Nachsteuern und Hinterziehung Steuerperioden 2006-2010

Steuergericht

Urteil vom 8. März 2021

Es wirken

mit:

Präsident: Müller

Richter: Flury,

Kellerhals

Sekretär: Hatzinger

In Sachen SGSTA.2019.58;

BST.2019.54

Sachverhalt

A. Y.

v.d.

gegen

Kant. Steueramt

betreffend

Nachsteuern und Hinterziehung Steuerperioden 2006-2010

hat das

Steuergericht den Akten entnommen:

1. Mit Urteil vom

18.2.2019 (2C_435/2017) hat das Bundesgericht in teilweiser Gutheissung der

Beschwerde der Steuerpflichtigen A. sel. + B. Y-Z bzw. der heutigen Rekurrenten

und Beschwerdeführer entschieden, dass das angefochtene Urteil des

Steuergerichts vom 20.3.2017 (SGSTA.2016.50; BST.2016.47) betreffend

Bundessteuer und Staats- und Gemeindessteuer insoweit aufgehoben und zur

Neuveranlagung an das Steueramt des Kantons Solothurn zurückgewiesen wird. Nach

den Erwägungen des Bundesgerichts betrifft die Korrektur bei der Bundessteuer

sowie der Staats- und Gemeindesteuer einzig die Berücksichtigung der

AHV-Beiträge und die Passivierung der evangelisch-reformierten Kirchensteuer

bei der Staats- und Gemeindesteuer (vgl. Ziffer 4 der Erwägungen).

Erwägungen

2.

Nach Rückweisung

des Steuerfalles durch das Bundesgericht hat das Steueramt des Kantons

Solothurn unter dem Datum vom 4.4.2019 der Rekurrentin neue Steuerrechnungen

für die Nachsteuern 2006-2010 sowie die Bussenverfügungen wegen

Steuerhinterziehung für die Steuerjahre 2006-2008 für die Staats- und die

direkte Bundessteuer und die Zinsrechnungen für die Nachsteuern zugestellt. Auf

Verlangen der Rekurrentin stellte ihr das Steueramt mit Schreiben vom 9.4.2019

auch die Nachsteuerveranlagungen für die Steuerjahre 2006-2010 zu. Dieser

Verfahrensablauf ergibt sich aus der Einsprache der Rekurrentin vom 3.5.2019

als Beilage 11 des Steueramtes zur Vernehmlassung vom 20.11.2019. Die

vorgenannten Bussenverfügungen fehlen bei den Akten des Steueramtes. Die neuen

Veranlagungen wurden zuhanden beider Steuerpflichtigen (A. Y-Z sel. + B. Y-Z)

eröffnet.

3.

Nach Einsprache

der heutigen Rekurrenten vom 3.5.2019 erhöhte das Steueramt des Kantons

Solothurn in teilweiser Gutheissung mit Entscheid vom 20.8.2019 (zugestellt am

23.8.2019) die passivierten AHV-Beiträge. Die Rückstellung für die

Kirchensteuern wurden nicht verändert, weil diese nicht bestritten worden

seien. Die entsprechenden neuen Nachsteuerveranlagungen des Steueramtes des

Kantons Solothurn datieren vom 14.8.2019. Die neuen Bussenverfügungen mit

Zinsrechnungen für Bund und Staat datieren vom 20.8.2019 und wurden der

Rekurrentin offenbar zusammen mit den Nachsteuerveranlagungen am 23.8.2019

zugestellt (vgl. Beilage 3 zum Rekurs vom 13.9.2019 mit Kopien der

Bussenverfügungen vom 20.8.2019). Das Steueramt hat in seinem

Einspracheentscheid die angefochtenen Nachsteuerveranlagungen vom 29.3.2019

durch die Nachsteuerveranlagungen vom 14.8.2019 und anschliessend die

angefochtenen Bussenverfügungen vom 4.4.2019 durch die Bussenverfügungen vom

20.8.2019

ersetzt (fehlen bei den Akten).

4.

Mit Rekurs und

Beschwerde vom 13.9.2019, welche namens A. Y. sel. + B. Y. erhoben wurden, wird

vor allem die Aufhebung der Nachsteuerveranlagungen und Zinsrechnungen vom

14.8.2019

betreffend die Steuerjahre 2006-2010 und der Bussenverfügungen mit

Zinsrechnungen vom 20.8.2019 betreffend die Steuerjahre 2006-2010 verlangt (Die

Bussenverfügungen 2006 bis 2008 sind nur in den Beilagen der Rekurrentin

enthalten; in den Beilagen des Steueramtes fehlen sie). In der Rechtsschrift

vom 13.9.2019 wird die Umsetzung des Bundesgerichtsurteils vom 18.2.2019

verlangt. Es wird festgehalten, dass die Steuerverwaltung die AHV-Beiträge des

verstorbenen Steuerpflichtigen vom im Nachsteuerverfahren noch nicht

veranlagten Erwerbseinkommen berechnet und geschätzt habe, obwohl die

tatsächlichen AHV-Beiträge inkl. Verwaltungskosten bereits seit dem 30.8.2016

aus dem Rekursverfahren bekannt gewesen seien. Es wird ausgeführt, dass die

Leiterin Nachsteuern/Bussen der Steuerverwaltung Solothurn in ihrem E-Mail vom

23.5.2019

an die EStV, womit sie um Anleitung für die korrekte Umsetzung des

Bundesgerichtsurteils vom 18.2.2019 ersuchte, wahrheitswidrig behauptet habe,

der Rechtsvertreter habe das Bundesgericht nicht über den Tod des

steuerpflichtigen Ehemannes orientiert, was nicht zutreffe. Der Rechtsvertreter

habe das Bundesgericht sofort nach Erhalt der Mitteilung über den Tod des

Steuerpflichtigen telefonisch und schriftlich orientiert. Materiell werden die

Nachsteuerveranlagung vom 14.8.2019, die Bussenverfügungen vom 20.8.2019 und der

Einspracheentscheid vom 20.8.2019 als „höchst verwirrlich“ erachtet. Im Wesentlichen

wird ausgeführt, dass die AHV-Beiträge, soweit die Beitragsrechnungen der

Ausgleichskasse vorliegen, nicht zu schätzen und dass die bekannten Beträge

einzusetzen seien. Es wird anerkannt, dass die Steuerverwaltung für die

Steuerperioden 2006-2008 die tatsächlichen AHV-Beiträge zugrunde gelegt habe.

Sie habe dann aber fälschlicherweise angeblich in Rechnung gestellte

AHV-Beiträge abgezogen und nur noch einen Differenzbetrag berücksichtigt. Nach

Vornahme der Abzüge für die AHV-Beiträge wird für die Veranlagungsperiode 2006

ein im Nachsteuerverfahren zu veranlagendes Einkommen von Fr. 379‘275.00, für

die Veranlagungsperiode 2007 ein solches von Fr. 354‘638.00 und für die Veranlagungsperiode

2008.

ein solches von Fr. 366‘202.00 ermittelt. Betreffend die

Gemeindesteuer für die Kirchgemeinde wird ausgeführt, dass die Steuerverwaltung

diesen Steuerbetrag entgegen dem Urteil des Bundesgerichts weder bei der

Neuveranlagung noch im Einspracheentscheid berücksichtigt habe, was zu

korrigieren sei. Zu den Bussen wird ausgeführt, dass diese nicht rechtskräftig

festgesetzt werden könnten, solange keine rechtskräftigen Nachsteuern vorliegen

würden. Mit der bundesgerichtlichen Rückweisung zur Neuveranlagung der

Nachsteuern an das Steueramt seien sowohl die Nachsteuerveranlagungen wie auch

die Bussen wegen Steuerhinterziehung aufgehoben worden. Das Steueramt hätte

deshalb sowohl die Nachsteuern wie auch die Bussen wegen Steuerhinterziehung

neu festsetzen müssen. Dazu hätte auch die beantragte Aufhebung der

Bussenverfügung vom 4.4.2019 infolge Todes des Steuerpflichtigen gehört. Die

Weigerung des Steueramtes, auf diesen Antrag einzutreten, sei als formelle

Rechtsverweigerung zu qualifizieren. Da A. Y. am XX.XX.2018 während des

Verfahrens vor Bundesgericht verstorben sei, also vor rechtskräftiger

Festsetzung der Bussen wegen Steuerhinterziehung, sei das Verfahren wegen

Steuerhinterziehung einzustellen und die geleisteten Zahlungen für Bussen seien

zurückzuerstatten. Schliesslich wird verlangt, dass die Leiterin

Nachsteuern/Bussen beim Kantonalen Steueramt in den Ausstand zu treten habe.

Sie sei verantwortlich für die nicht korrekte Umsetzung des Urteils des

Bundesgerichts wie auch für die ungewöhnlich lange Verfahrensdauer.

5.

In ihrer

Vernehmlassung vom 20.11.2019 beantragt das Steueramt des Kantons Solothurn die

kostenfällige Abweisung von Rekurs und Beschwerde. Zur Frage der

Berücksichtigung der AHV-Beiträge der Jahre 2006, 2007 und 2008 erklärt das

Steueramt, dass es auf dem der Nachbesteuerung unterliegenden selbständigen

Erwerbseinkommen praxisgemäss 10 % AHV-Beiträge abgezogen habe. Dafür verweist

das Steueramt auf seine Verfügung vom 20.8.2019 betreffend Nachsteuer. Nach der

Einsprache gegen die Veranlagung habe das Steueramt bei der Ausgleichskasse die

bestehenden Nachtragsverfügungen eingefordert, welche am 15. Mai 2019

zugestellt worden seien. Anhand dieser Verfügungen habe das Steueramt

festgestellt, dass für die Steuerperioden 2006-2008 bereits AHV-Beiträge in

Rechnung gestellt worden seien. Dementsprechend habe das Steueramt veranlagt.

In der Nachbesteuerung seien keine AHV-Beiträge berücksichtigt worden. Die

Veranlagungsbehörde habe das selbständige Erwerbseinkommen für die ursprünglichen

Veranlagungen mangels Unterlagen nach Ermessen festgesetzt. Weil eine

Ermessensveranlagung die Schätzung nicht spezifizieren müsse, würden

AHV-Beiträge im ursprünglichen Veranlagungsverfahren als berücksichtigt gelten.

Die Bezahlung der AHV-Beiträge würde sich im Umstand zeigen, dass sie in den

Nachtragsverfügungen vom 27.7.2016 abgezogen worden seien. Zur Frage der

Kirchensteuer hält das Kantonale Steueramt fest, dass diese in der Veranlagung

nach dem Urteil des Bundesgerichts vom 18.2.2019 passiviert worden seien. Dies

würde sich auch aus dem Vergleich der Verfügung des Steueramtes vom 19.8.2019

mit dem Schuldenverzeichnis 2008-2010 ergeben. Da die Passivierung nicht

angefochten worden sei, sei sie im Einspracheentscheid nicht angepasst worden.

Durch die Minderung des Einkommens aus selbständiger Erwerbstätigkeit durch die

angepassten AHV-Beiträge aufgrund der Nachtragsverfügungen vom 27.7.2016 sei

die Passivierung eher zu hoch ausgefallen. Es würde für die Rekurrentin an der

Beschwer fehlen. Bezüglich Hinterziehung habe das Bundesgericht im Urteil vom

19.2.2019

festgehalten, dass die Beschwerde nur hinsichtlich der fehlenden

Rückstellung für AHV-Beiträge und die Passivierung der Kirchensteuer

gutgeheissen worden sei. Im Übrigen als auch in Bezug auf die Hinterziehung sei

die Beschwerde abgewiesen worden. Das Bundesgericht bestimme, in welchen

Punkten die Veranlagungen zu korrigieren seien. Zur Hinterziehung habe das

Bundesgericht nichts geäussert. Vielmehr habe das Bundesgericht Bestand und

Umfang der Strafe bestätigt. Das Urteil des Bundesgerichts sei rechtskräftig

und es sei dem Kantonalen Steueramt verwehrt, andere Thematiken als solche,

welche zur Rückweisung führten, aufzunehmen. Das Kantonale Steueramt habe in

seiner Verfügung vom 20.8.2019 vorerst über die Nachsteuer entschieden. Über

die Hinterziehung sei zu diesem Zeitpunkt noch kein Entscheid ausgefertigt

worden. Das Nachsteuer- und das Hinterziehungsverfahren seien unterschiedliche

Verfahren, die nur dann zusammengeführt würden, wenn keine Kollisionen mit den

Rechtssätzen und den Verfahrensrechten zu befürchten seien. Deshalb habe man

nach Eingang von Rekurs und Beschwerde vom 13.9.2019 mit der Ausfertigung eines

Entscheides über die Hinterziehung zugewartet. Das Kantonale Steueramt

anerkennt, dass der Vertreter der Rekurrentin mit Schreiben vom 4.7.2019, unter

Beilage des Ausdrucks des Zivilstandsregisters, über den Tod des Rekurrenten A.

Y. orientiert hatte. Das Kantonale Steueramt geht davon aus, dass das

Bundesgericht das Verfahren betreffend Hinterziehung nicht zufolge

Gegenstandslosigkeit nach Art. 32 Abs. 2 BGG abschreiben konnte. Es verhalte

sich im Verfahren vor dem Bundesgericht anders als im kantonalen

Beschwerdeverfahren, wenn die beschuldigte Person während des

Beschwerdeverfahrens versterbe. Im kantonalen Verfahren führe das Versterben

der beschuldigten Person zur Verfahrenseinstellung. Im vorliegenden Fall seien

die Bussen bereits im Jahre 2017 bezahlt worden (gestützt auf das Urteil des

Bundesgerichts teilweise zurückbezahlt).

6.

In der

Stellungnahme (Replik) vom 20.12.2019 werden die Rekurs- und Beschwerdeanträge

bestätigt. Es wird festgehalten, dass in den Ermessenseinschätzungen die

AHV-Beiträge nicht berücksichtigt worden seien. Deshalb seien diese für die

Ermittlung des steuerbaren Gewinns von der Ermessenseinschätzung in Abzug zu

bringen, was zu den in der Rekurs- und Beschwerdeschrift genannten Beträgen

führe. Davon seien die mit den rechtskräftigen Ermessenveranlagungen 2006-2008

bereits veranlagten Gewinne aus selbständiger Erwerbstätigkeit in Abzug zu

bringen. Die im Nachsteuerverfahren noch zu veranlagenden Erwerbseinkommen

würden sich aus der Differenz des Nettoerwerbseinkommens im Sinne des

bundesgerichtlichen Urteils vom 18.2.2019 und der bereits veranlagten Nettoerwerbseinkommen

gemäss rechtskräftigen Ermessensveranlagungen 2006-2008 ergeben. Diese

Einkommen würden sich für das Jahr 2006 auf Fr. 279‘275.00, für das Jahr 2007

auf Fr. 234‘638.00 und für das Jahr 2008 auf Fr. 196‘202.00 belaufen. Die

AHV-Beiträge seien auf diesen Nettoerwerbseinkommen zu passivieren. Die Pflicht

zur Passivierung der Kirchensteuern ergebe sich aus dem Urteil des

Bundesgerichts vom 18.2.2019. In den Veranlagungen vom 29.3.2019 seien die

Kirchensteuern für die Staats- und die direkte Bundessteuer 2006-2010

passiviert worden. Deshalb sei mit der Einsprache vom 3.5.2019 keine

diesbezügliche Anfechtung erfolgt. Da das Steueramt in den Veranlagungen vom

14.8.2019

die Passivierungen der Kirchensteuer nicht ausgewiesen habe, sei der

Rekurs eingelegt worden, womit die Beschwer offensichtlich gegeben sei. Die

Busse wegen Hinterziehung könne erst festgesetzt werden, wenn die Nachsteuer

rechtskräftig veranlagt sei. Das Bundesgericht habe in seinem Urteil das

Verhalten des Steuerpflichtigen als Hinterziehung wie auch die Bemessung des

Bussenkoeffizienten nicht beanstandet und damit die Grundlagen für die

Bussenbemessung festgelegt. Das Urteil bedeute aber nicht, dass damit die

angefochtenen Hinterziehungsbussen in Rechtskraft erwachsen wären. Es sei

vielmehr Sache des Steueramtes, die Nachsteuern im Sinne der Erwägungen des

Bundesgerichts neu zu veranlagen und anschliessend auch die Bussen im Sinne

dieser Erwägungen festzusetzen. Dies sei auch deshalb notwendig, um die

Rückerstattungsansprüche bezüglich Nachsteuern und Bussen festzustellen. Die

Auffassung des Steueramtes, dass mit dem Urteil des Bundesgerichts

rechtskräftige Bussenverfügungen vorliegen würden, sei unhaltbar. Die

Rekurrentin hält die Ausführung des Steueramtes, dass sie für die Hinterziehung

im vorliegenden Fall ein separates Verfahren durchführen würde, für

unglaubwürdig. Das Steueramt selber vertrete die Auffassung, dass die Bussen

bereits im Jahre 2017 beglichen worden seien und dass damit die vom

Bundesgericht beurteilte Strafe bereits zu Lebzeiten vollzogen worden sei.

Diese Auffassung stehe insbesondere auch mit der vom Steueramt verhängten

Bussenverfügung vom 20.8.2019, welche die Bussenverfügungen vom 4.4.2019

ersetzten, in Widerspruch. Seitens der Rekurrentin wird festgehalten, dass das

Bundesgericht das Verfahren - nach Erhalt der Mitteilung über den Tod des

Beschwerdeführers - betreffend Hinterziehung nicht abgeschrieben, sondern die

Sache zur Neuveranlagung an das Steueramt zurückgewiesen habe. Nach der rechtskräftigen

Veranlagung der Nachsteuern obliege es jetzt dem zuständigen Steueramt, auch

über die Einstellung des Hinterziehungsverfahrens und über den

Rückerstattungsanspruch der Rekurrentin zu befinden. Der Tod eines

Steuerpflichtigen während des Steuerstrafverfahrens führe zur Einstellung des

Verfahrens, was einem Freispruch gleichgestellt sei. Das Bundesgericht habe in

seinem Urteil den Bussenkoeffizienten, nicht jedoch die Busse bestätigt. Mit

dem Rückweisungsentscheid seien nicht nur die Nachsteuern, sondern auch die

Bussen neu zu veranlagen. Die freiwillige Bezahlung einer nicht rechtskräftigen

Steuerforderung oder einer nicht rechtskräftigen Busse sei keine Anerkennung

der Forderung und deshalb kein Hinderungsgrund für eine Rückerstattung bereits

bezahlter Beträge. Schliesslich wird nochmals am Antrag auf Ausstand der

Leiterin Nachsteuern/Bussen des Steueramtes festgehalten.

****************

Das

Steuergericht zieht in Erwägung:

1.

Rekurs und

Beschwerde sind rechtzeitig eingereicht worden. Sie sind zulässige Rechtsmittel

nach kantonalem Steuergesetz und Bundesgesetz über die Bundessteuer. Das

Kantonale Steuergericht ist zur Beurteilung zuständig. Die Rekurrenten bzw.

ihre Rechtsnachfolgerin, sind durch den Einspracheentscheid beschwert. Auf ihre

Rechtsmittel ist daher einzutreten (vgl. § 160 Abs. 1 des Gesetzes über die

Staats- und Gemeindesteuern vom 1.12.1985, StG; BGS 614.11) sowie Art. 140 Abs.

1.

des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG) in Verbindung mit § 4

der kantonalen Vollzugsverordnung zum DBG (BGS 613.31).

2.

Rekurs wie

Beschwerde betreffen dieselben Rechtsfragen, welche sich aus dem Vollzug des

Urteils des Bundesgerichts vom 18.2.2019 (2C_435/2017) ergeben. Deshalb kann

darüber in einem einzigen Entscheid befunden werden.

3.

Nach dem Tod

ihres Ehemannes führt B. Y-Z (im Folgenden: Rekurrentin) das Verfahren im

eigenen Namen (wie bisher) als selbständige Steuerpflichtige weiter und

vertritt gleichzeitig als Steuernachfolgerin ihren verstorbenen Ehemann (vgl.

Art. 12 Abs. 1 DBG; § 18 StG).

4.

Mit seinem Urteil

vom 18.2.2019 hat das Bundesgericht die Beschwerde der heutigen Rekurrentin „im

Sinne der Erwägungen teilweise gutgeheissen“, insoweit das angefochtene Urteil

des Steuergerichts des Kantons Solothurn vom 20.3.2017 betreffend direkte Bundessteuer

sowie Staats- und Gemeindesteuern aufgehoben und die Sache zur Neuveranlagung

an das Steueramt des Kantons Solothurn zurückgewiesen. Im Übrigen wurde die

Beschwerde abgewiesen.

5.

Aus den

Erwägungen des bundesgerichtlichen Urteils vom 18.2.2019 ergibt sich, dass die

Sache in teilweiser Gutheissung zur Neuveranlagung zurückgewiesen wurde, um bei

der direkten Bundessteuer noch die Rückstellung für AHV-Beiträge und bei der

Staats- und Gemeindesteuer noch die Passivierung der evangelisch-reformierten

Kirchensteuer vorzunehmen. Daran ist die untere Instanz gebunden. Dabei dürfen

die von der Rückweisung erfassten Streitpunkte nicht ausgeweitet oder auf eine

neue Rechtsgrundlage gestellt werden. Die mit der Neubeurteilung befasste

Instanz hat die rechtliche Beurteilung, mit der die Rückweisung begründet

worden ist, ihrer Entscheidung zugrunde zu legen. Die kantonale Instanz ist an

den Rückweisungsentscheid des Bundesgerichts gebunden (vgl. BGE 135 III 334; Urteil

des Bundesgerichts 2C_713/2012 vom 3.3.2013; Peter

Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, III.

Teil, Basel 2015, Art. 146 N 40).

6.

Hinsichtlich der Berücksichtigung

der AHV-Beiträge hat die Kantonale Steuerverwaltung nach Eingang des

Urteils des Bundesgerichts vom 18.2.2019 die Einschätzungsverfügungen der

Ausgleichskasse für die AHV-Beiträge einverlangt. Gestützt auf diese

Beitragsverfügungen hat das Steueramt die Rückstellungen für die AHV-Beiträge

für die Steuerperioden 2006, 2007 und 2008 in die Nachbesteuerung aufgenommen.

Dabei hat die Steuerverwaltung die vor der Meldung der Nachsteuer im Rahmen der

Ermessensveranlagung bereits berücksichtigten AHV-Beiträge in Abzug gebracht.

Zu Recht ging die Steuerverwaltung dabei davon aus, dass die im Rahmen der

rechtskräftigen Ermessensveranlagung bereits berücksichtigten AHV-Beiträge

nicht nochmals vom Erwerbseinkommen abgezogen werden können. Insoweit ist die

mit dem Einspracheentscheid vom 20.8.2019 vorgenommene Passivierung der

AHV-Beiträge auch betragsmässig zu bestätigen. Die von der Steuerverwaltung mit

ihrer Veranlagung vom 20.8.2019 festgesetzten Nachsteuern (mit Verzugszinsen)

sind zu bezahlen. Insoweit sind die Rechtsmittel abzuweisen.

7.

Die

Steuerverwaltung führt in ihrer Vernehmlassung vom 20.11.2019 aus, dass sie die

Kirchensteuern in ihrer Veranlagung nach dem Bundesgerichtsentscheid vom

18.4.2019

berücksichtigt und passiviert habe. Im Einspracheentscheid vom

20.8.2019

sei diese Passivierung nicht angepasst worden, weil diese nicht

angefochten worden und im Übrigen bereits eher zu hoch ausgefallen sei (vgl.

Vernehmlassung Ziffer 4). Die Rekurrentin hält in ihrer Replik vom 20.12.2019

fest, dass die Kirchensteuern in der Veranlagung vom 29.3.2019 berücksichtigt

und passiviert worden seien. Hingegen seien die Kirchensteuern in der

Veranlagung vom 14.8.2019 nicht ausgewiesen worden, weshalb keine Überprüfung

möglich gewesen sei. In ihrer Vernehmlassung vom 20.8.2019 hat die Kantonale

Steuerverwaltung nur festgehalten, dass die Schätzung der Kirchensteuer nicht

bestritten sei. Mit den Rechtsmitteln vom 13.9.2019 verlangt die Rekurrentin

die entsprechende Passivierung der Kirchensteuern. Mit Beilage 17

(Schuldenverzeichnis) zur Vernehmlassung vom 20.11.2019 weist die

Steuerverwaltung nun nach, dass für die Steuerjahre 2006-2010 für die

Kirchensteuer der Rekurrentin jeweils eine Rückstellung von Fr. 16‘644.00

vorgenommen wurde. Damit ist dieser Antrag der Rekurrentin erledigt.

8.

Hinsichtlich der Hinterziehungsbussen

für die Steuerjahre 2006, 2007 und 2008 ist festzuhalten, dass diese Bussen mit

dem Urteil des Bundesgerichts vom 18.2.2019 nicht rechtskräftig festgelegt

wurden. Das Bundesgericht hat die Sache im Sinne der teilweisen Gutheissung der

Beschwerde zur Neuveranlagung an das Steueramt des Kantons Solothurn zurückgewiesen.

Damit wurden auch die Hinterziehungsbussen nicht rechtskräftig. Erst mit der

vom Bundesgericht verlangten Berücksichtigung der AHV-Beiträge und der

Kirchensteuern liegt eine rechtskräftige Nachsteuerveranlagung als Grundlage

für die Bemessung der Steuerbussen vor. Insoweit gehören die Steuerbussen,

welche direkt mit der gemäss Bundesgerichtsurteil neu vorzunehmenden

Nachsteuerbemessung zusammenhängen, zum Gegenstand der Neubeurteilung nach der

Rückweisung des Falles durch das Bundesgericht. Damit erfolgt keine Ausweitung

der Streitpunkte und die rechtliche Begründung durch das Bundesgericht wird

nicht geändert.

Im vorliegenden

Fall hat die Abteilung Sondersteuern des Steueramtes des Kantons Solothurn

unter dem Datum vom 4.4.2019 nach dem Entscheid des Bundesgerichts vom

18.2.2019

für den zu diesem Zeitpunkt bereits verstorbenen Steuerpflichtigen A.

Y. Bussen wegen Steuerhinterziehung für Bund und Staat für die Steuerjahre

2006, 2007 und 2008 erlassen (vgl. Einsprache vom 3.5.2019 als Beilage 11 zur

Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom 20.11.2019 und Beilage 3 zu Rekurs/Beschwerde

vom 13.9.2019). Mit der Einsprache vom 3.5.2019 war auch die Aufhebung dieser

Steuerbussen vom 4.4.2019 verlangt worden (vgl. Beilage 11 der

Steuerverwaltung). Mit den neuen Bussenverfügungen vom 20.8.2019 hat die

Steuerverwaltung die Bussen vom 4.4.2019 antragsgemäss aufgehoben und ersetzt

(vgl. Beilage 3 zu Rekurs/Beschwerde). Damit sind diese Bussenverfügungen vom

20.8.2019

Gegenstand des vorliegenden Verfahrens vor dem Kantonalen

Steuergericht. Die Belege und deren zeitliche Abfolge lassen keinen anderen

Schluss zu. Dies auch, wenn die Kantonale Steuerverwaltung in ihrer

Vernehmlassung vom 20.11.2019 ausführt, dass das Hinterziehungsverfahren in

diesem Zeitpunkt vom restlichen Verfahren abgetrennt und gar noch nicht

entschieden worden sei (vgl. Vernehmlassung vom 20.11.2019, Ziffer 7). Eine

Verfahrensaufteilung war der Rekurrentin nie mitgeteilt worden und die

zeitliche Übereinstimmung des Einspracheentscheids vom 20.8.2019 mit dem

zeitgleichen Erlass der neuen Bussenverfügungen vom 20.8.2019 (die

Bussenverfügungen vom 4.4.2019 waren mit derselben Einsprache angefochten

worden) lässt keinen anderen Schluss zu, auch wenn die Bussenverfügungen im

Einspracheentscheid vom 20.8.2019 nicht erwähnt werden.

Der

Rechtsvertreter der Steuerpflichtigen hatte das Bundesgericht mit Schreiben

(A-Post plus) vom 13.5.2019 über den Tod seines Mandanten vom … 2018

orientiert. Die Orientierung erfolgte nach dem Urteil des Bundesgerichts vom

18.2.2019

Zum Zeitpunkt der Urteilsfällung wusste das Bundesgericht also

nichts vom Versterben des damaligen Beschwerdeführers. Anders sieht die

Situation für die Kantonale Steuerverwaltung aus. Sie wusste spätestens im

Zeitpunkt der neuen Bussenverfügungen vom 20.8.2019 vom Tod des

Steuerpflichtigen (vgl. insbesondere Beilage 5 der Steuerverwaltung). Im

Zeitpunkt der erneuten Bussenveranlagung am 20.8.2019 durch das Kantonale

Steueramt lag noch keine rechtskräftige Veranlagung vor.

Die

Steuerhinterziehung ist ein Sonderdelikt im Sinne des Strafrechts. Dies

bedeutet, dass nur die steuerpflichtige Person Täter sein kann. Strafen haben

höchstpersönlichen Charakter und können deshalb nicht vererbt werden. Dazu

gehören insbesondere auch steuerrechtliche Hinterziehungsbussen. Weder die

Nachkommen noch der überlebende Ehegatte, dessen Steuerfaktoren nicht betroffen

sind, können Mittäter sein. Damit ist jeder Ehegatte im

Steuereinschätzungsverfahren nur für seine eigenen Steuerfaktoren mitwirkungspflichtig

und jeder Ehegatte kann nur für die Hinterziehung seiner eigenen Steuerfaktoren

gebüsst werden (vgl. Urteile des Bundesgerichts 2C_790/2015, 2C_791/2015 vom

3.5.2016; StR 71/2016, S. 722; Urteil 2C_140/2012 vom 2.8.2012; Urs Behnisch, Das Steuerstrafrecht im

Recht der direkten Bundessteuer, Bern 1991, S. 360, 363). Dies bedeutet, dass

beim Tod des Steuerpflichtigen die ihn betreffenden noch nicht rechtskräftig

abgeschlossenen Hinterziehungsverfahren zu beenden sind. Nur das

Nachsteuerverfahren kann fortgeführt werden (vgl. Steuerinformationen,

herausgegeben von der Schweizerischen Steuerkonferenz SSK, Bern 2020,

Strafbestimmungen, Ziffer 2.6.2, S. 14). Dies entspricht auch der Praxis des

Bundesgerichts, wonach der Tod der beschuldigten Person während des kantonalen

Verfahrens zur Verfahrenseinstellung führt (vgl. Urteil des Bundesgerichts

6B_16/2012 vom 15.7.2013).

Bei seinem

Urteil vom 18.2.2019 wusste das Bundesgericht nichts vom Versterben des Beschwerdeführers

A. Y; es hat deshalb das Beschwerdeverfahren fortgesetzt, mit seinem Urteil

materiell abgeschlossen und die Sache an die Kantonalen Behörden

zurückgewiesen. An diesem Urteil, gegen das es kein ordentliches Rechtsmittel

gibt, kann das Steuergericht des Kantons Solothurn nichts ändern. Hingegen muss

das Steuergericht im vorliegenden kantonalen Rechtsmittelverfahren das bekannte

Vorversterben des Steuerpflichtigen A. Y. sel. berücksichtigen. Mit dem Tod des

Steuerpflichtigen erlosch die Möglichkeit, das höchstpersönliche Verfahren

betreffend Hinterziehungsbussen, welches vorliegend vor dem Kantonalen Steuergericht

hängig ist, weiterzuführen. Das Hinterziehungsverfahren betrifft nur Faktoren von

A. Y. und nicht auch seiner Ehefrau und heutigen Rekurrentin. Diese ist als

Erbin und Ehefrau auch nicht für allfällige Steuerbussen (sog. “Erbenbusse“)

ihres Ehemannes haftbar (vgl. Bundesgesetz über die Aufhebung der Haftung der

Erben für Steuerbussen vom 8.10.2004, AS 2005, 1051). Damit entfällt das

Streitsubjekt im vorliegenden Verfahren betreffend Hinterziehung vor dem

Steuergericht. Das Hinterziehungsverfahren kann nicht zu Ende geführt werden

und ist als gegenstandslos geworden abzuschreiben (vgl. Urteil des

Bundesgerichts 2C_140/2012 vom 2.8.2012, mit Hinweisen; Urteil 6B_1389/2017 vom

19.9.2018). Damit sind die drei im vorliegenden Verfahren hängigen

Hinterziehungsbussen für die Steuerjahre 2006, 2007 und 2008 aufzuheben und der

Rekurrentin sind die dafür bereits dem Kantonalen Steueramt bezahlten Beträge

zurückzuerstatten. Insoweit sind Rekurs und Beschwerde gutzuheissen. Davon

nicht betroffen ist das Verfahren betreffend Nachsteuern.

9.

Bei diesem

Verfahrensausgang erübrigt sich die Beurteilung des von der Rekurrentin

verlangten Ausstandes der Leiterin Nachsteuern/Bussen beim Kantonalen

Steueramt.

10.

Dem Ausgang des

Verfahrens entsprechend hat die Rekurrentin anteilsmässig Kosten zu tragen (§ 163 Abs. 1 StG). Die Gerichtskosten sind in Anwendung der §§ 3 und 150 des

Gebührentarifs (GT, BGS 615.11) auf Fr. 2'000.00 festzusetzen und der

Rekurrentin im Umfang von Fr. 1'000.00 aufzuerlegen. Die übrigen Kosten trägt

der Staat. Zudem ist der teilweise obsiegenden Rekurrentin eine reduzierte Parteientschädigung

zuzusprechen (vgl. § 163 Abs. 4 StG). Diese ist auf Fr. 1'000.00

festzulegen (inkl. Auslagen und MwSt; §§ 160 f. GT).

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Dispositiv

Demnach

wird erkannt:

1. Rekurs und Beschwerde

werden im Sinne der Erwägungen teilweise gutgeheissen und die Hinterziehungsbussen

gegen A. Y. sel. betreffend die Steuerjahre 2006, 2007 und 2008 aufgehoben. Der

Rekurrentin/Beschwerdeführerin sind die dafür dem Kantonalen Steueramt

bezahlten Beträge zurückzuerstatten. Im Übrigen werden Rekurs und Beschwerde

abgewiesen.

2. Der

Rekurrentin/Beschwerdeführerin werden Gerichtskosten von Fr. 1'000.00 zur

Bezahlung auferlegt.

3. Der

Rekurrentin/Beschwerdeführerin wird zulasten des Staates eine reduzierte Parteientschädigung

von Fr. 1'000.00 (inkl. Auslagen und MwSt) zugesprochen.

Im

Namen des Steuergerichts

Der

Präsident: Der Sekretär:

Dr. Th. A. Müller W.

Hatzinger

Rechtsmittel: Gegen diesen

Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse:

Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in

öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat

die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die

Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.

Dieser Entscheid ist

schriftlich zu eröffnen an:

- Vertreter der

Rekurrentin/ Beschwerdeführerin (eingeschrieben)

- KStA, Sondersteuern (mit

Akten)

- KStA, Recht und

Aufsicht

- Finanzdepartement

- Steuerregisterführer

EG

- EStV, Hauptabt. dir.

BSt, Bern

Expediert am: