erneuerungen eine Totalsanierung darstellen und die

entsprechenden Kosten als Anlagekosten (Herstellungskosten) anzusehen sind.

Hervorzuheben

sind vorliegend – abgesehen vom erwähnten kompletten und intensiven Umbau

beider bisherigen Gebäude – folgende entscheidende Sachverhaltselemente: Zunächst

ist die äusserlich markant veränderte Gesamtoptik (ausführlich: E. 3.3.2) zu

erwähnen. Durch den Umbau wurde zudem insgesamt eine markante

Wohnraumerweiterung realisiert, insbesondere durch den Ausbau der bisher nicht

als Wohnraum nutzbaren Teile des Dachstocks und der insgesamt vier Garagen (E.

3.3.3). Diese Tatsache spricht nach der Rechtsprechung für die Annahme eines

wirtschaftlichen Neubaus (vgl. E. 2.2). Sodann kam es zu zahlreichen

Grundrissveränderungen und einer eigentlichen Neueinrichtung der bisherigen

Gebäude (ausführlich E. 3.3.3). Mitunter entscheidend ist schliesslich, dass

die Rekurrenten zwei unabhängige Wohngebäude (wobei sich im einen Wohngebäude

eine und im anderen zwei Wohnungen [4,5-Zimmer- und 1,5-Zimmer] befanden) in

ein einziges Einfamilienhaus umgebaut haben (E. 3.3.1). Ob dadurch eine

eigentliche Nutzungsänderung vorgenommen wurde, was gemäss der

bundesgerichtlichen Rechtsprechung womöglich schon für sich genommen zur

Qualifizierung der gesamten Kosten als Herstellungskosten führen würde (oben E.

2.2), braucht hier nicht entschieden zu werden. Eine Nutzungsänderung ist nicht

zwingende Voraussetzung eines wirtschaftlichen Neubaus (E. 2.2). Entscheidend

ist, dass diese Besonderheit des vorliegenden Falls zusammen mit den weiteren

genannten Sachverhaltselementen im Rahmen der vorzunehmenden Gesamtwürdigung zu

einer Qualifikation des Umbaus als «wirtschaftlichen Neubau» führt.

3.5

Der

Vollständigkeit halber ist auf folgende Argumente der Rekurrenten einzugehen.

Was das

Vorbringen anbelangt, dass keiner der vier Fälle gemäss Solothurner Steuerbuch

Ziff. 7 gegeben sei, ist festzuhalten, dass sich das vorstehende Ergebnis aus

der Rechtsprechung des Bundesgerichts und des KSG ergibt, womit nicht

massgeblich ist, ob einer der in der Steuerpraxis aufgezählten Anwendungsfälle

vorliegt (im Übrigen weist die Vorinstanz darauf hin, dass sie die dort

genannten Fälle als «Praxisbeispiele» betrachte und nicht als abschliessende

Aufzählung). Die Rekurrenten machen weiter geltend, dass das von der Vorinstanz

erwähnte Urteil 2C_286/2014 vom 23. Februar 2015 E. 3.4 in Bezug auf den

Sachverhalt nicht vergleichbar sei. Den Rekurrenten ist insoweit zuzustimmen,

ging es dort doch um eine während 30 Jahren unbewohnte, vernachlässigte und

kaum bewohnbare Liegenschaft, welche vor dem Umbau aus Wohnteil, Ställen und

Scheunen bestand, während vorliegend die gesamte, umgebaute Liegenschaft

bereits vor dem Umbau bewohnt war und kein Umbau von landwirtschaftlich

genutzten Gebäuden in Wohngebäude stattfand. Wenn die Vorinstanz geltend macht,

die allgemeingültigen Ausführungen unter E. 3.4 des Urteils seien einschlägig,

so trifft dies auch nur eingeschränkt zu, denn bei dieser E. 3.4 handelt es

sich nicht um einen allgemeingültigen Obersatz, sondern um die Subsumption. Die

fraglichen Ausführungen sind damit unter Berücksichtigung des konkreten Falles

(welcher wie gesagt mit dem vorliegenden nicht vergleichbar ist) zu verstehen.

Jedoch ändert sich dadurch, dass die Vorinstanz zumindest teilweise zu Unrecht

auf dieses Urteil abgestellt hat, nichts am vorstehenden Ergebnis, denn das KSG

hat das Recht von Amtes wegen anzuwenden und kann die Beschwerde mit einer von

der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begründung abweisen (statt

vieler: BGE 140 II 353 E. 3.1).

4.

Die Rekurrenten

werfen der Vorinstanz schliesslich vor, den Anspruch auf rechtliches Gehör

verletzt zu haben, weil sie eine Besprechung zwar angeboten habe, jedoch mit

dem Hinweis, dass eine solche die Ansicht der Vorinstanz nicht ändern würde,

und weil sie die Liegenschaft nie besichtigt habe und auch nicht weitere

Unterlagen einverlangt habe. Die Vorinstanz entgegnet, der Vorwurf der

Gehörsverletzung treffe nicht zu. Die Rekurrenten hätten eine umfassende

Foto-Dokumentation, detaillierte Baupläne und Rechnungen der Handwerker

eingereicht, womit die Bauarbeiten ausreichend dokumentiert seien. Der

Augenschein sei erst nach abgeschlossenem Umbau offeriert worden und hätte

keine neuen Erkenntnisse gebracht. Was die nicht durchgeführte Besprechung

anbelange, hätten die Rekurrenten nach einem Telefonat mit der Vorinstanz aus

freien Stücken darauf verzichtet.

Zum Anspruch auf

rechtliches Gehör gehört, dass die Behörde alle erheblichen und rechtzeitigen

Vorbringen der Parteien würdigt und die ihr angebotenen Beweise abnimmt, wenn

diese zur Abklärung des Sachverhalts tauglich erscheinen. Nach konstanter

Rechtsprechung kann eine Behörde jedoch in antizipierter Beweiswürdigung auf

die Abnahme von beantragten Beweismitteln verzichten, wenn sie aufgrund bereits

erhobener Beweise oder aus anderen Gründen den rechtserheblichen Sachverhalt

für genügend geklärt hält und überzeugt ist, ihre rechtliche Überzeugung würde

durch weitere Beweiserhebungen nicht geändert (statt vieler: BGE 141 I 60 E.

3.3

m. Hw.; Urteil des BGer 2C_576/2010 vom 29. November 2010, E. 2.2).

Vorliegend ist

der Umbau – wie die Vorinstanz zu Recht hervorhebt – durch die Rekurrenten sehr

detailliert dokumentiert worden. Dadurch, dass die Vorinstanz auf weitere

Beweismassnahmen verzichtet hat, hat sie das rechtliche Gehör nicht verletzt.

Namentlich durfte sie davon ausgehen, dass ein Augenschein nach abgeschlossenem

Umbau keine neuen Erkenntnisse gebracht hätte, zumal die Situation nach der

Sanierung bereits detailliert mit Fotos und Plänen belegt war. Was die nicht

durchgeführte Besprechung anbelangt, ist eine Gehörsverletzung nicht

ersichtlich, nachdem die Rekurrenten selbst explizit auf eine Besprechung

verzichtet haben (act. 56).

5.

Der Rekurs und

die Beschwerde erweisen sich als unbegründet und sind daher abzuwei-sen. Bei

diesem Ausgang des Verfahrens haben die Rekurrenten die Kosten zu tragen. Diese

sind in Anwendung der §§ 3 und 150 des Gebührentarifs vom 8. März 2016 (BGS

615.11) auf CHF 5'600 festzusetzen (nur Zuschlag, ohne Grundgebühr). Eine

Parteientschädigung ist ausgangsgemäss nicht zuzusprechen.

****************

Dispositiv

Demnach

wird erkannt:

1. Rekurs und Beschwerde

werden abgewiesen.

2. Den

Rekurrenten/Beschwerdeführern werden die Gerichtskosten von CHF 5'600 zur

Bezahlung auferlegt.

Im

Namen des Steuergerichts

Der

Präsident: Der Sekretär:

Dr. Th. A. Müller W.

Hatzinger

Rechtsmittel: Gegen diesen

Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse:

Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in

öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat

die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die

Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.

Dieser Entscheid ist

schriftlich zu eröffnen an:

- Vertreterin der

Rekurrenten/ Beschwerdeführer (eingeschrieben)

- VB Dorneck-Thierstein

(mit Steuerakten)

- KStA, Recht und

Aufsicht

- Finanzdepartement

- Steuerregisterführer

- EStV, Hauptabt. dir.

BSt, Bern

Expediert am: