Staatssteuer 2016

KSGE 2020 Nr. 8

StG § 91

Abs. 1 lit. b Ziff. 5. Juristische Personen, Reingewinn,

Gewinnausschüttungen.

Begriff der

verdeckten Gewinnausschüttungen; Beweislastverteilung. Fall einer

Liegenschaftssanierung; geldwerte Leistungen zwischen nahestehenden Gesellschaften;

Drittvergleich; Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung durch die

Steuerpflichtige nicht entkräftet. Teilweise Aufrechnung ihrer Betriebskosten.

Aus den Erwägungen

2.1 Gegenstand des

vorliegenden Verfahrens bildet die von der Vorinstanz bei der Rekurrentin (A

AG) als geldwerte Leistung vorgenommene Gewinnaufrechnung in Höhe von CHF

1'617'913. Letztere setzt sich wie gesehen wie folgt zusammen:

Positionen

CHF

- 7

Rechnungen der C GmbH aus dem Jahr 2016 1'319'000

- 1 Rechnung

der D GmbH vom 10. August 2016 62'000

- Von der C

GmbH in Rechnung gestellter Betriebsaufwand 236'913

Total

1'617'913

2.2 Gegenstand der

Gewinnsteuer ist der Reingewinn (§ 91 Abs. 1 Satz 1 StG). Dieser besteht aus

(a) dem Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrages des

Vorjahres (§ 91 Abs. 1 lit. a StG); (b) allen vor Berechnung des Saldos der

Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht zur

Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden, wie

insbesondere Kosten für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von

Gegenständen des Anlagevermögens, geschäftsmässig nicht begründete

Abschreibungen, Rückstellungen und Wertberichtigungen, Einlagen in die

Reserven, Zuweisungen in das Eigenkapital aus Mitteln der juristischen Person,

soweit sie nicht aus als Gewinn versteuerten Reserven erfolgen, offene und

verdeckte Gewinnausschüttungen und geschäftsmässig nicht begründete Zuwendungen

an Dritte (§ 91 Abs. 1 lit. b StG); (c) den der Erfolgsrechnung nicht

gutgeschriebenen Erträgen, mit Einschluss der Kapital-, Liquidations- und

Aufwertungsgewinne, unter Vorbehalt von Ersatzbeschaffungen (§ 91 Abs. 1 lit. c StG).

2.3 Verdeckte

Gewinnausschüttungen im Sinne von § 91 Abs. 1 lit. b Ziff. 5 StG sind Zuwendungen

der Gesellschaft an die Anteilsinhaber oder ihnen nahestehende Dritte, die

einem aussenstehenden Dritten nicht oder zumindest nicht in gleichem Masse

gewährt würden. Sie präsentieren sich buchhalterisch entweder als überhöhte

Kosten oder in Form eines Gewinnverzichts durch Ausweis eines zu tiefen Ertrags

(vgl. MARKUS REICH, Steuerrecht, 3. Aufl., Zürich 2020, S. 472). Die Annahme

einer verdeckten Gewinnausschüttung setzt gemäss bundesgerichtlicher Praxis

kumulativ folgende Elemente voraus: (1) Eine Leistung, der keine angemessene

Gegenleistung gegenübersteht, (2) eine relevante Beziehung zwischen der

Gesellschaft und der begünstigten Person und (3) die Erkennbarkeit des

Missverhältnisses zwischen Leistung und Gegenleistung für die handelnden

Gesellschaftsorgane, so dass angenommen werden kann, es sei eine Begünstigung

beabsichtigt gewesen (Urteile des Bundesgerichts BGer 2C_265/2009 vom 1.

September 2009 E. 2.1, mit Verweis auf BGE 131 II 593 E. 5.1, und 2C_16/2015

vom 6. August 2015 E. 2.3 m.w.H.; PETER BRÜLISAUER/OLIVER KRUMMENACHER, in:

Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz

über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG],

3. Aufl., Basel 2017, Art. 24 N 224).

2.4 Als verdeckte

Gewinnausschüttung qualifizieren somit Zuwendungen einer Gesellschaft an einen

Dritten, sofern die Zuwendung ihren Grund in erster Linie darin hat, dass

dieser dem Beteiligungsinhaber nahesteht (BGer 2P.280/2001 vom 30. April 2002

Sachverhalt

E. 2.2). Dabei ist aufgrund eines Drittvergleichs zu untersuchen, ob die zu

beurteilende Leistung im Vergleich zum üblichen Geschäftsgebaren derart

ungewöhnlich ist, dass der Schluss naheliegt, sie wäre so nicht erbracht worden,

wenn der Leistungsempfänger dem Anteilsinhaber nicht nahestehen würde (sog.

Prinzip des «dealing at arm's length»; BGE 138 ll 57 E.4.2; MARTIN

ZWEIFEL/SILVIA HUNZIKER, Steuerverfahrensrecht, in: Archiv für schweizerisches

Abgaberecht [ASA] 77 S. 657–694, S. 660).

2.5 In

beweisrechtlicher Hinsicht gilt im Steuerrecht die Grundregel, dass die

Steuerbehörden die objektive Beweislast für steuerbegründende und -erhöhende

Tatsachen und die steuerpflichtige Person diejenige für steueraufhebende und -mindernde

Tatsachen trägt (sog. Normentheorie; BGE 142 II 488 E. 3.8.2, 140 II 248 E.

3.5). Bei geldwerten Leistungen ist es grundsätzlich an der Steuerbehörde, den

Nachweis zu erbringen, dass einer Leistung der Gesellschaft keine oder keine

angemessene Gegenleistung gegenübersteht (natürliche Vermutung für die

geschäftsmässige Begründetheit der Leistung; BGer 2C_265/2009 vom 1. September

2009 E. 2.4). Der Behörde obliegt insbesondere der Nachweis dafür, dass die

Gesellschaft eine Leistung erbracht hat und dieser keine oder keine angemessene

Gegenleistung gegenübersteht, mithin einem Drittvergleich nicht standhält (BGer

2C_30/2010 vom 19. Mai 2010 E. 2.3). Hat die Steuerbehörde ein solches

Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung dargetan, so ist es Sache der

steuerpflichtigen Gesellschaft, die damit begründete Vermutung zu entkräften.

Mit anderen Worten spricht eine natürliche Vermutung für das Vorliegen einer

verdeckten Gewinnausschüttung, wenn die Steuerbehörde den Nachweis für das

Vorliegen eines offensichtlichen Missverhältnisses zwischen den gegenseitigen

Leistungen erbracht hat (RICHNER et al., Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., Zürich

2016, § 123 N 86; PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, II. Teil, N 170 zu Art. 58

DBG). Gelingt es der steuerpflichtigen Gesellschaft nicht, die begründete

Vermutung zu entkräften, trägt sie die Folgen der Beweislosigkeit. Das gilt

insbesondere dann, wenn sie Zahlungen leistet, die weder buchhalterisch erfasst

noch belegt sind (BGer 2C_88/2011, 2C_89/2011 vom 3. Oktober 2011 E. 2.1.2

m.w.H.; BRÜLISAUER/KRUMMENACHER, a.a.O., Art. 24 N 254 ff.).

3.1 Gemäss den

Ausführungen der Rekurrentin gehört die A AG E C und F D, welche auch

Mitglieder des Verwaltungsrats sind. Weiter ist die A AG Eigentümerin der C

GmbH, die ihr Domizil ebenfalls in X an der gleichen Adresse wie die

Rekurrentin hat (im Jahr 2016 waren die beiden Gesellschaften noch

Schwestergesellschaften). Geschäftsführer der C GmbH sind E C und F D.

Entsprechend wird von der Rekurrentin auch nicht bestritten, dass es sich bei

den beiden Gesellschaften um nahestehende Gesellschaften im Sinne des

Steuerrechts handelt.

3.2 Darüber hinaus

zeigt sich, dass Herr D bis Oktober 2017 95 % der Stammanteile an der D GmbH

(aktuell 100 %) gehalten hat und einzelzeichnungsberechtigter Gesellschafter

war bzw. nach wie vor ist (vgl. dazu Handelsregisterauszug).

3.3 Es ist

unbestritten, dass die Rekurrentin die Liegenschaft «Z-strasse 01» in Solothurn

im Mai 2013 zum Preis von CHF 580'000 erworben und nach erfolgter Sanierung am

… November 2015 (mit Übergang von Nutzen und Gefahr per Februar 2016) für CHF

3'200'000 wieder veräussert hat. Die zwischenzeitlich erfolgte Sanierung wurde

hauptsächlich von der C GmbH und der D GmbH ausgeführt. Für ihre Arbeiten haben

die beiden Gesellschaften Rechnungen im Gesamtwert von CHF 2'683'000 an die

Rekurrentin fakturiert, wovon unbestrittenermassen CHF 703'000 für Dritte

(Zulieferer und Subunternehmer) ausgegeben wurde.

3.4 Grund für die von

der Vorinstanz vorgenommenen Aufrechnungen bildet der Umstand, dass die

Rekurrentin keine geeigneten Aufzeichnungen beibringen konnte, welche Art und

Umfang der geleisteten Arbeiten zu dokumentieren vermögen. Stundenrapporte

bestehen keine bzw. es wurden keine solche erstellt. Dies deckt sich auch mit

den Ausführungen der im Rahmen der Einspracheverhandlung gemachten Ausführungen

der damaligen Vertreterin der Rekurrentin, der B AG, wonach diese das Mandat

Mitte 2017 übernommen und mit erfolgter Mandatsübernahme Massnahmen ergriffen

habe, um den (zukünftigen) Dokumentationsanforderungen nachzukommen.

Entsprechend würden seit dem 2018 zeitnah Stundenrapporte ausgestellt und die

erbrachten Leistungen jeweils entsprechend dokumentiert. Dies ändert aber

nichts daran, dass für die streitbetroffenen Steuerperioden gerade keine solche

Stundenrapporte oder Aufzeichnungen betreffend die geleisteten Arbeiten

bestehen.

3.5 Im Veranlagungs-,

Einsprache- und Rekursverfahren machte die Rekurrentin lediglich geltend, im

Rahmen der umfangreichen Sanierungsarbeiten seien rund 10'000 Arbeitsstunden

geleistet worden. Hierbei handelt es sich aber nur um eine Schätzung, ohne dass

die Rekurrentin hierfür entsprechende Aufzeichnungen vorzulegen vermag.

3.6 Wie erwähnt, hat

die A AG Rechnungen in Höhe von CHF 1'381'000 an die C GmbH sowie die D GmbH

bezahlt:

Positionen CHF

- 7

Rechnungen der C GmbH aus dem Jahr 2016 1'319'000

- 1 Rechnung

der D GmbH vom 10. August 2016 62'000

Total 1'381’000

Dabei durfte die

Vorinstanz zu Recht davon ausgehen, dass es sich hierbei um Zahlun-gen an

nahestehende Gesellschaften handelt (vgl. oben, E. 3.1 und 3.2). Wenn die

Rekurrentin in diesem Zusammenhang moniert, dass E C, der zu 50 % Eigentümer

der A AG sei, eine Fakturierung zu überhöhten Preisen der D GmbH nicht akzeptiert

hätte, so wird übersehen, dass die D GmbH bis Oktober 2017 zu 95 %

(mittlerweile 100 %) im Besitz von F D ist, welcher wiederum zu 50 % an der A

AG beteiligt ist, und Herr D sowohl für die A AG wie auch für die D GmbH

einzelzeichnungsberechtigt ist. Entsprechend gilt, dass die Vorinstanz zu Recht

davon ausgegangen ist, dass es sich bei diesen acht Rechnungen um solche von

nahestehenden Personen handelt.

3.7 Vor diesem

Hintergrund und gestützt auf den Umstand, dass die den fakturierten Rechnungen zugrundeliegenden

Leistungen nicht im Ansatz belegt sind, erscheint es grundsätzlich als

zulässig, wenn die Vorinstanz im Rahmen der Veranlagung überprüft, ob diese

geleisteten Zahlungen einem Drittvergleich standhalten. Zu diesem Zweck hat die

Vorinstanz zunächst das Total der gesamten, im Zusammenhang mit der

Liegenschaft «Z-strasse 01» von der Rekurrentin bezahlten Rechnungen ermittelt,

mithin CHF 3'419'000. Dieser Betrag übersteigt - wie die Vorinstanz im

Einspracheentscheid festhält - den Verkaufspreis der Liegenschaft von CHF

3'200'000, so dass sich ein Drittvergleich auch unter diesem Gesichtspunkt

geradezu aufdrängt.

3.8 Von den

vorgenannten Gesamtkosten hat die Vorinstanz den Erwerbspreis in Höhe von CHF

580'000 sowie die mit dem Kauf und Verkauf verbundenen Transaktionskosten in

Höhe von CHF 27'000 abgezogen. Weiter hat sie gemäss den von der Rekurrentin

vorgelegten Kontodetails direkt von ihr bezahlte Drittrechnungen für die Jahre

2013-2015 zum Abzug zugelassen, wobei sie die für das Jahr 2015 bezahlten

Drittrechnungen aufgrund des fehlenden Kontodetails ermessensweise in Anlehnung

an die Vorjahre (CHF 31'000 und CHF 48'000) mit CHF 50'000 festgesetzt hat.

Schliesslich hat die Vorinstanz die von der Rekurrentin vorgelegten und von

dieser bezahlten Drittrechnungen in Höhe von CHF 703'000 abgezogen, was zu

einem Total an Entschädigungen an nahestehende Gesellschaften von CHF 1'980'000

führt.

3.9 Das verbleibende

Total an Entschädigungen an nahestehende Gesellschaften setzte die Vorinstanz

ins Verhältnis zu den von der Rekurrentin lediglich behaupteten, aber nicht

nachgewiesenen 10'000 Arbeitsstunden, welche für die Sanierung der Liegenschaft

in Solothurn aufgewendet worden sein sollen. Dies würde zu einem fakturierten

bzw. bezahlten Stundenansatz von CHF 198 führen (CHF 1'980'000 / 10'000

Arbeitsstunden). Für die Plausibilisierung dieses Stundenansatzes stellte die

Vorinstanz auf den vom Bundesamt für Statistik unter «salarium.ch» abrufbaren

individuellen Lohnrechner ab, der selbst für hochqualifizierte Bauarbeiter kaum

mehr als CHF 100 ausweist. Anderseits stellte sie auf die von der Rekurrentin

eingereichten Drittrechnungen ab. Diese enthalten nachgewiesenermassen

fakturierte Stundenansätze von CHF 30 bis CHF 65. Gestützt hierauf gelangte die

Vorinstanz zum Schluss, dass die von den nahestehenden Gesellschaften, mithin

der C GmbH und der D GmbH verrechneten Leistungen offensichtlich nicht

drittvergleichskonform seien.

3.10 Vor dem

Hintergrund, dass die Rekurrentin keinerlei Aufzeichnungen für die geleisteten

Arbeiten vorlegen kann und es sich bei den involvierten Parteien um

nahestehende Personen handelt, ist es grundsätzlich aus Sicht des angerufenen

Steuergerichts nicht zu beanstanden, wenn die Vorinstanz die streitbetroffenen

Rechnungen daraufhin überprüft, ob diese einem Drittvergleich standhalten.

Dabei hat sie - gestützt auf das vorstehende zweistufige Vorgehen - in

nachvollziehbarer und rechtsgenüglicher Weise nachgewiesen, dass im konkreten

Fall eine natürliche Vermutung für das Vorliegen einer geldwerten Leistung

unter Nahestehenden besteht, indem tatsächlich ein Missverhältnis zwischen der

von den nahestehenden Gesellschaften erbrachten Leistung und Gegenleistung

vorhanden ist, wobei dieses Missverhältnis für die handelnden Personen demgemäss

erkennbar gewesen war. Entsprechend ist es Sache der Rekurrentin, die

vorgenannte Vermutung, die für das Vorliegen einer geldwerten Leistung spricht,

zu entkräften.

3.11 Die Rekurrentin

wendet ein, dass es sich bei den Herren C und D um qualifizierte Handwerker

(Maler/Gipser bzw. Schreiner/Zimmermann) handle, welche jeweils die

Erwägungen

Umbauarbeiten grösstenteils - unter Beizug von Hilfskräften - selbst ausgeführt

und Submissionsarbeiten, Bauführung, Architekturarbeiten, Planung sowie

Baukontrolle wahrgenommen hätten. Daher erscheine der fakturierte Betrag von

CHF 1'381'000 bzw. der daraus resultierende Stundenansatz von CHF 130 (CHF

1'381'000 / 10'000 Arbeitsstunden) als angemessen. Demgemäss seien auch die von

der Rekurrentin über diesen Betrag gezahlten Rechnungen steuerlich zu

akzeptieren. Weiter argumentiert sie, dass die von der C GmbH verrechneten

Leistungen dem durch den Umbau bzw. die Sanierung geschaffenen Mehrwert

entsprechen würden, wenn man den Kaufpreis für das Objekt im Mai 2013 mit dem

Verkaufspreis im November 2015 vergleiche. Die Aufrechnungen seien deshalb

willkürlich, da die Vorinstanz das ihr zustehende Ermessen überschritten habe.

3.12

Hierzu ist

zunächst darauf hinzuweisen, dass die Rekurrentin - wie bereits erwähnt -

keinerlei Aufzeichnungen bezüglich der angeblich geleisteten Arbeitsstunden

vorzulegen vermag. Diese sind lediglich geschätzt. Auch der Verweis auf den

Stundenansatz von CHF 130, welcher nach dem Dafürhalten der Rekurrentin als

plausibel erscheine, bleibt letztlich eine pauschale Behauptung, welche nicht

belegt ist, indem auch hierfür bzw. als Folge der fehlenden Arbeitsrapporte

keinerlei Aufzeichnungen oder Dokumentationen beigebracht werden (können).

Vielmehr beschränkt sich die Rekurrentin auf die Feststellung, dass der von der

Vorinstanz verwendete Stundenansatz für Hilfskräfte viel zu tief bzw. der von

der Rekurrentin berechnete Stundenansatz durchaus realistisch sei.

Diesbezüglich zeigt sich aber, dass die Rekurrentin im Rahmen des Veranlagungs-

und Rechtsmittelverfahrens widersprüchliche Aussagen gemacht hat. Noch im

Einspracheverfahren hat sich die Rekurrentin auf den Standpunkt gestellt, dass

die gesamten geleisteten Arbeitsstunden von den beiden Geschäftsführern, Herr D

und Herr C, ausgeführt worden seien. Erst als die Vorinstanz die Rekurrentin

darauf hingewiesen hat, dass dies - bei einer Umbauphase von 2 Jahren und

gemessen an den von der Rekurrentin geltend gemachten 10'000 Arbeitsstunden -

einem Arbeitspensum von je 2'500 geleisteten Arbeitsstunden entspreche, räumte

die Rekurrentin ein, dass weitere Mitarbeiter bzw. zwei Hilfskräfte die

Arbeitsleistungen erbracht hätten. So oder so bleibt es unklar, wie viele

Personen tatsächlich welche Leistungen erbracht haben. Dass nebst den

herkömmlichen Arbeiten tatsächlich Planungs- und Bauführungsarbeiten verrichtet

worden sein sollen, erscheint zwar als nachvollziehbar. Allerdings ist es

notorisch, dass die Planungs- und Bauführungsarbeiten im Vergleich zu den

übrigen Sanierungs-/Umbauarbeiten den weitaus kleineren Teil ausmachen, so dass

ein durchschnittlicher Stundenansatz von CHF 130 bzw. CHF 198 (unter

Berücksichtigung des Totals an nahestehende Gesellschaften geleistete

Entschädigungen; vgl. oben, E.3.9) auch aus diesem Grund als wenig plausibel

erscheint. Unabhängig davon zeigt sich aber, dass es sich bei den von der

Rekurrentin vorgetragenen Einwendungen letztlich nur um pauschale Bestreitungen

handelt, wofür sie keinerlei Aufzeichnungen oder Unterlagen beizubringen

vermag. Entsprechend gelingt es der Rekurrentin auch nicht, die von der

Vorinstanz aufgezeigte Vermutung für das Vorliegen einer geldwerten Leistung zu

entkräften.

3.13

Weiter wendet die

Rekurrentin ein, dass - ohne die als Aufwand verbuchten Kosten (welche in den

Jahren 2013-2015 akzeptiert worden seien) - der Betrag von CHF 1'469'000

(anstatt CHF 1'980'000) als Entschädigung an nahestehende Gesellschaften in der

Steuerperiode 2016 verbleiben würde. Zudem seien die als Aufwand verbuchten

Kosten in den entsprechenden Jahren konsumiert und würden nicht zu einer

Aktivierung führen (Wertbildung). Die Aufwände seien in den entsprechenden

Veranlagungsjahren nicht beanstandet und demgemäss von der Steuerbehörde

Solothurn akzeptiert worden. Ebenfalls sei auch die Verbuchungsmethode des

Vorgänger-Treuhänders (Kosten: 2/3 Aktivierung + 1/3 Aufwand) nie beanstandet

oder korrigiert worden. Demgemäss könnten die Aufwände aus Gründen der

Periodizität nicht im Nachhinein als Anlagekosten betrachtet werden mit

entsprechenden Steuerfolgen im Jahr 2016, d.h. erst am Schluss der

Steuerpflicht (infolge Verkauf der Liegenschaft) im Kanton Solothurn.

Diesbezüglich übersieht die Rekurrentin, dass die als Aufwand verbuchten Kosten

in den Jahren 2013-2015, wie dies die Vorinstanz in ihren Eingaben festhält,

nicht nachträglich bilanztechnisch umgedeutet, sondern lediglich als Basis für

die Beurteilung von marktkonformen Preisen herangezogen worden sind. Darüber

hinaus hält die Vorinstanz ebenfalls zu Recht fest, dass diesbezüglich

sämtliche von der Rekurrentin bezahlten Rechnungen miteinzubeziehen seien,

ansonsten - würde man der Argumentation der Rekurrentin folgen - auch nur 2/3

der geltend gemachten 10'000 Arbeitsstunden sowie 2/3 der Drittrechnungen

berücksichtigt werden dürften, was im Ergebnis aber wiederum zum gleichen

Resultat führen würde. Entsprechend kann die Rekurrentin mit ihrem Vorbringen

diesbezüglich nichts zu ihren Gunsten ableiten.

3.14

Schliesslich hat

die Vorinstanz im Rahmen des Einspracheentscheids auch festgehalten, dass die

streitbetroffenen Rechnungen in Höhe von CHF 1'381'000 und damit ein

wesentlicher Teil der Rechnungen als Akontorechnungen nach Übergang von Nutzen

und Gefahr und damit deutlich nach erfolgter Leistungserbringung gestellt

worden seien. Konkret zeigt sich, dass die Unterzeichnung des Kaufvertrags am …

November 2015 erfolgte, wobei der Übergang von Nutzen und Gefahr per Februar

2016.

festgesetzt wurde. Die Rechnungsstellung erfolgte zwischen Februar 2016

und September 2016 (Rechnungsdaten: ... Februar 2016 [CHF 295’000], ... Februar

2016.

[CHF 62’000], ... März 2016 [CHF 190’000], ... März 2016 [CHF 210’000],

... August 2016 [CHF 186’000], ... September 2016 [CHF 167’000], ... September

2016.

[CHF 100’000] und ... November 2016 [CHF 171’000]), die Bezahlung dieser

acht streitbetroffenen Rechnungen im Zeitraum von Mai-November 2016. Dem hält

die Rekurrentin entgegen, dass es sich hierbei um eine gestaffelte

Rechnungsstellung handle, um die Liquidität der Rekurrentin zu erhalten. Dies

sei auch unter Dritten so üblich. Diese Argumentation wirkt wenig überzeugend.

So hat die Rekurrentin noch im Rahmen der Einspracheverhandlung angegeben, dass

nachträglich nicht mehr festgestellt werden könne, weshalb die Leistungen erst

nach Abschluss der vorgenommenen Arbeiten, mithin im Jahr 2016 in Rechnung

gestellt worden seien und wie sich die jeweiligen Rechnungsbeträge

zusammensetzen würden. Darüber hinaus kann auch auf die Ausführungen der

Vorinstanz verwiesen werden, welche darauf hinweist, dass es bei

Gebäudesanierungen, welche von unabhängigen Dritten ausgeführt würden, üblich

sei, dass diese ihre Liquidität mit Vorauszahlungen oder sehr zeitnahen

Akontozahlungen sicherstellen müssten. Mangels Finanzierungsquellen hätten

demgemäss die nahestehenden Gesellschaften konsequenterweise mit den erst im

Jahr 2016 und damit weit nach Abschluss der Sanierung vorgenommenen

Fakturierungen, die während der Bauphase angefallenen Aufwendungen für das

eigene Personal und das Material von Drittlieferanten gar nicht bezahlen

können. So oder so zeigt sich, dass die Argumentation der Rekurrentin

diesbezüglich nicht gehört werden kann bzw. im Umstand mündet, dass die

Rekurrentin letztlich nicht plausibel darzulegen vermag, wie sich die

Rechnungsbeträge der streitbetroffenen Rechnungen zusammensetzen bzw. aufgrund

der fehlenden Aufzeichnungen nicht in der Lage ist darzutun, welche konkreten

Leistungen effektiv erbracht worden sind.

3.15

Zusammenfassend

zeigt sich, dass das Vorgehen der Vorinstanz grundsätzlich nicht zu beanstanden

ist, wonach sie untersucht, ob die zwischen den nahestehenden Gesellschaften

erbrachten Leistungen einem Drittvergleich standhalten bzw. auch erbracht

worden wären, wenn sich Leistungsempfänger und Anteilsinhaber nicht nahestehen

würden. Dabei erscheint die von der Vorinstanz gewählte Methode bzw. die damit

verbundenen Prüfschritte als nachvollziehbar und plausibel. Gestützt darauf

vermochte die Vorinstanz tatsächlich ein Missverhältnis zwischen Leistung und

Gegenleistung darzutun, was wiederum dazu führt, dass - der in solchen Fällen

geltenden Beweislastregel entsprechend - es an der Rekurrentin wäre, diese

Vermutung zu entkräften. Entsprechend ist es auch nicht ersichtlich, inwiefern

und wie dies die Rekurrentin moniert, eine Ermessensüberschreitung vorliegen

bzw. das Vorgehen der Vorinstanz willkürlich sein soll. Diesbezüglich kann auch

auf die Feststellung der Vorinstanz verwiesen werden bzw. hat diese aufgezeigt,

dass die nahestehenden Gesellschaften für ihre eigenen Leistungen einen Betrag

von CHF 1'980’000 fakturiert haben (vgl. oben, E. 3.8). Nach Abzug der von der

Vorinstanz aufgerechneten Leistungen in Höhe von CHF 1'381'000 verbleibt ein

Residualbetrag von CHF 599'000. Bei den von der Rekurrentin behaupteten 10'000

Arbeitsstunden würde sich daraus ein Stundenansatz von CHF 60 ergeben. Dieser

Satz liegt im oberen Bereich der von Dritten verrechneten Stundenansätze,

welche sich wie gesehen zwischen CHF 30 und CHF 65 bewegen (vgl. oben, E. 3.9).

Demgemäss erscheint die von der Vorinstanz vorgenommene Aufrechnung in Höhe von

CHF 1'381'000 auch unter diesem Gesichtspunkt als nicht als willkürlich,

sondern resultiert in einem Leistungsaustausch, welcher im Grundsatz auch einem

Drittvergleich standhält.

Unabhängig davon gilt,

dass die Rekurrentin die vorgenannte Vermutung für das Vorliegen einer

geldwerten Leistung nicht zu entkräften vermag, indem sie sich lediglich darauf

beschränkt, das Vorgehen der Vorinstanz in pauschaler Weise anzuzweifeln, ohne

dass sie hierfür aber entsprechende Beweismittel vorlegt. Der Einwand der

Rekurrentin, wonach der in Rechnung gestellte Aufwand in etwa dem geschaffenen

Mehrwert entsprechen würde, weshalb keine geldwerten Leistungen aufzurechnen

seien, reicht hierzu wie erwähnt nicht aus. Damit einhergehend verkennt die

Rekurrentin auch die Tatsache, wonach die steuerpflichtige Person nicht nur die

Geschäftsbücher ordentlich zu führen hat, sondern auch in der Lage sein muss,

über sämtliche Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder die Steuerbemessung

von Bedeutung sein können, Auskunft zu geben und auf entsprechendes Verlangen

die entsprechenden Belege, Bescheinigungen und Urkunden beibringen zu können

(RETO HEUBERGER, Die verdeckte Gewinnausschüttung aus Sicht des Aktienrechts

und des Gewinnsteuerrechts, 2001, S. 186). Entsprechend hat die Rekurrentin

denn auch die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen (vgl. dazu u.a. BGer

2C_797/2012 vom 31.7.2013 E. 2.2.1), so dass der vorliegende Rekurs in diesem

Punkt abzuweisen ist.

4.1

Weiter verbleibt

die Beurteilung der von der C GmbH der Rekurrentin am ... Oktober 2017 für das

Geschäftsjahr 2016 in Rechnung gestellten Betriebskosten in Höhe von CHF

253'549. Hiervon entfällt der Hauptanteil, mithin CHF 202'986 auf Lohn und

Sozialversicherungen. Weiter wurden Büromiete (CHF 7'476), Fahrzeugaufwand (CHF

3'741), übriger Betriebsaufwand (CHF 5'563), Verwaltungsaufwand (CHF 16'205)

und Werbeaufwand (CHF 17'478) fakturiert.

4.2

Von diesen

Betriebskosten hat die Vorinstanz im Rahmen des Veranlagungsverfahrens

lediglich den Betrag von CHF 16'636 zum Abzug zugelassen, die Differenz von CHF

236'913 (CHF 253'549 ./. CHF 16'636) steuerlich nicht akzeptiert und unter

Verweis auf § 91 Abs. 1 lit. b StG ebenfalls als verdeckte Gewinnausschüttung

aufgerechnet. Zur Begründung hielt die Vorinstanz dafür, dass die von der C

GmbH in Rechnung gestellten Betriebskosten für operative Tätigkeiten nicht

belegt seien und ihnen demgemäss keine effektiv erbrachten Leistungen

gegenüberstehen würden.

4.3

Die Rekurrentin

stellt sich dagegen auf den Standpunkt, diese Aufrechnung sei willkürlich. Dies

unter Verweis, dass die Rekurrentin und die C GmbH dieselben Räumlichkeiten

benützen und dasselbe Personal haben würden, wobei die Fahrzeuge auf die C GmbH

eingelöst seien und auch der übrige Verwaltungsaufwand durch die C GmbH besorgt

würde. Entsprechend würde dieser Verwaltungsaufwand zwischen der C GmbH und der

Rekurrentin hälftig aufgeteilt. Diese Aufteilung habe der Sitzkanton der beiden

Gesellschaften (Kanton Luzern) seit jeher akzeptiert. Daher könne es nicht

Aufgabe und Befugnis des Kantons Solothurn sein, in welchem die eine

Gesellschaft ein sekundäres Steuerdomizil habe, die Aufteilung der normalen und

laufenden Verwaltungskosten zwischen zwei nahestehenden Gesellschaften

vorzunehmen, die beide ihren Sitz in einem anderen Kanton hätten, wo diese

Aufteilung akzeptiert würde. ln der Zwischenzeit hätten die beiden

Gesellschaften auch einen entsprechenden Managementvertrag abgeschlossen, damit

auch schriftlich festgelegt sei, was seit Jahren zwischen den beiden Firmen

gelten würde.

4.4

Wie im

Einspracheentscheid dargelegt, hat die Rekurrentin die operative Tätigkeit

grundsätzlich ausgelagert. Im Anhang der Jahresrechnung zeigt sich, dass der

Dispositiv

Verwaltungsaufwand den einzelnen Liegenschaften zugewiesen und demnach in der

Steuerausscheidung berücksichtigt wird. Entsprechend erscheint der

Verwaltungsaufwand im Verhältnis zu den Liegenschaftstransaktionen und

Mieteinnahmen ohne weiteres als drittvergleichskon-form. Eine erneute

Fakturierung dieser Lohn- und Betriebskosten würde deshalb aber zu einer

Mehrfachfakturierung derselben Ausführungen führen.

4.5 Die

Jahresrechnungen der Rekurrentin der vergangenen Jahre zeigen dabei die

folgenden betrieblichen Aufwendungen:

4.6 Daraus erhellt,

dass die Verrechnung der Betriebskosten der C GmbH an die Rekurrentin erstmals

im Jahr 2016 erfolgte. Ohne diese (zusätzliche) Verrechnung von CHF 253'549

hätten die Betriebskosten der Rekurrentin im Jahr 2016 lediglich CHF 60'521 (=

CHF 257'545 ./. CHF 253'549 + CHF 56'525 [übriger Betriebsaufwand]) betragen

und somit im Rahmen der Vorjahre gelegen. Entsprechend läuft die Behauptung der

Rekurrentin ins Leere, wonach die Vorinstanz solche Kostenaufteilungen gestützt

auf die erfolgten Steuerausscheidungen jeweils akzeptiert hätte.

4.7 Entsprechend ist

auch die Annahme der Vorinstanz des Vorliegens eines Missverhältnisses zwischen

Leistung und Gegenleistung und der damit verbundenen natürlichen Vermutung für

eine verdeckte Gewinnausschüttung nicht zu beanstanden. Dies mit Blick auf den

Umstand, dass mit der Rechnungsstellung der vorgenannten Betriebskosten durch

nahestehende Gesellschaften dieselben Aufwendungen fakturiert werden, welche

bereits mit Fakturierung von geleisteten Arbeitsstunden in Rechnung gestellt

worden sind, wobei das Verhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung für die handelnden

Organe ohne weiteres erkennbar war.

4.8 Die Rekurrentin

beschränkt sich auch in diesem Punkt darauf, die vorgenommene Aufrechnung der

Vorinstanz pauschal zu bestreiten, indem sie sich auf den Standpunkt stellt,

dass die Leistungen der C GmbH ab dem Jahr 2016 zu marktgerechten Bedingungen

an die Rekurrentin weiterverrechnet würden. Hierzu legt sie den

zwischenzeitlich, mithin im Jahr 2019 zwischen den Parteien abgeschlossenen

Managementvertrag vor, welcher schriftlich festlege, was seit Jahren zwischen

den beiden Firmen gelten würde. Der ins Recht gelegte Vertrag ist für das

streitbetroffene Steuerjahr letztlich jedoch unerheblich, weshalb die

Rekurrentin daraus nichts zu ihren Gunsten ableiten kann. Weitere Unterlagen

oder Beweismittel vermag die Rekurrentin nicht beizubringen, welche die

Vermutung für das Vorliegen einer geldwerten Leistung zu entkräften vermögen

würden.

4.9 Die Vorinstanz

akzeptiert im Ergebnis Betriebskosten in Höhe von CHF 49'089 bzw. in Höhe von

1/3, mithin von CHF 16'363. Dies vor dem Hintergrund, dass sie das Total der zu

akzeptierenden Betriebskosten auf die A AG, die C GmbH sowie auf die in das

Geschäftsmodell integrierte und ebenfalls nahestehende G AG aufteilt. Mit Blick

auf die Höhe der jeweilig verbuchten Umsätze bzw. vor dem Hintergrund, dass die

Rolle der G AG nicht eigentlicher Gegenstand des vorliegenden Verfahrens

bildet, sind Rekurs und Beschwerde in diesem Punkt insofern gutzuheissen, als

der auf die G AG entfallende Drittel nicht dieser, sondern - dem Ansatz der

Vorinstanz bzw. den Ausführungen der Rekurrentin folgend - letztlich je hälftig

der C GmbH und der Rekurrentin zuzuordnen ist. Entsprechend verringern sich die

von der Vorinstanz auf Stufe der Rekurrentin vorgenommenen Aufrechnungen an

geldwerten Leistungen von CHF 236'913 um CHF 8'181.50 (= ½ von CHF 16'363) auf

CHF 228’731.50.

5. Schliesslich

wirft die Rekurrentin die Frage auf, ob sie im Jahr 2016 im Kanton Solothurn

überhaupt noch steuerpflichtig sei oder ob der Gewinn aus dem Verkauf der

Liegenschaft steuerlich nicht bereits im Steuerjahr 2015 erfasst hätte werden

müssen. Diesbezüglich hält die Vorinstanz zurecht fest, dass der Übergang von

Nutzen und Gefahr erst auf den ... Februar 2016 erfolgt sei und die

Liegenschaft «Z-strasse 01» im Jahresabschluss 2015 (richtigerweise) auch als

immobile Sachanlage bilanziert und der Erfolg aus dem Verkauf der Liegenschaft

- dem Periodizitätsprinzip entsprechend - im Geschäftsjahr 2016 ausgewiesen

werde. Folgerichtig greift die damit verbundene Gewinnbesteuerung folglich erst

in der Steuerperiode 2016 Platz.

Steuergericht,

Urteil vom 30. November 2020 (SGSTA.2019.4)