Staats- und Bundessteuer 2021

Steuergericht

Urteil vom 20. Februar 2023

Es wirken

mit:

Präsident: Müller

Richter: Flury,

Roberti

Sekretär: Hatzinger

In Sachen SGSTA.2022.40;

BST.2022.38

Sachverhalt

A.

und B.

Z.

gegen

Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen

betreffend

Staats- und Bundessteuer 2021

hat das

Steuergericht den Akten entnommen:

1.1 Mit Datum vom 2.

August 2022 reichten die Steuerpflichtigen A. und B. Z. die Steuererklärung

2021 ein. Darin deklarierten sie u.a. Liegenschaftsunterhaltskosten von

CHF 24'345 für ihre Liegenschaft in X. In der Veranlagung der Staats- und

Bundessteuer 2021 vom 25. August 2022 liess die Veranlagungsbehörde (VB)

Olten-Gösgen lediglich CHF 1'798 zum Abzug zu. Am 12. September 2022 erhoben

die Steuerpflichtigen Einsprache und machten im Wesentlichen geltend, es seien

CHF 15'846 als Liegenschaftskosten steuerlich zum Abzug zuzulassen. Eventuell

sei im Minimum der Pauschalabzug von 10 % bzw. CHF 2'922 zu

berücksichtigen. Auf entsprechende Aufforderung der VB vom 15. September

2022 reichten die Steuerpflichtigen am 26. September 2022 zusätzliche

Unterlagen und eine Stellungnahme ein.

1.2 Mit Verfügung vom

11. Oktober 2022 wurde die Einsprache teilweise gutgeheissen und das steuerbare

Einkommen bei der Staatssteuer auf CHF 140'071 festgesetzt und bei der direkten

Bundessteuer auf CHF 130'500. Zur Begründung wurde v.a. festgehalten, dass Aufwendungen

zur Behebung konstruktiver bzw. ursprünglicher Mängel wie hier keine

Unterhaltskosten seien, sondern nicht abzugsfähige Investitionen. Ebenfalls

nicht zu den Liegenschaftsunterhaltskosten würden Aufwendungen für die

Beseitigung von verborgenen Mängeln zählen. Mit der Beseitigung ursprünglicher

Mängel werde erstmals ein mängelfreies Bauwerk und damit ein neuer Wert

geschaffen. Sodann betrage hier der Pauschalabzug für Liegenschaftskosten 10 %,

mithin CHF 2'922 (Staat) resp. CHF 3'368 (Bund).

2.1 Gegen diesen

Einspracheentscheid erhoben die Steuerpflichtigen (nachfolgend Rekurrenten) am

17. Oktober 2022 Rekurs und Beschwerde beim Kantonalen Steuergericht. Dazu wird

v.a. angeführt, der erste Wintergarten im Betrag von EUR 25'978 sei eine

wertvermehrende Investition. Deshalb seien die Anzahlungen in der

Steuererklärung 2020 nicht als Unterhaltskosten deklariert worden. Dass der

Wintergarten nicht wie geplant fertiggestellt werden konnte, sei ärgerlich. Der

deutsche Firmeninhaber, der den Wintergarten erstellt habe, habe Insolvenz

beantragt. Die Rekurrenten könnten daher nicht mit einer Rückerstattung

rechnen. Der Wintergarten könne also nicht ohne Mängel in einem akzeptierbaren

Zustand versetzt werden. Deshalb sei der alte Wintergarten abgebaut und durch

einen neuen ersetzt worden. Die Kosten von CHF 48'150.10 eines Schweizer

Herstellers seien höher als diejenigen des deutschen Anbieters mit EUR 25'978.

Die Rekurrenten erwarten, dass die Mehrkosten und die Baunebenleistungen des

neuen Wintergartens als wertvermehrende Kosten betrachtet würden. Die beiden

Anzahlungen von CHF 20'889.90 seien als ausserordentliche

Liegenschaftskosten anzusehen und entsprechend zu berücksichtigen. Der

Pauschalabzug von 10 % der Mieteinnahmen, ausmachend CHF 2'922 für die

Staatssteuer resp. CHF 3'368 für die direkte Bundessteuer, sei zu niedrig und

es seien mindestens die deklarierten effektiven Unterhaltskosten von CHF 3'620,

ohne Kosten des Wintergartens, zum Abzug zuzulassen. Die Rekurrenten ersuchen

um nochmalige Prüfung der Angelegenheit.

2.2 Mit Vernehmlassung

vom 2. November 2022 beantragte die VB Olten-Gösgen (Vorinstanz) die

kostenfällige Abweisung von Rekurs und Beschwerde. Dazu wird v.a. angeführt, nach

konstanter Rechtsprechung des Steuergerichts würden die Kosten für die Behebung

von Baumängeln wie hier nicht als abzugsfähige Aufwendungen zum Abzug

zugelassen. Der erste, abgebaute Wintergarten habe den ursprünglichen Wert der

Liegenschaft nicht erhöhen können. Sei ein Bauwerk wie hier mangelhaft erstellt

worden, diene eine spätere Mängelbehebung nicht der Erhaltung oder

Wiederherstellung eines bestehenden Werts. Die Wertvermehrung trete erst mit

der Erstellung des mängelfreien neuen Wintergartens ein. Alle bis zum Vorliegen

des mängelfreien Werks investierten Kosten seien gesamthaft wertvermehrende,

nicht abzugsfähige Investitionen.

2.3 Mit Stellungnahme

vom 5. Dezember 2022 hielten die Rekurrenten an ihren bisherigen Ausführungen

fest. Beim zweiten Wintergarten gehe es um Ersatzanschaffungskosten. Es spiele

keine Rolle, dass der erste Wintergarten nicht vollständig fertiggestellt

worden sei. Entscheidend sei, dass beide Wintergarten die gleiche Funktion

erfüllen würden. Sei der Ersatz qualitativ besser, werde nur der werterhaltende

Anteil der Aufwendungen als Unterhalt zugelassen. Deshalb seien die Mehrkosten

von CHF 27'260.20 wertvermehrende Kosten. Im Übrigen halten die Rekurrenten an

ihren bisherigen Begehren fest und erwarten Gutheissung der Rechtsmittel.

Schliesslich sei für den ersten Wintergarten-Lieferanten am 14. September

2022 das Insolvenzverfahren mit Restschulderlass bewilligt worden.

Das

Steuergericht zieht in Erwägung:

1. Rekurs

(betreffend Staatssteuer) und Beschwerde (betreffend direkte Bundessteuer)

erfolgten frist- und formgerecht. Das Steuergericht ist sachlich zuständig (§ 160 Abs. 1 Steuergesetz, StG, BGS 614.11; Art. 140 Abs. 1 Bundesgesetz über die

direkte Bundessteuer, DBG; § 4 Vollzugsverordnung zum DBG, BGS 613.31). Auf die

Rechtsmittel ist einzutreten.

2.1 Der Abzug der

Unterhaltskosten bei Liegenschaften im Privatvermögen wird im kantonalen Recht

(§ 39 Abs. 3 StG) und im Bundesrecht (Art. 32 Abs. 2 DBG) nahezu identisch

geregelt. Rekurs und Beschwerde können daher gemeinsam behandelt werden; soweit

notwendig, wird auf einzelne Differenzierungen hingewiesen. Unterhaltskosten

sind nach herrschender Lehre (Richner

Erwägungen

et al., Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 32 N 37; siehe auch

Grundsätzliche Entscheide des Steuergerichts KSGE 2021 Nr. 11 E. 3 mit Hinw.)

Aufwendungen, deren Ziel nicht die Schaffung neuer, sondern in erster Linie die

Erhaltung bereits vorhandener Werte ist und die nach längeren oder kürzeren

Zeitabschnitten erneut zu tätigen sind (Reparaturen, Renovationen).

Unterhaltskosten umfassen daher sowohl die Kosten der Instandhaltung

(regelmässige Aufwendungen, um die Funktionsfähigkeit eines Gebäudes sicherzustellen)

als auch diejenigen der Instandstellung (unregelmässige, grössere Aufwendungen,

welche die Ertragsfähigkeit eines Grundstücks sicherstellen). Der Abzug der

Unterhaltskosten ist wie gesagt im kantonalen Recht in § 39 Abs. 3 StG geregelt

(vgl. Art. 32 Abs. 2 DBG). Die kantonale Steuerverordnung Nr. 16: Unterhalts-,

Betriebs- und Verwaltungskosten von Liegenschaften im Privatvermögen (BGS

614.159.16) definiert in § 2 Abs. 1 die Unterhaltskosten als Kosten, die der

Werterhaltung dienen. Hierzu werden insbesondere aufgeführt die Auslagen für

die Behebung von Schäden (lit. a), die Auslagen für jährliche oder periodisch

wiederkehrende Erneuerungsarbeiten (lit. b), die Auslagen für den Ersatz

bereits vorhandener Anlagen - soweit sie keinen Mehrwert bewirken (lit. c) -

der Gartenunterhalt (lit. d), die Kosten für die Reinigung von Heizung und

Kamin (lit. e) sowie Einlagen in den Reparatur- oder Erneuerungsfonds von

Stockwerkeigentümergemeinschaften (lit. f). Ausdrücklich nicht zum Abzug

zugelassen werden wertvermehrende Aufwendungen für Neueinrichtungen (wie

Erschliessung, Neubauten) und Verbesserungen (wie Umbauten) von Liegenschaften

(§ 2 Abs. 2 lit. a StVO Nr. 16); wertvermehrende Umbaukosten liegen vor, wenn

sie den Gebrauchswert der Liegenschaft erhöhen oder die jährlichen

Betriebskosten senken; vorbehalten ist § 6 StVO Nr. 16 (Energiespar- und

Umweltschutzmassnahmen).

2.2

Der

Steuerpflichtige kann für Grundstücke des Privatvermögens anstelle der

tatsächlichen Kosten und Prämien einen Pauschalabzug geltend machen (§ 39 StG;

Art. 32 DBG, je Abs. 4). Dieser beträgt 10 % des Bruttoertrags, wenn das

Gebäude am Ende der Steuerperiode wie hier noch nicht 10 Jahre alt ist. Als

Bruttoertrag gilt der Mietwert oder der Mietertrag, d.h. das gesamte Entgelt für

die Überlassung der Liegenschaft unter Ausschluss der Nebenkosten (§ 11 StVO

Nr. 16).

2.3

Wird eine

Ersatzvornahme getätigt, stellt sich die Frage, ob es sich um einen reinen

Ersatz oder gleichzeitig auch um eine Wertsteigerung oder Komfortverbesserung

handelt. In letzterem Fall ist ein entsprechender Anteil Wertvermehrung

aufzurechnen, da bei einer Ersatzbeschaffung nicht der Wert des Grundstücks

insgesamt, sondern derjenige der ersetzten Installation Vergleichsmassstab ist.

Hier kommt mithin die Einzelbetrachtung zur Anwendung. Deshalb ist dann, wenn

eine alte Einrichtung nicht nur durch eine dem aktuellen Stand der Technik

angepasste, sondern durch eine qualitativ höher einzustufende ersetzt wird, ein

Teil als nicht abzugsfähiger Anlageaufwand zu qualifizieren (vgl. Peter Locher, Kommentar zum DBG, 2.

Aufl. 2019, Art. 32 Rz. 26 f.). Kosten für die Instandstellung eines Gebäudes

kurz nach dessen Erwerb und auch die Kosten für die Behebung verborgener Mängel

sind keine Unterhaltskosten. Selbst wenn der bezahlte Preis wegen verborgener

Mängel objektiv zu hoch gewesen wäre, könnten die Aufwendungen zur Behebung der

Mängel nicht als abzugsfähige Unterhaltskosten qualifiziert werden (Urteil des

Bundesgerichts BGer 2C_57/2008 vom 11.12.2008). Nach konstanter Rechtsprechung

des Steuergerichtes werden die Kosten für die Behebung von Baumängeln daher nicht

als abzugsfähige Aufwendungen zum Abzug zugelassen (KSGE 1989 Nr. 12; Urteile

des Steuergerichts KSG SGSTA.2009.29; BST.2009.25 vom 31.8.2009, SGSTA.2011.97;

BST.2011.86 vom 18.3.2013). Sie stellen aufgrund des objektiven

Nutzungswertprinzips Wertvermehrungen dar und sind für den Käufer Kapitalverluste

(Alberto Lissi/Natalie Dini, in:

Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 4. Aufl. 2022, Art. 32 N 33).

3.1

Die Rekurrenten

haben in der Steuererklärung 2021 Liegenschaftsunterhaltskosten von CHF 23'109

bzw. CHF 24'345 inkl. Versicherungsprämien geltend gemacht. In der definitiven

Veranlagung 2021 vom 25. August 2022 wurden diese Kosten auf CHF 562 bzw. CHF

1'767 reduziert. Akzeptiert wurden dagegen die Beträge von CHF 189 für die Rinnstelle

der Heizung, CHF 318 für die Fassadenreparatur und CHF 55 für die Material-Wartung.

In der Einsprache wiesen die Rekurrenten darauf hin, der Wintergarten sei mangelhaft

gebaut worden. Der im Jahr 2020 erstellte Wintergarten musste wieder abgebaut

und im Jahr 2022 neu erstellt werden. Abgesehen von der neuen Fundation im

Betrag von CHF 8'499 seien alle geltend gemachten Kosten von CHF 15'846 als

Unterhaltskosten zu akzeptieren. Im Minimum müsste die Pauschale von 10 %

gewährt werden. In der Folge wurde die Einsprache teilweise gutgeheissen und

die Pauschale gewährt. In den vorliegenden Rechtsmitteln beantragen die

Rekurrenten, die Anzahlungen für den ersten Wintergarten von CHF 20'890 seien als

ausserordentliche Liegenschaftskosten zu akzeptieren. Eventuell wird eine

Erhöhung der Pauschale von CHF 3'368 auf CHF 3'620 verlangt, mithin die

effektiven Kosten ohne Wintergarten. Demgegenüber sind nach Ansicht der Vorinstanz

die Reparaturkosten nicht abziehbar und die Kosten für den neuen Wintergarten

wertvermehrend.

3.2

Die erstmaligen

Erstellungskosten eines Wintergartens sind grundsätzlich wertvermehrende Kosten

(vgl. oben, E. 2.1 am Ende). Festzuhalten ist zudem, dass die umstrittenen

Kosten im Jahr 2020 angefallen sind. Sie können im hier streitigen Jahr 2021

damit nicht geltend gemacht werden. Weiter sind die Kosten für die Beseitigung

ursprünglicher Baumängel ebenfalls keine Unterhaltskosten (oben, E. 2.3, BGer 2C_677/2008

vom 29.5.2009, 2C_57/2008 vom 11.12.2008; KSG SGSTA.2009.29; BST.2009.25 vom

31.8.2009, SGSTA.2011.97; BST.2011.86 vom 18.3.2013). Die gesamten Kosten,

mithin für die Erstellung und den Abbruch müssen als Schadenersatz beim

betreffenden Handwerker geltend gemacht werden. Im vorliegenden Fall wurde

offenbar eine entsprechende Klage eingereicht. Ob diese erfolgreich ist oder

wegen der Insolvenz des Handwerkers kein Schadenersatz erhalten werden konnte,

ist hier nicht relevant. Der erste Wintergarten war offenbar derart mangelhaft,

dass er wieder abgebrochen werden musste. Somit sind auch die Kosten für den

neuen Wintergarten als wertvermehrende Investition anzusehen. Das Gebäude

erhält mit dem neuen Wintergarten einen Mehrwert. Wertvermehrende Kosten können

wie gesehen (vgl. oben, E. 2.1 am Ende) nicht abgezogen werden. Abziehbar sind

indessen die Beträge von CHF 424 für die Wartung der Wasseraufbereitung, CHF 55

für das Material, CHF 348 für die Bäume, CHF 318 für die Fassade, CHF 760 für die

Wärmepumpe, CHF 189 für die Rinnstelle und CHF 1'236 für die

Versicherung. Dies ergibt einen Totalbetrag von CHF 3'330. Dieser Betrag

überschreitet die gewährte Pauschale indes nicht. Die Rechtsmittel erweisen

sich nach dem Ausgeführten als unbegründet. Dieses Ergebnis ist für die

Rekurrenten zwar unbefriedigend. Wie aufgezeigt, ist die erste Erstellung des

Wintergartens aber eine wertvermehrende und damit steuerlich nicht abziehbare

Investition, die in der Folge zum Garantiefall wurde; Ersatzanschaffungskosten

können daher nicht vorliegen.

Rekurs und Beschwerde

sind somit abzuweisen.

4.

Bei diesem

Verfahrensausgang haben die unterliegenden Rekurrenten die Kosten zu tragen.

Diese sind in Anwendung der §§ 3 und 150 des Gebührentarifs (BGS 615.11) auf

CHF 980 festzusetzen (Grundgebühr: CHF 750; Zuschlag: CHF 230).

****************

Dispositiv

Demnach wird erkannt:

1. Rekurs und Beschwerde

werden abgewiesen.

2. Die Gerichtskosten von

CHF 980 werden den Rekurrenten/Beschwerdeführern zur Bezahlung auferlegt.

Im Namen des Steuergerichts

Der

Präsident: Der Sekretär:

Dr. Th. A. Müller W.

Hatzinger

Rechtsmittel: Gegen diesen

Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse:

Schweizerisches Bundesgericht, 6004 Luzern) Beschwerde in öffentlichrechtlichen

Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren

Begründung mit Angaben der Beweismittel und die Unterschrift des

Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.

Dieser Entscheid ist

schriftlich zu eröffnen an:

- Rekurrenten/

Beschwerdeführer (eingeschrieben)

- VB Olten-Gösgen (mit

Akten)

- KStA, Rechtsdienst

- Finanzdepartement

- Steuerregisterführer

der EG

- EStV, Hauptabt. dir.

BSt, Bern

Expediert am: