Grundstückgewinnsteuer 2015

KSGE 2020 Nr. 7

StG § 49

Abs. 2 lit. c, § 50 Abs. 1 lit. c, § 50 Abs. 2, StHG Art. 12 Abs. 2. Grundstückgewinnsteuer,

Veräusserungen, Wegrecht, Steueraufschub.

Wegfall

eines Wegrechts; entsprechende Entschädigung unterliegt der

Grund-stückgewinnsteuer. Steueraufschub vom Steuerpflichtigen nicht

substantiiert.

Aus den Erwägungen

Sachverhalt

2. Strittig ist

zunächst, ob die dem Rekurrenten durch die B AG für den Wegfall des Wegrechts

ausbezahlte Entschädigung von CHF 220'000.00 durch die Grundstückgewinnsteuer

erfasst werden kann oder - wie der Rekurrent ausführt - der ordentlichen

Einkommenssteuer hätte zugeführt werden müssen. Inwiefern dabei der Rekurrent

aus dem Einwand, er bzw. seine Vertretung habe im Zusammenhang mit der

Besteuerung der erhaltenen Pauschalentschädigung im Vorfeld Besprechungen mit

dem Steueramt über die Art der Besteuerung geführt, Rechte ableiten will, ist

nicht nachvollziehbar. Aktenkundig ist, dass das Steueramt des Kantons

Solothurn mit Schreiben vom 15.2.2017 vom Rekurrenten Auskunft darüber erhalten

wollte, wie die im Geschäftsabschluss 2015 deklarierte Privateinlage von CHF

220'000.00 finanziert worden war. Darüber hinaus sind seitens der involvierten

Steuerbehörden keine Vorkehren und Mitteilungen ersichtlich, die dem

Rekurrenten gegenüber bezüglich der Besteuerung der Pauschalentschädigung

Zusicherungen beinhalteten. Mit der berichtigten Veranlagung vom 7.8.2017 hat

die Vorinstanz deutlich zum Ausdruck gebracht, dass sie den Vorgang der

geldwerten Abgeltung des wegfallenden Wegrechts nicht mit der (ordentlichen)

Einkommenssteuer erfassen wollte, während die Buchungen des Rekurrenten darauf

abzielten, die erhaltene Pauschalentschädigung von CHF 220'000.00 als

steuerneutralen Vorgang zu qualifizieren. Es ist just im vorliegenden Verfahren

zu klären, ob die fragliche Entschädigung zu Recht der

Grundstückgewinnbesteuerung (vgl. definitive Veranlagung der

Grundstückgewinnsteuer vom 18.10.2018) unterworfen worden ist. In diesem

Verfahren standen dem Rekurrenten sämtliche Prozessrechte offen. Von einer

Verletzung des rechtlichen Gehörs oder gar willkürlicher Entscheidfindung

seitens des Steueramtes kann bei gegebener Sach- und Rechtslage keine Rede

sein.

3. Bei ihrer

Veranlagung stützt sich die Vorinstanz auf § 49 Abs. 2 lit. c StG, wonach die

Belastung eines Grundstückes mit privatrechtlichen Dienstbarkeiten oder

öffentlich-rechtlichen Eigentumsbeschränkungen, wenn diese die unbeschränkte

Bewirtschaftung oder den Veräusserungswert des Grundstückes dauernd und

wesentlich beeinträchtigen und dafür ein Entgelt entrichtet wird, als

steuerbegründende Veräusserung zu qualifizieren ist; Art. 12 Abs. 2 lit. c des

Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und

Gemeinden (StHG; SR 642.14) weist den identischen Wortlaut auf. Das

Bundesgericht hat in teleologischer Auslegung von Art. 12 Abs. 2 lit. c StHG im

Urteil BGE 139 II 363 entschieden, dass die entgeltliche Aufgabe eines

beschränkten dinglichen Rechts an einem Grundstück ebenso eine Teilveräusserung

darstelle wie die entgeltliche Belastung mit einem solchen (BGE 139 II 371 E.

3.3). Es gilt folglich zu prüfen, ob die dem Rekurrenten zugeflossene

Entschädigung von CHF 220'000.00 als «entgeltliche Aufgabe eines beschränkten

dinglichen Rechts an einem Grundstück» zu qualifizieren bzw. der

Grundstückgewinnbesteuerung zu unterwerfen ist. Der Rekurrent wehrt sich in

doppelter Hinsicht gegen eine solche Besteuerung. Einerseits ist er der

Ansicht, dass vorliegend kein Grundstückgewinnsteuerfall gegeben sei und der

ausbezahlte Betrag im Rahmen der Einkommenssteuer als steuerneutraler Vorgang

zu beurteilen gewesen wäre; anderseits geht der Rekurrent - bei Annahme eines

Anwendungsfalles der Grundstückgewinnbesteuerung - davon aus, dass durch den

Wegfall des Wegrechtes weder die unbeschränkte Bewirtschaftung noch der

Veräusserungswert des Grundstückes dauernd und wesentlich beeinträchtigt

würden, womit nicht sämtliche kumulativ zu erfüllende Tatbestandselemente (für

die Grundstückgewinnbesteuerung gemäss § 49 Abs. 2 lit. c StG) erfüllt seien.

3.1 Auf die durch den

Rekurrenten in seiner Eingabe vom 27.3.2020 aufgeworfene Frage, ob die

Einleitung eines Grundstückgewinnsteuerverfahrens überhaupt noch zulässig

gewesen sei, zumal der Sachverhalt bzw. der Streitgegenstand vom Steueramt

bereits abschliessend beurteilt worden wäre, wurde bereits kurz eingegangen

(vgl. E. 2 hiervor). Prozessthema ist die Qualifizierung der von der B AG an

den Rekurrenten geleisteten Zahlung hinsichtlich ihres Rechtsgrundes. Diese

Qualifizierung hat die Vorinstanz dergestalt vorgenommen, indem sie die

geflossene Entschädigung als Abgeltung für die Löschung einer

Grunddienstbarkeit (Wegrecht) bewertete und somit als steuerbegründenden

Vorgang im Sinne von § 49 Abs. 2 lit. c StG resp. Art. 12 Abs. 2 lit. c StHG

einstufte. Diese Grundstückgewinnsteuerveranlagung war aus formaler Sicht schon

deshalb zulässig, weil die vorherige (ordentliche) Einkommensbesteuerung die

zur Debatte stehende Zahlung nicht erfasste. Dem Rekurrenten ist aber insofern

zuzustimmen, als die Ablehnung einer Grundstückgewinnbesteuerung der

Steuerbehörde im vorliegenden Fall die Möglichkeit entzöge, nochmals auf die

zwischenzeitlich rechtskräftige (ordentliche) Einkommenssteuerveranlagung pro

2015 zurückzukommen.

3.2 Wie bereits

dargelegt, geht die Praxis davon aus, dass die Einwilligung zur Löschung einer

Dienstbarkeit, d.h. die entgeltliche Aufgabe eines beschränkten dinglichen

Rechts an einem Grundstück, ebenso eine Teilveräusserung darstellt wie die

entgeltliche Belastung mit einem solchen (BGE 139 II 363, a.a.O.) und deshalb

der Grundstückgewinnbesteuerung unterliegt. Richtig ist aber auch, dass der

damit erlittene Vermögensabgang (in casu: Löschung des Wegrechts) und der

Vermögenszugang (Entschädigung) konnex sein müssen. Diese Konnexität wird durch

den Rekurrenten in Abrede gestellt, insbesondere mit dem Einwand, die

Entschädigung sei nicht hauptsächlich wegen des Verzichts auf das Wegrecht,

sondern insbesondere für den Rückzug der Einsprache und den Verzicht auf

weitere enteignungsrechtliche Ansprüche im Rahmen des durch die B AG

vorangetriebenen Projekts erfolgt. Zudem trägt der Rekurrent in seinen Eingaben

wiederholt vor, dass der Wegfall des Wegrechts keine wesentliche und dauernde

Erwägungen

Beeinträchtigung in der Bewirtschaftung seines Grundstückes bewirkte, in fine

wegen des wegfallenden Verkehrs gar keine Wertminderung erfahren habe. Zudem

müsse bezweifelt werden, dass das fragliche Wegrecht ein «selbständiges und

dauerndes Recht» darstelle und folglich überhaupt als Objekt der

Grundstückgewinnbesteuerung tauge.

3.2.1

Bei der Auslegung

der zwischen dem Rekurrenten und der B AG abgeschlossenen Vereinbarung vom …

2015.

sind bezüglich des hauptsächlichen Rechtsgrundes der Zahlung keine

«offenen» Punkte oder Fragen auszumachen. So wird bereits in der Präambel der

Vereinbarung darauf hingewiesen, dass mit der vertraglichen Regelung eine

«gütliche Einigung betreffend den dauernden Entzug des Wegrechtes sowie die Entschädigung

für den dauernden und vorübergehenden Landerwerb» getroffen werden soll (vgl.

Vereinbarung, a.a.O., II., letzter Absatz). In Ziffer III. der Vereinbarung

wird denn die Pauschalentschädigung von CHF 220'000.00 in klarer Weise für den

«dauernden Entzug des vorerwähnten Wegrechts» definiert. Dass mit der

Pauschalentschädigung auch alle enteignungsrechtlichen Ansprüche, inklusive der

Anwaltskosten, abgegolten werden sollten, ändert an dieser Einschätzung bzw.

Auslegung nichts. Just die separat, d.h. zusätzlich, vereinbarten

Entschädigungen für den definitiven (Ziff. VI. der Vereinbarung) und den

vorübergehenden (Ziff. VII. der Vereinbarung) Landerwerb zeigen, dass die

Pauschalentschädigung für das wegfallende Wegrecht bestimmt war und die darin

mitabgegoltenen Punkte (Anwaltskosten; Rückzug der Einsprachen) als «logische

Folgekosten» in die Vereinbarung miteinbezogen worden sind. An dieser Auslegung

der Vereinbarung vermögen die Ausführungen des Rekurrenten, das Wegrecht wäre

wegen Verstosses gegen die Verkehrsregelverordnung ohnehin aufzuheben gewesen,

nichts zu ändern. Tatsache ist, dass die seit 1979 bestehende Dienstbarkeit bis

zur Einleitung des in den Akten erwähnten Plangenehmigungsverfahrens im Jahre

2014.

nie Gegenstand eines Enteignungsverfahrens oder einer anderen behördlichen

Massnahme war. Mit der auf gütlicher Basis getroffenen Abgeltung haben sich die

involvierten Parteien (Rekurrent; B AG) ohne hoheitliche Regelung und

behördliche Vorgaben geeinigt; darauf - und auf nichts Anderes - sind sie zu

behaften.

3.2.2

Des Weiteren kann

dem Vorbringen des Rekurrenten, die Aufhebung des ihm zustehenden Wegrechts

habe weder eine wesentliche Beeinträchtigung der Bewirtschaftung noch des

Veräusserungswertes von GB X Nr. 001 bewirkt, womit die Voraussetzungen für

eine Besteuerung gemäss § 49 Abs. 1 lit. c StG nicht erfüllt seien, nicht

zugestimmt werden. Die durch den Rekurrenten gegen das durch das Bundesamt für

Verkehr eingereichte Plangenehmigungsgesuch erhobene Einsprache zeigt auf, dass

das Wegrecht für diesen von Bedeutung war, andernfalls er ohne weiteres auf die

Erhebung eines Rechtsmittels hätte verzichten und den Ausgang des

Plangenehmigungsverfahrens abwarten können. Die unter E. 3.2.1 hiervor der

Auslegung unterzogene Vereinbarung erzeigt denn nichts Anderes als das zwischen

den Parteien in freier Willensbildung und Willensübereinstimmung ermittelte

Ergebnis der eingetretenen Vermögensabnahme, mitunter die finanzielle Abgeltung

der wesentlichen und dauernden Beeinträchtigung in der Bewirtschaftung durch

die zu löschende Dienstbarkeit. Dieser im rechtlichen Sinne als Substanzverzehr

zu bewertende Vorgang trat mit der Löschung der fraglichen Grunddienstbarkeit

im Grundbuch (Wegrecht z.G. GB X Nr. 001) ein.

3.2.3

Bei dem mit Datum

vom … 2015 auf GB X Nr. 001 gelöschten Wegrecht handelt es sich - wie die

Amtschreiberei Region Solothurn mit E-Mail vom 23.2.2018 korrekt ausführt - um

eine Grunddienstbarkeit, welche nicht als selbständiges Grundstück gemäss Art.

655.

Abs. 2 Ziff. 2 ZGB im Grundbuch geführt wurde. Der Rekurrent irrt aber,

wenn er daraus den Schluss zieht, das Fehlen der zivilrechtlichen

Grundstückseigenschaft entzöge dem erwähnten Löschungsvorgang jegliche

grundstückgewinnsteuerrechtliche Bedeutung. § 49 Abs. 1 StG stipuliert als

Grundsatz, dass die Steuerpflicht durch jede Veräusserung eines Grundstückes

begründet wird. Abs. 2 der Bestimmung bestimmt und präzisiert die gesetzliche

Bestimmung dahingehend, dass als Veräusserung auch «… die Belastung eines

Grundstückes mit privatrechtlichen Dienstbarkeiten (…) » gilt (§ 49 Abs. 2 lit. c StG). Gemäss konstanter Praxis des Kantonalen Steuergerichts ist für die

steuerliche Erfassung der geleisteten Zahlung massgebend und entscheidend,

weshalb es zum entsprechenden Mittelzufluss kam. Ist der Mittelzufluss einzig

von der Einräumung der Dienstbarkeit (oder wie vorliegend von der Löschung

derselben) abhängig, so ist die Zahlung mit der Grundstückgewinnsteuer zu

erfassen (KSGE 1996 Nr. 2). Es bleibt somit festzustellen, dass die Vorinstanz

die Pauschalentschädigung zu Recht der Grundstückgewinnbesteuerung unterworfen

hat.

4.1

Zu entscheiden

bleibt, inwieweit auf das durch den Rekurrenten in seiner Stellungnahme bzw.

Rückäusserung vom 27.3.2020 erweiterte Rechtsbegehren, dass eine allfällig

veranlagte Grundstückgewinnsteuer im Sinne von § 50 Abs. 1 lit. c bzw. § 50 Abs. 2 StG aufzuschieben sei, eingetreten werden kann. Der Rekurrent weist in

diesem Zusammenhang darauf hin, dass die Vorinstanz «nur» die Frage der

Ersatzbeschaffung beurteilt habe. Die übrigen Steueraufschubtatbestände seien

jedoch, obwohl in Aussicht gestellt, nicht geprüft worden. Dies - so der

Rekurrent weiter - «hätte denn auch ohne Antrag des Steuerpflichtigen von Amtes

wegen vorgenommen werden müssen».

4.2

Aktenkundig ist,

dass die Vorinstanz in ihrer (definitiven) Grundstückgewinnsteuerveranlagung

den Steueraufschub infolge Ersatzbeschaffung ablehnte, weil der Erlös nicht

innert 2 Jahren zum Erwerb oder Verbesserung eines eigenen und

selbstbewirtschafteten Grundstücks verwendet wurde. Diese Ablehnung ist nicht

zu bemängeln und nachvollziehbar, zumal in der vom Rekurrenten in seiner am

29.8.2018

eingereichten «Steuererklärung für Grundstückgewinnsteuer» lediglich

Offerten (allesamt datiert zwischen dem 15.11.2017 und 16.5.2018) über diverse

Handwerkerarbeiten beilagen, die zudem verschiedene Liegenschaften (C-strasse

01; D-strasse 02) betrafen. Die in der Steuererklärung in Aussicht gestellten

Originalrechnungen mit Bauabrechnung wurden weder im vorinstanzlichen Verfahren

noch im Rekursverfahren nachgereicht. Unter diesen Voraussetzungen ist in der

Tat nicht ersichtlich, wie die Vorinstanz einen Steueraufschub hätte gutheissen

sollen. Es hätte am Rekurrenten gelegen, den Steueraufschubtatbestand von § 50 Abs. 1 lit. c StG (Landumlegung zwecks Güterzusammenlegung …) bzw. § 50 Abs. 2 StG (… soweit der Veräusserungserlös innert angemessener Frist zum Erwerb eines

selbstbewirtschafteten Ersatzgrundstückes oder zur Verbesserung der eigenen,

selbstbewirtschafteten land- oder forstwirtschaftlichen Grundstücke verwendet

wird) begründet darzulegen. Das Kantonale Steuergericht hat im Rekursverfahren

die gleichen Befugnisse wie die vorliegende Behörde. Es hat das Recht von Amtes

wegen anzuwenden; entsprechend gilt auch im Rekursverfahren die Untersuchungs-

und Offizialmaxime (vgl. statt vieler: MARKUS REICH, Steuerrecht, 3. Auflage, § 27 Rz. 42 f.). Diese Maximen befreien den Steuerpflichtigen allerdings nicht

davon, seine Begehren zu begründen sowie die sie begründenden Tatsachen und

Beweismittel anzugeben (§ 160 Abs. 3 StG). Die konkret eingereichten Belege

(Offerten) und die dazu abgegebene Bemerkung (Nachreichen der Originale) im

Steuererklärungsformular sind jedenfalls ungenügend, um einen der gesetzlich

vorgesehenen Steueraufschubtatbestände zu substantiieren. So wäre es u.a. auch

am Steuerpflichtigen gelegen darzulegen, wieso die gesetzlich vorgesehene

Regelfrist von zwei Jahren für eine allfällig erfolgte Ersatzbeschaffung (§ 51 StG) nicht hat beachtet werden können.

Steuergericht,

Urteil vom 7. September 2020 (SGSTA.2020.1)