Staats- und Bundessteuer 2018

KSGE 2021 Nr. 15

StG § 149

Abs. 2, DBG Art. 132 Abs. 1.Verfahren, Einsprache.

Verspätete

Einsprache, vordatierte Veranlagungsverfügung; ungute Verwaltungspraxis, aber

rechtlich nicht zu beanstanden; keine Verletzung von Treu und Glauben;

Zustellungsdatum ist massgebend.

Aus den Erwägungen

Sachverhalt

2. Die

Voraussetzungen einer Einsprache werden in Art. 132 DBG geregelt, die

Fristberechnung in Art. 133 DBG. Eine nahezu gleichlautende Formulierung findet

sich in § 149 StG bzw. in § 9 des Gesetzes über den Rechtsschutz in

Verwaltungssachen (VRG), BGS 124.11). Rekurs und Beschwerde können daher

gemeinsam behandelt werden. Soweit notwendig wird auf Differenzierungen

nachfolgend eingegangen.

3.1 Veranlagungsverfügungen

der Steuerbehörden sind dem Steuerpflichtigen schriftlich zu eröffnen und

müssen eine Rechtsmittelbelehrung aufweisen (Art. 116 Abs. 1 DBG bzw. § 136 Abs. 1 StG). Die Eröffnung muss es dem Adressaten ermöglichen, von der

Veranlagungsverfügung Kenntnis zu erlangen, um diese gegebenenfalls sachgerecht

anfechten zu können. Die Veranlagungsverfügung gilt als eröffnet, wenn sie

ordnungsgemäss zugestellt ist und der Steuerpflichtige davon Kenntnis nehmen

kann; dass er davon tatsächlich Kenntnis nimmt, ist hingegen nicht erforderlich

(Bundesgerichtsentscheide BGE 122 I 139 E.1; 113 Ib 296 E. 2a; Urteil des

Bundesgerichts BGer 2C_430/2009 vom 14.01.2010 E. 2.4; 2C_392/2017 vom

11.01.2018 E. 2.1).

3.2 Die definitive

Veranlagungsverfügung wurde den Rekurrenten am 11. August 2020 zugestellt. Die

Entgegennahme der Veranlagung wurde vom Ehemann der Rekurrentin

unterschriftlich bestätigt. Datiert wurde Veranlagungsverfügung auf den 13.

August 2020. Durch die Vordatierung trug sie unbestrittenermassen ein

unzutreffendes Datum.

3.3 In Ziff. III.4.

ihrer Vernehmlassung vom 17. November 2020 hielt die Veranlagungsbehörde

Olten-Gösgen fest, dass mittels Zentralversand versendete Veranlagungen

regelmässig vordatiert würden. Bei Sendungen ohne Zustellnachweis, könne das

Zustelldatum der Natur der Sache nach nicht genau ermittelt werden. Zur

Berechnung der Rechtsmittelfrist stelle hier die Veranlagungsbehörde auf das

Verfügungsdatum ab, weil eine frühere Zustellung in aller Regel gar nicht

nachgewiesen werden könne. Ergänzend ist festzuhalten, dass die Datierung einer

Veranlagungsverfügung von Gesetzes wegen nicht vorgeschrieben ist (Art. 116

Abs. 1 und Art. 131 Abs. 1 DBG bzw. § 136 Abs. 1 und § 148 Abs. 1 StG; M.

ZWEIFEL et al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 2. A., § 19 N 21 ff.).

4. Gemäss Art. 38

VwVG (Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, SR 172.021) darf einer Partei

aus mangelhafter Eröffnung einer Verfügung kein Nachteil erwachsen. Diese

Regelung ist ein Ausfluss aus dem Prinzip von Treu und Glauben (Art. 5 Abs. 3

und Art. 9 Bundesverfassung, BV; L. KNEUBÜHLER in: Auer/Müller/Schindler

[Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Art. 38 N

1). Sie gilt als allgemeiner Grundsatz des öffentlichen Prozessrechts auch im

kantonalen Recht, selbst wenn hier eine analoge Gesetzesbestimmung fehlt.

Rechtsfolge dieses Vertrauensschutzes ist die Bindung des Staates an die

geschaffene Vertrauensgrundlage. Nachdem die Datierung einer

Veranlagungsverfügung gar nicht gesetzlich vorgeschrieben ist, stellt sich die

Frage, ob ein falsches Datum überhaupt einen Eröffnungsfehler darstellen kann.

Die Frage kann hier

aber letztlich offengelassen werden, denn selbst wenn in casu von einem

Eröffnungsfehler ausgegangen werden kann, können nur dann Ansprüche aus Treu

und Glauben aus diesem Eröffnungsfehler geltend gemacht werden, wenn die

Person, welche die Ansprüche erhebt, nicht ohne weiteres erkennen konnte, dass

das Verfügungsdatum falsch war (L. KNEUBÜHLER, a.a.O., Art. 38 N 4; M. ZWEIFEL

et al., a.a.O., § 15 N 59). Hat die betroffene Person den Fehler bemerkt oder

hätte sie ihn bei gebührender Aufmerksamkeit bemerken müssen, kann sie sich

nicht auf den Schutz von Treu und Glauben berufen (Urteil BGer 2C_392/2017 vom

11.01.2018 E. 2.3).

5. Vorliegend haben

die Rekurrenten die Veranlagungsverfügung wie gesehen am 11. August 2020

entgegengenommen. Der Rechtsmittelbelehrung konnte entnommen werden, dass

innert 30 Tagen seit der Zustellung der Veranlagungsverfügung bei der

Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erhoben werden kann. Gesetzlich

verankert ist diese Rechtsmittelfrist in Art. 132 Abs. 1 DBG bzw. § 149 Abs. 2 StG. Die Rekurrenten hätten somit wissen müssen, dass das Zustellungsdatum und

nicht das Verfügungsdatum massgebend ist. Das Zustellungsdatum einer

Erwägungen

postalischen Sendung mit Zustellnachweis kann heute sogar noch nachträglich

relativ einfach anhand der Sendungsnummer und der entsprechenden Webseite des

postalischen Dienstleiters herausgefunden werden. Bei der Berechnung einer

Rechtsmittelfrist gehört es zu den essentiellen Sorgfaltspflichten eines

Steuerpflichtigen bzw. seines Vertreters, dass das Zustellungsdatum genau

eruiert wird (Urteil BGer 8C_84/2014 vom 14.10.2014 E. 4.3). Indem die

Rekurrenten die nachträgliche Eruierung des Zustellungsdatums unterlassen und

stattdessen auf das aufgedruckte Verfügungsdatum abgestellt haben, können sie

sich nicht mehr auf den Schutz von Treu und Glauben berufen.

6.

Wie bereits

festgestellt, konnte die Veranlagungsverfügung am 11. August 2020 zugestellt

werden. Da der eigentliche Zustelltag nicht als Fristtag gilt, beginnt die

Frist erst am Folgetag (Art. 133 Abs. 1 DBG bzw. § 9 Abs. 1 VRG). Die

Einsprachefrist begann somit am 12. August 2020 und lief am 10. September 2020

ab. Eingereicht wurde die Einsprache am 11. September 2020. Die Einsprachefrist

wurde damit nicht eingehalten. Wiederherstellungsgründe wurden nicht geltend

gemacht. Damit ist festzuhalten, dass die Einsprache zu spät eingereicht wurde,

und der Nichteintretensentscheid nicht zu beanstanden ist.

7.

An diesem

Ergebnis vermögen auch die Vorbringen der Rekurrenten nichts zu ändern.

7.1

Die Rekurrenten

behaupten zunächst, dass das Verfügungsdatum willkürlich ausge-wählt worden war

und unterstellen gar eine mögliche Absicht, um Steuerpflichtige über den Beginn

der Rechtsmittelfrist zu täuschen. Diese Unterstellung trifft nicht zu. Mit der

bewussten Vordatierung beabsichtigt die Veranlagungsbehörde, den

Steuerpflichtigen, welche die Veranlagungsverfügung im Rahmen eines

Massenversands ohne Zustellnachweis erhalten, eine Anfechtungsfrist von 30

Tagen ab dem abgedruckten Verfügungsdatum zu gewähren. Eine Täuschungsabsicht

kann im Verhalten der Veranlagungsbehörde nicht entnommen werden. Es stellt

sich aber die Frage, ob nicht inskünftig jedenfalls bei Ermessensveranlagungen,

welche mittels Zustellnachweis verschickt werden, das korrekte Erstellungsdatum

auf die Verfügung gesetzt werden sollte. Darauf ist nachfolgend noch weiter

einzugehen.

7.2

Sodann behaupten

die Rekurrenten, dass sie gegenüber anderen Steuerpflichtigen, welche die

Veranlagungsverfügung am gleichen Tag mit normaler Post erhalten hätten,

schlechter gestellt seien, da diese auch noch am 11. oder 12. September 2020

hätten eine Einsprache einreichen können. Es trifft zwar zu, dass andere

Steuerpflichtige, welche eine Veranlagungsverfügung mittels Massenversand ohne

Zustellnachweis ebenfalls am 11. August 2020 erhalten haben, auch noch am 11.

oder 12. September 2020 hätten Einsprache erheben können. Dies ist aber nicht

die Folge einer bewussten Benachteiligung, sondern ergibt sich aus dem Umstand,

dass das Zustelldatum ohne Zustellnachweis nicht schlüssig nachgewiesen werden

kann. Mit der bewussten Vordatierung soll sichergestellt werden, dass jedem

Steuerpflichtigen eine Einsprachefrist von 30 Tagen zur Verfügung steht. Eine

30-tägige Frist ist auch den Rekurrenten zur Verfügung gestanden. Dass bei

ihnen das exakte Zustelldatum nachgewiesen werden kann, stellt keine

Benachteiligung dar. Es ändert auch nichts daran, dass ihnen die gesetzliche

Rechtsmittelfrist zur Verfügung stand und es keinen Anspruch auf eine längere

Rechtsmittelfrist gibt (Urteil BGer 2C_392/2017 E. 2.5.3 vom 11.01.2018).

7.3

Die Rekurrenten

behaupten weiter, dass auf das Verfügungsdatum vertraut werden können muss.

Alle von ihm kontaktieren Berufskollegen aus der Treuhandbranche wären sich

nicht bewusst gewesen, dass die Einsprachefrist ab der effektiven Zustellung

und nicht ab dem Verfügungsdatum gerechnet wird. Dem ist zu widersprechen. Es

gehört zu den Kernpflichten eines Parteivertreters im Steuerbereich, dass er

sich über den Beginn der Rechtsmittelfrist im Zweifelsfall erkundigt (vgl.

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern 100.2016.308/309U vom

13.03.2017

E. 4.3). Dass der Ehemann der Rekurrentin vorliegend nicht als

Parteivertreter, sondern in eigener Angelegenheit tätig war, ändert daran

nichts.

Auch die herrschende

bundesgerichtliche Rechtsprechung geht davon aus, dass sich ein Rechtsanwalt

für die Berechnung einer Rechtsmittelfrist auf das effektive Zustelldatum und

nicht auf das nicht korrekte Verfügungsdatum einer vordatierten Verfügung

abzustützen hat (Urteil BGer 8C_84/2014 E. 4.3 vom 14.10.2014).

Indessen ist nach

Auffassung des Kantonalen Steuergerichts dem erwähnten Urteil des Berner

Verwaltungsgerichts vom 13. März 2017 (a.a.O., E. 4.4) insofern beizupflichten,

als grundsätzlich davon ausgegangen werden darf, dass Behörden keine fiktiven

Angaben machen und es sich bei einer Falschdatierung wie hier an sich um eine

behördliche Fehlleistung handelt, welche nach dem Ausgeführten Unsicherheiten

schafft; insofern fragt sich, ob die diesbezügliche Praxis der kantonalen

Veranlagungsbehörden nicht generell geändert werden sollte (vgl. oben, E. 7.1).

7.4

Zusammenfassend

ergibt sich, dass Rekurs und Beschwerde sich als unbegründet erweisen und abzuweisen

sind.

Steuergericht,

Urteil vom 6. April 2021 (SGSTA.2020.39;BST.2020.32