Staats- und Bundessteuer 2017 - 2019

Steuergericht

Urteil vom 6. März 2023

Es wirken

mit:

Präsident: Th.

Sachverhalt

A. Müller

Richter: Kellerhals,

D. S. Müller

Sekretär: Hatzinger

In Sachen SGSTA.2022.41;

BST.2022.39

A. und B. Z.

gegen

Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen

betreffend

Staats- und Bundessteuer 2017 - 2019

hat das

Steuergericht den Akten entnommen:

1.1 Mit Datum vom 18.

Juli 2018 reichten die Steuerpflichtigen A. + B. Z. die Steuererklärung 2017

ein, mit Datum vom 26. September 2019 die Steuererklärung 2018 und mit Datum

vom 24. November 2020 die Steuererklärung 2019. Darin deklarierten die

Steuerpflichtigen jeweils einen Verlust aus selbständiger Erwerbstätigkeit der

Ehefrau im 2017 von CHF -10'410, im 2018 von CHF -21'591 und im 2019 von CHF -13'186.

In den Veranlagungen der Staats- und Bundessteuern 2017, 2018 und 2019 jeweils

vom 12. Mai 2022 qualifizierte die Veranlagungsbehörde (VB) die

selbständige Erwerbstätigkeit als Liebhaberei und liess die Verluste nicht zum

Abzug zu.

1.2 Dagegen erhob die

Vertreterin der Steuerpflichtigen mit Schreiben vom 3. Juni 2022 Einsprache und

machte im Wesentlichen geltend, die umstrittenen Verluste der Jahre 2017 und

2018 seien gemäss Selbstdeklaration zum Abzug zuzulassen. Für 2019 sei ein Gewinn

von CHF 5'347 zu berücksichtigen. Am 9. Juni 2022 verlangte die VB Olten-Gösgen

zusätzliche Unterlagen; diese reichte die Vertreterin am 14. Juni 2022 ein. Mit

Schreiben vom 20. Juni 2022 anerkannte die VB Olten-Gösgen grundsätzlich die

selbständige Erwerbstätigkeit und teilte der Vertreterin mit, welche

Korrekturen aus Sicht der VB im Vergleich zu den eingereichten Abschlüssen

notwendig seien. Mit E-Mail vom 27. Juni 2022 nahm die Vertreterin dazu

Stellung. Am 28. Juni 2022 verlangte die VB nochmals zusätzliche Unterlagen;

diese reichte die Vertreterin mit E-Mail vom 7. Juli 2022 ein. Mit Brief vom

21. Juli 2022 teilte die VB Olten-Gösgen der Vertreterin mit, dass die

Abschlüsse 2017-2019 im Rahmen des Einspracheverfahrens einer Buchprüfung

unterzogen würden. Dafür verlangte die VB diverse Unterlagen. Am 22. September

2022 fand eine Einspracheverhandlung statt. Die Einsprecher beantragten, das

Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit für 2017 auf CHF -10'411, für

2018 auf CHF -14'441 und für 2019 auf CHF -1'803 festzusetzen.

1.3 Mit Verfügung vom

23. September 2022 wurde die Einsprache abgewiesen. Dazu wurde im Wesentlichen

ausgeführt, die Ehefrau habe in den Jahren 2017-2019 ihr Einzelunternehmen C.

D. in Y. geführt. Sie verkaufe und vermiete Kleider online und vor Ort. Dort

befinde sich eine Mischung aus Café und Ladenlokal. Die Aufstellung über

Aktiven und Passiven sei unvollständig. Kontendetails seien nicht vorhanden.

Aufgrund der eingereichten Listen als Kontendetail sei mit angemessenem Aufwand

keine Überprüfung möglich. Die Zuordnung der Belege zu den einzelnen Positionen

sei nicht oder nur schwer möglich. Eine Überprüfung von der Buchung zum Beleg

und umgekehrt sei auch nicht möglich. Das CS-Konto und das Cembra-Konto würden

nicht in der Aufstellung über Aktiven und Passiven erscheinen; der Geldfluss

könne nicht kontrolliert werden. Die im 2019 verkauften Aktiven an die C. E.

GmbH würden auch nicht in der Übersicht über Aktiven und Passiven erscheinen.

Die Kosten für die Kleider seien anhand der eingereichten Listen und Belege

nicht überprüfbar. Der Wertverzehr bezüglich der Kleider sei irreführend

erfasst. Weiter sei der Marketingaufwand nicht belegt. Die Bruttogewinnmargen

für 2017 und 2018 seien nicht überprüfbar. Die Buchführung sei unklar und nicht

überprüfbar. Deshalb müsse ihr die Beweiskraft abgesprochen werden. Das

steuerbare Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit für die Jahre 2017-2019

werde ermessensweise auf CHF 0 festgesetzt.

2.1 Gegen diesen

Einspracheentscheid gelangten die Steuerpflichtigen (nachfolgend Rekurrenten)

mit Rekurs und Beschwerde vom 17. Oktober 2022 an das Kantonale Steuergericht.

Es wurde beantragt, der angefochtene Einspracheentscheid sei aufzuheben und die

Verluste aus selbständiger Tätigkeit für 2017 auf CHF -10'410, für 2018 auf CHF

-14'441 und für 2019 auf CHF -1'803 festzusetzen. Zur Begründung wird im

Wesentlichen festgehalten, dass die selbständige Erwerbstätigkeit anerkannt

worden sei. Für die Jahre 2017-2019 seien sämtliche Rechnungen, eine Aufstellung

über Einnahmen und Ausgaben sowie die Jahreszusammenfassung eingereicht worden.

Die Belege würden nach Kategorie abgelegt, da der Umfang der Aufwendungen noch

sehr übersichtlich sei. Die Aufstellung der Aufwendungen hätten sie nach Datum

selektioniert eingereicht. Die VB habe nicht nachgefragt, wie die Ablage

organisiert sei. Die Rekurrenten hätten dies ansonsten erläutert oder der VB

die Ausgabenaufstellung im Excel-Format eingereicht. Dadurch wäre jede

Selektion der Daten und die Prüfung mit einem angemessenen Aufwand möglich

gewesen. In der Vermögensaufstellung sei das Konto der Credit Suisse nicht

erwähnt, jedoch im Wertschriftenverzeichnis deklariert worden. Bei der Cembra

werde kein Konto geführt; dabei gehe es um die Abrechnungen der privaten

Kreditkarte, über welche auch einige geschäftliche Ausgaben bezahlt worden

seien. Diese Auslagen seien mittels Belegen nachgewiesen und in der

Ausgabenübersicht enthalten. Buchhalterisch seien dies privat bezahlte

geschäftliche Aufwendungen, die als Privateinlage anzusehen seien. Weshalb eine

Kreditkartenabrechnung in der Vermögensaufstellung enthalten sein soll, sei

buchhalterisch nicht nachvollziehbar. Die Rekurrenten würden ein Geschäft

betreiben, das Kleider vermietet und gelegentlich verkauft. Im Jahr 2018 hätten

sie als Pop-Up auch ein kleines Café betrieben, zu Marketingzwecken und in der

Hoffnung, dadurch mehr Kleider zu vermieten und den Kunden ein Erlebnis zu

bieten. Aufgrund der bisher relativ wenigen Rechnungen seien die gewählte

Buchführung und die Ablage ausreichend und nachvollziehbar. Es wurden 3 Ordner

"C. D." 2017-2019 eingereicht; diese seien auch der VB übergeben

worden.

2.2 Mit Vernehmlassung

vom 9. November 2022 beantragte die VB Olten-Gösgen (Vorinstanz), infolge eines

Übernahmefehlers sei das satzbestimmende Einkommen für die Staatssteuer 2017

auf CHF 155'088 und für die Staatssteuer 2018 auf CHF 162'075 zu erhöhen. Das

steuerbare und das satzbestimmende Einkommen für die direkte Bundessteuer sei

für das Jahr 2017 auf CHF 156'000 und für das Jahr 2018 auf CHF 163'000

festzusetzen. Im Übrigen seien Rekurs und Beschwerde kostenfällig abzuweisen.

Dazu wird vor allem ausgeführt, entgegen der Abweichungsbegründungen in den

Veranlagungen 2017 und 2018 sei das selbständige Einkommen für die Jahre 2017

und 2018 nur für die effektive Staatssteuer mit CHF 0 erfasst worden. Infolge eines

Übernahmefehlers sei für das satzbestimmende Einkommen bei der Staatssteuer und

für das effektive und satzbestimmende Einkommen bei der Bundessteuer

fälschlicherweise die Selbstdeklaration übernommen worden. Dieser

Übertragungsfehler sei durch den Einspracheentscheid entsprechend übertragen

worden. Sodann hält die Vorinstanz an den bisherigen Ausführungen fest: Eigentliche

Kontendetails seien nicht vorhanden, nur eine Aufstellung über alle

Geschäftsfälle ohne Sortierung nach Aufwandart. Im 2017 seien die Details auch

nicht nach Datum sortiert. Auf den Kontoauszügen der Credit Suisse und der

Cembra seien zwar Belegnummern notiert, da die Kontendetails aber nicht nach

Aufwandart sortiert seien, sei eine sinnvolle Überprüfung der Positionen in der

Einnahmen-Ausgaben-Rechnung nicht möglich. In den Übersichten "Accounts

Receivables" seien in den Jahren 2017 und 2018 resp. in der Übersicht

"Debitoren" im Jahr 2019 zudem beim Buchungstext jeweils nur

"Payment" ohne weitere Details vermerkt. Weiter sei das Kleiderinventar

Anlagevermögen und könne nicht als Warenaufwand herangezogen werden. Die Kosten

für die Kleider seien anhand der eingereichten Listen und Belege nicht

überprüfbar. Dass es laut Vertreterin keine Rolle spiele, ob der Wertverzehr auf

den Kleidern als Abschreibung oder als Materialaufwand erfasst werde, sei

irreführend und verstosse gegen das Gebot der Klarheit, da die Rekurrentin auch

noch tatsächlichen Warenaufwand durch den Verkauf von Kleidern habe. Zudem sei nicht

belegt, ob und wie viel vom ursprünglich deklarierten Materialaufwand

Marketingaufwand sei. Die Bruttogewinnmarge 2017 sei nicht überprüfbar. Die

negative Bruttogewinnmarge 2018 sei nicht plausibel, da ein Geschäftsinhaber

seine Waren in der Regel nicht unter dem Einstandspreis verkaufe. Ein

Kassenbuch existiere nicht. Da im 2018 auch ein Café geführt worden sei, müsse

zumindest von einem kleinen Bargeldumsatz ausgegangen werden. Ob das Café im

2019 weitergeführt worden sei, gehe aus den Unterlagen nicht hervor. Die Einstandspreise

für die Kleider seien anhand der eingereichten Listen und Belege nicht

überprüfbar. Das Warenlagerinventar entspreche nicht den Anforderungen der

steuerlichen Aufzeichnungspflichten. Die Aufstellung über Aktiven und Passiven

sei unvollständig, sie weise lediglich den Kleiderbestand aus. Im 2019 seien

verschiedene Aktiven an die C. E. GmbH verkauft worden. Dieses Anlagevermögen

erscheine nicht in der Übersicht über Aktiven und Passiven; es würden auch Belege

fehlen. In den Jahren 2017-2019 würden die Listen über offene Debitoren und

Kreditoren lediglich Kunden- und Lieferantennamen erzeigen. Das CS- und das

Cembra-Konto, über welche der Zahlungsverkehr geflossen sei, würden nicht in

der Aufstellung über Aktiven und Passiven erscheinen. Der Geldfluss könne nicht

kontrolliert werden. Ohne vollständige Aufstellungen über Aktiven und Passiven

sowie Privateinlagen und Privatentnahmen könne der Geldfluss nicht

nachvollzogen werden. Die Buchführung sei unklar, unübersichtlich und deshalb

nicht nachprüfbar. Daher müsse ihr die Beweiskraft aberkannt werden. Das

Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit habe mangels zuverlässiger

Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden können und es musste deshalb das

steuerbare Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit nach pflichtgemässem

Ermessen festgesetzt werden.

2.3 Mit Stellungnahme

vom 9. Dezember 2022 (Postaufgabe) beantragten die Rekurrenten die Gutheissung

der Rechtsmittel. Dazu wird im Wesentlichen Folgendes angeführt: Es gebe kein

permanentes Ladenlokal vor Ort mit einem Café. Dieses sei ein PopUp-Konzept

gewesen, das im 2018 für einen Monat betrieben worden sei. Hauptsächlich werde

ein Online-Shop geführt. Die Details im 2017 seien nach interner Referenz und

nach Datum sortiert worden. Auf Wunsch wären die Details auch nach Aufwandart

sortiert geliefert worden. Die Rekurrenten müssten keine Kontodetails vorlegen.

In der Übersicht Account Receivables seien Datum, Gegenpartei und der Betrag

enthalten und in der Ausgabenübersicht alle Ausgaben mit Empfänger,

Beschreibung, Aufwandart und Betrag. Die Kleider seien die Waren der

Rekurrenten und würden im Inventar geführt. Daher sei die Wertminderung der

Kleider durch die Vermietung korrekterweise als Warenaufwand dargestellt

worden. Gestützt auf die eingereichte P&L Übersicht sei der Bruttogewinn

überprüfbar bzw. pro Monat ausgewiesen. Sämtliche Einnahmen des Cafés seien im

Detail der Steuerverwaltung vorgelegt worden. Die Einnahmen aus der Vermietung

würden über das Bankkonto bzw. die Kreditkarte erfolgen. Daher sei der

Bargeldverkehr gering und nur auf einen Monat begrenzt gewesen. Die Kleider

würden durch die Vermietung an Wert verlieren. Deshalb erfolge die Bewertung

nach dem Vorsichtsprinzip zu den Einkaufskosten abzüglich Minderwert infolge

Vermietung. Die meisten Kleider seien bereits im 2016 gekauft worden. Da dieses

Jahr nicht Bestandteil der Steuerrevision gewesen sei, seien die Belege nicht

eingereicht worden. Weil die Debitorenzahlungen zu 90 % per Kreditkarte

erfolgen würden, seien Ende Jahr keine offenen Rechnungen vorhanden. Auch alle

offenen Lieferantenrechnungen seien immer vor Jahresende bezahlt worden;

deshalb seien die Werte korrekt mit CHF 0 eingesetzt. In den 3 Jahren seien nur

wenige Transaktionen erfolgt. Zu sämtlichen Einnahmen und Ausgaben seien Belege

vorhanden und in den Aufstellungen detailliert aufgeführt. Aufgrund der

geringen Transaktionen und der ergänzenden Erklärungen sei die Buchführung überprüfbar.

Das

Steuergericht zieht in Erwägung:

1. Rekurs

(betreffend Staatssteuer) und Beschwerde (betreffend Bundessteuer) erfolgten

frist- und formgerecht. Das Kantonale Steuergericht (KSG) ist sachlich

zuständig (§ 160 Abs. 1 Steuergesetz, StG, BGS 614.11; Art. 140 Abs. 1

Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, DBG; § 4 Vollzugsverordnung zum

DBG, BGS 613.31). Auf die Rechtsmittel ist einzutreten.

Erwägungen

2.

Im vorliegenden

Fall stellt sich in erster Linie die Frage nach der Beweiskraft der

eingereichten Buchhaltung. Natürliche Personen mit Einkommen aus selbständiger

Erwerbstätigkeit und juristische Personen müssen ihrer Steuererklärung die

unterzeichnete Jahres-rechnung (Bilanzen, Erfolgsrechnungen, Anhang) der

Bemessungsperiode oder, wenn eine kaufmännische Buchhaltung fehlt,

Aufstellungen über Aktiven und Passiven, Einnahmen und Ausgaben sowie

Privatentnahmen und Privateinlagen beilegen (§ 141 Abs. 2 StG, in der Fassung

bis 31.12.2019; vgl. Art. 125 Abs. 2 DBG). Damit auf diese Unterlagen

abgestellt werden kann, müssen sie formell und materiell richtig sein. Die

Geschäftsvorfälle müssen fortlaufend, lückenlos, übersichtlich und klar

verzeichnet und belegt sein (alt § 8 Abs. 2 der Vollzugsverordnung zum StG, BGS

614.12, in der Fassung bis 31.12.2019). Können die Steuerfaktoren mangels

zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, nimmt die

Veranlagungsbehörde die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vor. Sie kann

dabei Erfahrungszahlen, Vermögensentwicklung und Lebensaufwand der

Steuerpflichtigen berücksichtigen (statt vieler: Grundsätzliche Entscheide des

Steuergerichts KSGE 2004 Nr. 6; vgl. KSG vom 25.10.2021, SGSTA.2021.13;

BST.2021.13, E. 3.1, publ. unter gerichtsentscheide.so.ch). Bargeldverkehr

bedingt Aufzeichnung in einer Form, die eine zuverlässige Erfassung und

Kontrolle der Bareinnahmen erlaubt. Es sind deshalb jene Aufzeichnungen

vorzunehmen, die zunächst eine korrekte Deklaration des Einkommens aus

selbständiger Erwerbstätigkeit und des Geschäftsvermögens möglich machen und

sodann die allseitige Überprüfung durch die Steuerbehörden erlauben. Dies gilt

auch für Einzelunternehmen und Personengesellschaften mit weniger als

CHF 500'000 Umsatzerlös im letzten Geschäftsjahr, die lediglich über die

Einnahmen und Ausgaben sowie die Vermögenslage Buch führen müssen (Art. 957 Abs.

2.

Ziff. 1 OR; vgl. KSG vom 22.2.2021, SGSTA.2020.35; BST.2020.28, E. 2.1, publ.

unter gerichtsentscheide.so.ch).

Nach der allgemeinen

Beweislastregel hat die Veranlagungsbehörde die steuerbegründenden oder

-erhöhenden Tatsachen nachzuweisen, die steuerpflichtige Person indes jene

Tatsachen, welche die Steuerschuld mindern oder aufheben (Richner et al., Handkommentar zum DBG,

3.

Aufl. 2016, Art. 123 N 77).

3.1

Die Rekurrenten führen

seit 2017 unter dem Namen "C. D." eine Einzelfirma; dabei verkaufen

und vermieten sie Kleider. Teilweise wurde am Firmensitz in Y. auch ein Café

betrieben. Geltend gemacht wurden vorab folgende Verluste: 2017: CHF -10'410;

2018: CHF -21'594; 2019: CHF -13'186. Die VB erachtete die Tätigkeit zuerst als

Hobby, anerkannte dann aber eine selbständige Erwerbstätigkeit. Nach einer

Buchprüfung wurde der Buchhaltung der Beweiswert abgesprochen und drei Jahreseinkommen

wurden auf null festgelegt. Die Rekurrenten sind vor allem der Ansicht, dass

ihre Buchhaltung den Ansprüchen von Art. 957 OR genüge.

3.2

Dem

Revisionsbericht (Vorakten Nr. 23) kann entnommen werden, dass keine doppelte

Buchhaltung geführt werde. Die Aufstellung über Aktiven und Passiven sei

unvollständig, Kontendetails seien nicht vorhanden. Aufstellungen über den

Kleiderbestand würden auch nicht existieren. Der Materialaufwand werde

geschätzt. Eine Überprüfung sei mit angemessenem Aufwand nicht möglich. Es

würden Belegnummern fehlen. Teilweise seien die Buchungen nicht nach Datum

geordnet. Eine Überprüfung zwischen Buchung und Beleg sei damit nicht möglich.

Es trifft zwar zu, dass Einzelunternehmen und Personengesellschaften mit einem Umsatzerlös

unter CHF 500'000 lediglich über Einnahmen und Ausgaben Buch führen müssen

(vgl. Art. 957 Abs. 2 OR). Auch sie müssen aber Aufstellungen über Aktiven und

Passiven, Einnahmen und Ausgaben sowie Privatentnahmen und Privateinlagen

einreichen (vgl. oben E. 2, Art. 125 Abs. 2 DBG). Solche Aufzeichnungen sind

chronologisch fortlaufend geführte Aufschriebe über Geschäftsvorfälle. Für

jeden Eintrag ist ein Belegnachweis zu erbringen. Auch der Bargeldverkehr ist

zu erfassen (vgl. Martin Zweifel/Silvia

Hunziker, in Zweifel/Beusch, Hrsg., Kommentar zum schweizerischen

Steuerrecht, 4. Aufl. 2022, Art. 125 N 31 f.). Weiter kann dem Revisionsbericht

entnommen werden, dass die Aufstellungen unvollständig und Kontendetails nicht

vorhanden sind. Eine Überprüfung war mit angemessenem Aufwand daher nicht

möglich. Belege konnten zumindest im Jahr 2017 nicht zugeordnet werden

(Vorakten Nr. 24, Ordner C. D. 2017). Ausserdem sind die Einkaufspreise der

Waren nicht überprüfbar. Auch der Geldfluss konnte nicht kontrolliert werden.

In der Buchhaltung sind überdies keine Bank- oder Kassakonti vorhanden. Ebenso

wenig existiert ein Kassabuch. Die Bruttogewinnmargen sind sodann ungewöhnlich

tief bzw. negativ im 2017 und 2018 bezüglich Café (Revisionsbericht). Dass

nicht jeder Betrieb die durchschnittliche Bruttogewinnmarge erreichen kann,

liegt auf der Hand. Da steuermindernde Tatsachen von den Steuerpflichtigen

nachzuweisen sind (vgl. oben E. 2 am Ende, Richner

et al., a.a.O., Art. 123 N 77), wäre es Sache der Rekurrenten nachzuweisen,

warum sie diese durchschnittliche Gewinnmarge nicht erzielen können (vgl. auch

KSG vom 25.10.2021, a.a.O., E. 3.4). Aus der eingereichten P&L

Übersicht geht dies nicht hervor. Anhand der Unterlagen und Angaben erfolgte

Dispositiv

die Revision gewissenhaft. Die Aufrechnungen der Vorinstanz sind demnach

massvoll und daher nicht zu beanstanden. Sie war denn zur Ermessensveranlagung

berechtigt (Art. 130 DBG, § 147 StG, je Abs. 2). Schliesslich ist gegen den

Antrag der Vorinstanz auch nichts einzuwenden, wonach das satzbestimmende

Einkommen für die Staatssteuern 2017 und 2018 sowie das steuerbare und das

satzbestimmende Einkommen für die Bundessteuern 2017 und 2018 entsprechend zu

erhöhen seien (vgl. oben, Sachverhalt, Ziff. 2.2); dass es sich dabei offenbar

um Übertragungsfehler handelt von den Selbstdeklarationen bezüglich der geltend

gemachten Verluste aus selbständiger Erwerbstätigkeit, ist unbestritten

geblieben.

Rekurs und Beschwerde erweisen

sich somit als unbegründet und sind daher abzuweisen.

4. Bei diesem

Verfahrensausgang haben die Rekurrenten die Kosten zu tragen. Diese sind in

Anwendung der §§ 3 und 150 des Gebührentarifs (BGS 615.11) auf CHF 1'293

festzusetzen (Grundgebühr: CHF 1'000; Zuschlag: CHF 293). Eine

Parteientschädigung ist ausgangsgemäss nicht geschuldet.

****************

Demnach wird erkannt:

1. Rekurs und Beschwerde

werden abgewiesen.

2. Die Gerichtskosten von

CHF 1'293 werden den Rekurrenten/Beschwerdeführern zur Bezahlung auferlegt.

Im Namen des Steuergerichts

Der

Präsident: Der Sekretär:

Dr. Th. A. Müller W.

Hatzinger

Rechtsmittel: Gegen diesen

Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse:

Schweizerisches Bundesgericht, 6004 Luzern) Beschwerde in öffentlichrechtlichen

Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren

Begründung mit Angaben der Beweismittel und die Unterschrift des

Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.

Dieser Entscheid ist

schriftlich zu eröffnen an:

- Rekurrenten/

Beschwerdeführer (eingeschrieben)

- VB Olten-Gösgen (mit

Akten)

- KStA, Rechtsdienst

- Finanzdepartement

- Steuerregisterführer

der EG

- EStV, Hauptabt. dir.

BSt, Bern

Expediert am: