Staats- und Bundessteuer 2019

Steuergericht

Urteil vom 7. Juni 2022

Es wirken

mit:

Präsident: Müller

Richter: Acemoglu,

Flury

Sekretär: Hatzinger

In Sachen SGSTA.2021.42;

BST.2021.36

1. A.

Sachverhalt

Z.

2. B.

Y.

gegen

Veranlagungsbehörde Thal-Gäu

betreffend

Staats- und Bundessteuer 2019

hat das

Steuergericht den Akten entnommen:

1. Mit Datum vom 3.

August 2020 reichten die Steuerpflichtigen A. Z. und B. Y. die Steuererklärung

2019 ein. Dabei wiesen sie (nach Abzug der wertvermehrenden Kosten)

tatsächliche Liegenschaftskosten von insgesamt CHF 354'348.00 aus.

Erwägungen

2.

Mit definitiver

Veranlagung vom 11. März 2021 wurden die geltend gemachten Liegenschaftskosten

nicht zum Abzug zugelassen mit der Begründung, es handle sich um einen

wirtschaftlichen Neubau. Es wurde lediglich der Pauschalabzug von CHF 1'818.00

(Staat) bzw. CHF 2’272.00 (Bund) gewährt.

3.

Die dagegen

erhobene Einsprache vom 1. April 2021 wies die Veranlagungsbehörde mit

Verfügung vom 26. Oktober 2021 ab, nachdem am 5. Oktober 2021 eine

Einspracheverhandlung durchgeführt worden war.

4.

Gegen diesen

Einspracheentscheid erhoben die Steuerpflichtigen (nachfolgend: Rekurrenten)

mit Eingaben vom 19. November 2021 Rekurs in Sachen Staatssteuer 2019 sowie

Beschwerde in Sachen direkte Bundessteuer 2019. Während ausdrückliche

Rechtsbegehren fehlen, ist aufgrund der Argumentation in den Rechtsschriften

implizit davon auszugehen, dass beantragt wird, den Einspracheentscheid

aufzuheben und den Abzug der Liegenschaftskosten von CHF 354'348.00 zuzulassen.

Zur Begründung machen die Rekurrenten im Wesentlichen zusammengefasst geltend,

die Liegenschaft an der W.-Strasse 01 in X. im Frühling 2016 erworben zu haben.

Ab Frühling 2019 seien die Renovationsarbeiten ausgeführt worden. Dabei sei das

Flachdach undicht gewesen, die Küche und die beiden Badezimmer seien fast 40

Jahre alt gewesen, die Badezimmer seien zudem teilweise undicht und

asbestbelastet. Die Wasserleitungen aus den 20-er Jahren seien zum Teil

ebenfalls undicht gewesen. Während des Umbaus habe sich herausgestellt, dass

Wasser in die Aussenmauer getropft war. Für die Elektroanlagen nach dem alten

TN-C System sei ihnen von der Leistungserbringerin eine Frist zur Erneuerung

gesetzt worden. Dennoch sei die Liegenschaft beim Bezug komplett bewohnbar

gewesen. Der vorige Eigentümer habe immer wieder eigenständig

Erneuerungsarbeiten vorgenommen. Anlässlich der Renovationsarbeiten im Jahr

2019.

seien sämtliche Installationen ersetzt worden (Küche, Badezimmer,

Elektroleitungen, Abwasserleitungen, Treppe, Fensterläden), das Flachdach

saniert und isoliert, die Aussenwände isoliert und die Fenster erneuert worden.

Von den Holzböden sei der vom Voreigentümer angebrachte Überzug wieder entfernt

worden. Zudem seien Holzelemente aufgefrischt und wo nötig ersetzt und neu ein

Ausgang ab EG erstellt worden. Die wertvermehrenden Kosten seien dabei

ausgesondert worden und nicht im geltend gemachten Betrag enthalten.

In rechtlicher

Hinsicht sehe das Gesetz eine Einzelbetrachtung vor. Bei neu erworbenen

Liegenschaften seien auch die Instandstellungskosten abzugsfähig. Ebenso würden

Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen den Unterhaltskosten gleichgestellt,

und zwar unabhängig davon, ob es sich um wertvermehrende oder werterhaltende

Massnahmen handle. Vorliegend handle es sich grösstenteils um Instandstellungs-

und Instandhaltungsarbeiten. Die Anwendung der Praxis zum wirtschaftlichen

Neubau negiere die gesetzlich vorgesehene Unterteilung in werterhaltende und

wertvermehrende Massnahmen. Zudem seien die konkreten Voraussetzungen für die

Annahme eines wirtschaftlichen Neubaus nicht gegeben. Wohl sei eine umfassende

Renovation erfolgt, jedoch weder eine Gebäudeauskernung noch ein Abbruch oder

eine Erweiterung des Wohnraums. Die Liegenschaft wurde durch die Arbeiten nicht

im Sinne der Praxis zum wirtschaftlichen Neubau verbessert, sondern in einen

Zustand gebracht, der mit der normalen Nutzung übereinstimmt und auch eine

ordentliche zukünftige Nutzung zulässt. Im konkreten Fall seien die

Renovationsarbeiten umfangreich gewesen, da man sich dafür entschieden habe,

die notwendigen Arbeiten nicht etappenweise vorzunehmen. Trotz der Erhöhung des

Gebäudeversicherungs- und Katasterwertes liege keine nachhaltige «Verbesserung»

der Liegenschaft vor.

5.

Mit

Vernehmlassung vom 14. Dezember 2021 beantragte die Veranlagungsbehörde die

kostenfällige Abweisung von Rekurs und Beschwerde. Zur Begründung führte sie im

Wesentlichen zusammengefasst aus, die Steuerpflichtigen hätten ein über

hundertjähriges Einfamilienhaus mit Jahrgang 1909 erworben. Der Kaufpreis habe

CHF 780'000.00 betragen, inkl. Landwert von ca. CHF 270'000.00). Der Steuerwert

der Liegenschaft habe CHF 166'400.00 betragen, der versicherte Neuwert

beim Kauf CHF 456'000.00. Anschliessend sei das Einfamilienhaus einer grossen

Total- bzw. Gesamtsanierung unterzogen worden. Im Erd- und Untergeschoss sei

ein Teil der Wände abgerissen und die Innenraumaufteilung neu gestaltet worden.

Das Dachgeschoss sei vollkommen ausgehöhlt und die Liegenschaft schlussendlich

auf den Rohbauzustand zurückgebaut worden, um sie anschliessend sehr aufwändig

zu sanieren, was aus den Fotos ersichtlich sei. Solche umfangreichen

Sanierungsarbeiten mit teilweise räumlichen Änderungen und Aushöhlung des

Dachgeschosses und grossen Modernisierungen würden eindeutig auf einen

wirtschaftlichen Neubau hinauslaufen. Weitere Indizien seien die Steigerung des

Eigenmietwertes von CHF 17'688.00 auf CHF 24'404.00, des

Gebäudeversicherungswerts von CHF 456'000.00 auf CHF 850'400.00, des

Katasterwertes von CHF 166'400.00 auf CHF 257'800.00 sowie die totalen

Investitionskosten von CHF 971'400.00. Es handle sich somit um eine umfassende

Instandstellung, welche den Standard eines Gebäudes gegenüber dem Zustand beim

Erwerb erhöhe und zu einer Wertvermehrung führe. Somit habe eine

Gesamtbetrachtung der Aufwendungen zu erfolgen, unabhängig von ihrem

individuellen wertvermehrenden oder werterhaltenden Charakter, und es sei keine

Abziehbarkeit gegeben.

6.

Mit Verfügung vom

22.

Dezember 2021 wurde den Rekurrenten Gelegenheit zur Einreichung einer

Stellungnahme gegeben. Mit ihrer Stellungnahme vom 20. Januar 2022 hielten die

Rekurrenten an der Argumentation und den impliziten Rechtsbegehren in Rekurs

und Beschwerde fest und nahmen zur Vernehmlassung des Steueramtes in

verschiedenen Punkten Stellung. Auf die Ausführungen im Einzelnen ist im

Folgenden soweit erforderlich näher einzugehen. Die Replik wurde mit Verfügung

vom 25. Januar 2022 der Veranlagungsbehörde Thal-Gäu zur Kenntnis zugestellt.

7.

Die

Eidgenössische Steuerverwaltung hat auf eine Vernehmlassung verzichtet.

Das

Steuergericht zieht in Erwägung:

1.

Rekurs

(betreffend Staatssteuer) und Beschwerde (betreffend direkte Bundessteuer) sind

form- und fristgerecht erfolgt. Das Kantonale Steuergericht ist gemäss § 160

des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern vom 1. Dezember 1985 (StG;

BGS 614.11) sowie Art. 140 ff. des Bundesgesetzes über die direkte

Bundessteuer (DBG; SR 642.11) in Verbindung mit § 4 der kantonalen

Vollzugsverordnung zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer vom 18.

Oktober 1994 (VV DBG; BGS 613.31) zur Beurteilung zuständig. Die

Steuerpflichtigen sind durch den angefochtenen Entscheid beschwert. Auf Rekurs

und Beschwerde ist einzutreten.

2.

In Bezug auf den

Streitgegenstand stimmen die Regelungen des kantonalen Steuergesetzes und jene

des Gesetzes über die direkte Bundessteuer überein, so dass es sich

rechtfertigt, Rekurs und Beschwerde gemeinsam zu behandeln.

3.

Gemäss § 39 Abs. 3 StG und Art. 32 Abs. 2 DBG können bei Liegenschaften des Privatvermögens die

Unterhaltskosten, die Versicherungsprämien und die notwendigen Kosten der

Verwaltung abgezogen werden, ferner Kosten für Energiespar- und

Umweltschutzmassnahmen an bestehenden Bauten gemäss Regelung durch des

Eidgenössischen Finanzdepartements.

3.1

Dabei sind

Unterhaltskosten nach herrschender Lehre (vgl. dazu statt vieler: Richner et al., Handkommentar zum DBG,

3.

A., Art. 32 N 37) Aufwendungen, deren Ziel nicht die Schaffung neuer,

sondern in erster Linie die Erhaltung bereits vorhandener Werte ist, und die

nach längeren oder kürzeren Zeitabschnitten erneut zu tätigen sind, wie

beispielsweise Reparaturen und Renovationen. Unterhaltskosten umfassen daher

sowohl die Kosten der Instandhaltung (regelmässige Aufwendungen) als auch

diejenigen der Instandstellung (unregelmässige, grössere Aufwendungen, welche

die Ertragsfähigkeit eines Grundstückes sicherstellen). Nach § 2 Abs. 1 der

kantonalen Steuerverordnung Nr. 16 betreffend Unterhalts-, Betriebs- und

Verwaltungskosten von Liegenschaften im Privatvermögen (StVO Nr. 16; BGS

614.159.16) sind Unterhaltskosten Kosten, die der Werterhaltung dienen. Hierzu

werden insbesondere die Auslagen für die Behebung von Schäden (lit. a), die

Auslagen für jährliche oder periodisch wiederkehrende Erneuerungsarbeiten (lit.

b), die Auslagen für den Ersatz bereits vorhandener Anlagen, soweit sie keinen

Mehrwert bewirken (lit. c), der Gartenunterhalt (lit. d), die Kosten für die

Reinigung von Heizung und Kamin (lit. e) sowie Einlagen in den Reparatur- oder

Erneuerungsfonds von Stockwerkeigentümergemeinschaften (lit. f) aufgeführt.

Ausdrücklich

nicht zum Abzug zugelassen werden hingegen wertvermehrende Aufwendungen für

Neueinrichtungen (wie Erschliessung, Neubauten) und Verbesserung (wie Umbauten)

von Liegenschaften (§ 2 Abs. 2 lit. a StVO Nr. 16 und Art. 34 lit. d DBG), also

grundsätzlich diejenigen Aufwendungen, welche zur Wertvermehrung eines

Grundstückes führen.

3.2

Abziehbar sind

insbesondere Instandstellungsarbeiten neu erworbener Liegenschaften gemäss Art.

32.

Abs. 2 DBG und § 39 Abs. 3 lit. a StG. In der Lehre wird dazu überzeugend

argumentiert, dass es sich bei Instandstellungskosten um Kosten handle, welche

den Wert der Liegenschaft im Vergleich zum Zeitpunkt des Erwerbs durchaus

vermehren (Zwahlen/Lissi in:

Zweifel/Beusch (Hrsg.), Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. A., N 15a

zu Art. 32 DBG). Anstelle der früher geltenden wirtschaftlichen

Betrachtungsweise geht es neu um eine objektiv-technische Betrachtung der

Instandstellungsarbeiten: Diese dürfen lediglich dazu dienen, einem Gebäude den

zeitgemässen Komfort wiederzugeben, den es ursprünglich besessen, durch die

Abnutzung, den technischen Fortschritt und die Veränderungen der Lebensgewohnheiten

jedoch verloren hatte (vgl. Grundsätzliche Entscheide des Steuergerichts KSGE

2017.

Nr. 7 E. 4.3). Nicht erfasst sind Kosten, welche einen Mehrwert gegenüber

dem ursprünglichen Zustand entstehen lassen.

3.3

In diesem Sinne

hat das Bundesgericht festgehalten, dass eine Totalsanierung, die praktisch

einem Neubau gleichkommt, aus steuerlicher Sicht eine Herstellung darstellt,

weshalb die damit verbundenen Kosten einkommenssteuerlich nicht absetzbar sind

(Urteile 2C_153/2014 vom 4. September 2014, E. 2.2.; 2C_286/2014 und

2C_287/2014 vom 23. Februar 2015, E. 3.4. f.; 2C_666/2012 vom 18. Dezember 2012,

E. 2.1. sowie 2C_63/2010 vom 6. Juli 2010 E. 2.1., in: StR 65/2010 S. 864; je

mit Hinweisen). Ob eine Totalsanierung vorliegt oder nicht, hängt von den Umständen

des Einzelfalles ab. Zu den relevanten Indizien gehören neben dem Umfang der

Arbeiten und der objektiven Wertvermehrung unter anderem Nutzungsänderungen,

eine allfällige Vernachlässigung der Liegenschaft, die Höhe der

Investitionskosten, das Einreissen von Fassaden sowie das Aushöhlen der Baute.

4.1

Die Rekurrenten

räumen ein, die im Jahr 2016 erworbene Liegenschaft ab dem Jahr 2019

umfangreich renoviert zu haben. Aus den der Steuererklärung beigelegten Plänen

zum Baugesuch geht hervor, dass in allen Geschossen Wände abgebrochen worden

und neu erstellt worden sind. Ein Teil der Estrichdecke wurde ebenfalls

abgebrochen und der Ofenkamin verschoben. Das Dach wurde komplett erneuert, wie

auch sämtliche Installationen und Leitungen. Zudem wurden umfangreiche Arbeiten

an den Boden- und Wandbelägen vorgenommen und die Fenster und Aussentüren

erneuert. Das ganze Gebäude wurde neu gedämmt. Es kann zusammenfassend

festgestellt werden, dass an sämtlichen Elementen der Liegenschaft,

einschliesslich der Umgebung, Arbeiten und Erneuerungen im Umfang (gemäss

Bauabrechnung) von total CHF 1’010'779.10 vorgenommen worden sind (vor Abzug

der Fördergelder).

4.2

Dabei muss

unzweifelhaft von einer Totalsanierung ausgegangen werden. So überstieg die

Investition in den Umbau den Kaufpreis von CHF 780'000.00 (welcher wie von der

Vorinstanz zu Recht geltend gemacht auch den Landpreis der mitten in der Stadt

Olten gelegenen Liegenschaft enthält) deutlich. Sämtliche Teile der

Liegenschaft wurden umfassend erneuert bzw. renoviert. Dabei wurden auch die

Innenraumaufteilung der Liegenschaft sowie der Dachstock verändert. Der

Gebäudeversicherungswert hat sich um 86 % von CHF 456'000.00 auf CHF

850'400.00 erhöht. Schliesslich ist festzuhalten, dass die Rekurrenten zwar

betonen, die Liegenschaft sei vor der Renovation bewohnbar gewesen, jedoch

gleichzeitig umfassend aufzählen, welche erheblichen Mängel bestanden

(Undichtigkeit des Badezimmers, Rinnen des Dachs, undichte Leitungen, nicht

mehr den heutigen Normen entsprechende Elektroinstallationen). Dies weist

zumindest auf einen teilweise vernachlässigten Zustand der Liegenschaft hin

bzw. auf eine eingeschränkte Bewohnbarkeit. Aus all diesen Indizien

zusammengenommen ist vorliegend zweifellos auf das Vorliegen eines

wirtschaftlichen Neubaus zu schliessen. Die dafür investierten Kosten stellen

entsprechend gesamthaft steuersystematisch Anlagekosten (bzw. wertvermehrende

Aufwendungen für Neueinrichtungen) dar, welche nicht zum Abzug zuzulassen sind

aufgrund der durchaus bestreitbaren, aber nach wie vor massgeblichen

Bundesgerichtspraxis (vgl. oben, E. 3.3., Urteil 2C_286/2014 und 2C_287/2014

vom 23. Februar 2015).

4.3

Dies betrifft auch

die getroffenen Energiesparmassnahmen. Gemäss § 39 Abs. 3 lit. d StG können

Kosten für Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen an bestehenden Bauten

unabhängig von deren wertvermehrender Funktion abgezogen werden (dieselbe

Regelung gilt im Bereich der direkten Bundessteuer, vgl. Urteil 2C_153/2014 vom

4.

September 2014, E. 3.3.). Bei Neubauten berechtigen die erwähnten Auslagen

jedoch nicht zum Abzug, was entsprechend auch für Umbauten gilt, welche wie

vorliegend steuersystematisch einem Neubau gleichzusetzen sind (Urteil

2C_63/2010 vom 6. Juli 2019, E. 2.1.).

5.

Nach dem

Ausgeführten erweisen sich Rekurs und Beschwerde als unbegründet und sind

abzuweisen. Bei diesem Verfahrensausgang haben die Rekurrenten die

Verfahrenskosten zu tragen. Diese sind in Anwendung der §§ 3 und 150 des

Gebührentarifs vom 8. März 2016 (BGS 615.11) auf CHF 5'350.00 festzusetzen

(Grundgebühr: CHF 1'500.00, Zuschlag: CHF 3'850.00). Eine

Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen.

****************

Dispositiv

Demnach wird erkannt:

1. Rekurs und Beschwerde

werden abgewiesen.

2. Den

Rekurrenten/Beschwerdeführern werden die Verfahrenskosten von CHF 5'350.00

unter solidarischer Haftung zur Bezahlung auferlegt.

Im Namen des Steuergerichts

Der

Präsident: Der Sekretär:

Dr. Th. A. Müller W.

Hatzinger

Rechtsmittel: Gegen diesen

Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse:

Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in

öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat

die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die

Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.

Dieser Entscheid ist

schriftlich zu eröffnen an:

- Rekurrenten/

Beschwerdeführer (eingeschrieben)

- VB Thal-Gäu (mit

Akten)

- KStA, Rechtsdienst

- EStV, Hauptabt. dir.

BSt, Bern

- Finanzdepartement,

Kanzlei

- Steuerregisterführer

der EG X.

Expediert am: