Staats- und Bundessteuer 2019

Steuergericht

Urteil vom 16. August 2023

Es wirken

mit:

Vizepräsident: Roberti

Richter:

Flury, Jutzi

Sekretär: Hatzinger

In Sachen SGSTA.2022.48;

BST.2022.46

A

X,

v.d.

gegen

Veranlagungsbehörde Thal-Gäu

betreffend

Staats- und Bundessteuer 2019

hat das

Steuergericht den Akten entnommen:

1.1 Mit Datum vom 1.

Februar 2021 reichten die Steuerpflichtigen A und B X die Steuererklärung 2019

ein. Darin deklarierten sie unter anderem Liegenschaftsunterhaltskosten für die

per … 2019 (Nutzen und Gefahr) erworbene Liegenschaft «C» in D im Betrag von

CHF …

1.2 In der Veranlagung

der Staats- und Bundessteuer 2019 vom 21. Oktober 2021 liess die

Veranlagungsbehörde Thal-Gäu (nachfolgend auch «VB» oder «Vorinstanz») diese

Kosten nicht zum Abzug zu. Dies mit der Begründung, dass es sich im

vorliegenden Fall um eine Totalsanierung der Liegenschaft bzw. um einen so

genannten wirtschaftlichen Neubau handeln würde.

1.3 Dagegen erhoben

die Steuerpflichtigen am 19. November 2021 Einsprache. Inhaltlich machten sie

dabei im Wesentlichen geltend, dass es sich bei den deklarierten

Liegenschaftsunterhaltskosten um werterhaltende Aufwendungen handeln würde und

keine grossen Veränderungen an der bestehenden Liegenschaft vorgenommen worden

seien.

1.4 Am 31. März 2022 wurde

eine Einspracheverhandlung durchgeführt und am 11. August 2022 die Besichtigung

der Liegenschaft «C» in D.

1.5 Mit

Einsprache-Entscheid vom 26. Oktober 2022 wies die VB die Einsprache ab. Dies

unter detailliertem Verweis auf die vorgenommenen Arbeiten von insgesamt CHF

1'320'000. Im Ergebnis gelangte die Vorinstanz zum Schluss, dass die

vorliegenden Sanierungsaufwendungen - mit Erweiterung der Raumeinheiten inkl.

Modernisierung und diversen Anbauten - als so genannter wirtschaftlicher Neubau

zu qualifizieren seien. Entsprechend gelte aus steuerlicher Sicht eine

Gesamtbetrachtung. Gestützt darauf seien sämtliche Aufwendungen - unabhängig

also von ihrem individuellen wertvermehrenden oder -erhaltenden Charakter -

gesamthaft wie wertvermehrende Aufwendungen zu betrachten, weshalb ein

(teilweiser) Unterhaltsabzug ausser Betracht fallen würde.

2.1 Dagegen erhob die

Vertretung des Steuerpflichtigen (nachfolgend «Rekurrent») am 28. November

2022 Rekurs und Beschwerde an das Kantonale Steuergericht. Inhaltlich monierte

der Rekurrent zusammengefasst, dass die Gesamtbetrachtung der VB unzulässig

sei. Zur Begründung hielt der Rekurrent im Wesentlichen fest, dass keine

umfassenden Sanierungsarbeiten vorgenommen worden seien. Vielmehr seien zwei

Anbauten erfolgt, die unbestrittenermassen zu mehr Raumeinheiten und einem

höheren Wert geführt hätten. Diese Arbeiten habe er denn auch als

wertvermehrend ausgewiesen. Die übrigen Sanierungsarbeiten (Ersatz von Heizung

und Fenstern sowie teilweiser Ersatz von Böden, sanitären Anlagen und

elektrischen Installationen) hätten jedoch nachweislich werterhaltenden

Charakter. Entsprechend seien diese Arbeiten im Sinne einer

Einzelfallbetrachtung steuerlich zu beurteilen. Dass die Vorinstanz alles «in

einen Topf» geworfen habe und eine Gesamtbetrachtung geltend machen würde, sei

nicht zulässig, insbesondere dann, wenn ein Gebäude neu den heutigen

energetischen Standards entsprechen solle.

2.2 Mit Eingabe vom

20. Dezember 2022 äusserte sich die Vorinstanz im Rahmen ihrer Vernehmlassung

zu Rekurs und Beschwerde des Rekurrenten. Darin hielt sie an ihrer Auffassung

fest und beantragte die kostenfällige Abweisung von Rekurs und Beschwerde.

2.3 Die Eidg.

Steuerverwaltung verzichtete auf die Einreichung einer Vernehmlassung.

2.4 Mit Stellungnahme

vom 23. Januar 2023 hielt der Rekurrent an den Rechtsbegehren vollumfänglich

fest und ergänzte diese mit einem Eventualantrag; unter Kosten- und

Entschädigungsfolgen zulasten der Vorinstanz.

Das

Steuergericht zieht in Erwägung:

Sachverhalt

1. Gegen einen

Einspracheentscheid hinsichtlich einer Veranlagung der Staatssteuer kann der

Steuerpflichtige nach § 160 Abs. 1 des Gesetzes über die Staats- und

Gemeindesteuern (Steuergesetz) vom 1. Dezember 1985 (StG; BGS 614.11) beim

Erwägungen

Kantonalen Steuergericht schriftlich Rekurs erheben. Einspracheentscheide

hinsichtlich der Veranlagung der direkten Bundessteuer kann der Steuerpflichtige

nach Art. 140 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14.

Dezember 1994 (DBG; SR 642.116) i.V.m. § 4 der kantonalen Vollzugsverordnung

zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer (BGS 613.31) ebenfalls beim

Dispositiv

Kantonalen Steuergericht mit dem Rechtsmittel der Beschwerde anfechten. Demnach

ist der Rekurrent im vorliegenden Fall zur Einlegung der entsprechenden

Rechtsmittel legitimiert und das angerufene Gericht in der Sache zuständig

(Art. 140 Abs. 1 StG i.V.m. § 56 Abs. 1 lit. a GO [Gesetz über die

Gerichtsorganisation; BGS 125.12] und Art. 104 Abs. 3 DBG). Rekurs und

Beschwerde sind innert 30 Tagen, von der Zustellung des Einspracheentscheids angerechnet,

einzureichen (§ 160 Abs. 2 StG; Art. 140 Abs. 1 DBG). Die Einreichung der Rekurs-

und Beschwerdeschrift erfolgte fristgerecht. Schliesslich ist der Rekurrent

beschwert. Im Ergebnis ist somit auf Rekurs und Beschwerde einzutreten.

2.1 Der angefochtene

Einspracheentscheid bezieht sich sowohl auf die direkte Bundessteuer als auch

auf die Staatssteuer für das Jahr 2019. Mittels Rekurs und Beschwerde werden

ausdrücklich die Veranlagungen beider Steuerarten angefochten. Beide Veranlagungen

beruhen auf demselben Sachverhalt und es stellen sich im Bereich der

Staatssteuer dieselben Rechtsfragen wie im Bereich der direkten Bundessteuer.

Schliesslich sehen das kantonale Steuergesetz (§ 39 Abs. 3 StG) und das Gesetz

über die direkte Bundessteuer (Art. 32 Abs. 2 DBG) eine nahezu identische

Regelung vor. Demnach rechtfertigt es sich, Rekurs und Beschwerde gemeinsam zu

behandeln. Soweit erforderlich, wird auf einzelne Differenzierungen

hingewiesen.

2.2 Unterhaltskosten

sind nach herrschender Lehre (statt vieler: Richner

et al., Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 32 N 37; siehe auch

Grundsätzliche Entscheide des Steuergerichts [KSGE] 2021 Nr. 11 E. 3 mit

Hinweisen) Aufwendungen, deren Ziel nicht die Schaffung neuer, sondern in

erster Linie die Erhaltung bereits vorhandener Werte ist und die nach längeren

oder kürzeren Zeitabschnitten erneut zu tätigen sind (Reparaturen,

Renovationen). Unterhaltskosten umfassen daher sowohl die Kosten der

Instandhaltung (regelmässige Aufwendungen, um die Funktionsfähigkeit eines

Gebäudes sicherzustellen) als auch diejenigen der Instandstellung

(unregelmässige, grössere Aufwendungen, welche die Ertragsfähigkeit eines

Grundstücks sicherstellen).

2.3 Der Abzug der

Unterhaltskosten ist wie erwähnt im kantonalen Recht in § 39 Abs. 3 StG

geregelt (vgl. Art. 32 Abs. 2 DBG). Die kantonale Steuerverordnung Nr. 16:

Unterhalts-, Betriebs- und Verwaltungskosten von Liegenschaften im

Privatvermögen (BGS 614.159.16) definiert in § 2 Abs. 1 die Unterhaltskosten

als Kosten, die der Werterhaltung dienen. Hierzu werden insbesondere aufgeführt

die Auslagen für die Behebung von Schäden (lit. a), die Auslagen für jährliche

oder periodisch wiederkehrende Erneuerungsarbeiten (lit. b), die Auslagen für

den Ersatz bereits vorhandener Anlagen - soweit sie keinen Mehrwert bewirken

(lit. c) - der Gartenunterhalt (lit. d), die Kosten für die Reinigung von

Heizung und Kamin (lit. e) sowie Einlagen in den Reparatur- oder

Erneuerungsfonds von Stockwerkeigentümergemeinschaften (lit. f). Ausdrücklich

nicht zum Abzug zugelassen werden wertvermehrende Aufwendungen für

Neueinrichtungen (wie Erschliessung, Neubauten) und Verbesserungen (wie

Umbauten) von Liegenschaften (§ 2 Abs. 2 lit. a StVO Nr. 16); wertvermehrende

Umbaukosten liegen vor, wenn sie den Gebrauchswert der Liegenschaft erhöhen

oder die jährlichen Betriebskosten senken; vorbehalten ist § 6 StVO Nr. 16

(Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen).

3.1 Die Vorinstanz hat

den Abzug der durch den Rekurrenten geltend gemachten Unterhaltskosten

gesamthaft verweigert. Dies mit der Begründung, dass im vorliegenden Fall im

Sinne einer Gesamtbetrachtung von einem «wirtschaftlichen Neubau» auszugehen

sei. Entsprechend würde den getätigten Aufwendungen integral wertvermehrender

Charakter zukommen, weshalb auch kein teilweiser Abzug bei der Einkommenssteuer

möglich sei. Die Vorinstanz stützte sich dabei - sowohl im Einsprache-Entscheid

als auch in ihrer Vernehmlassung - insbesondere auf mehrere Urteile des

Bundesgerichts (2C_286/2014 vom 23. Februar 2015, 2C_153/2014 vom 9. September

2014, 2C_666/2012 und 2C_667/2012 vom 18. Dezember 2012 sowie 2C_63/2010 vom 6.

Juli 2010).

3.2 Die in diesen

Urteilen vertretene Auffassung hat das Bundesgericht kürzlich in einem

Leiturteil aufgegeben. Es hielt dafür, dass eine wirtschaftliche

Gesamtbetrachtung eines Totalsanierungs-, Renovierungs- oder Umbauprojekts auf

einer neu erworbenen Liegenschaft, aufgrund derer der einkommenssteuerliche

Kostenabzug schematisch komplett und damit auch für Kostenbestandteile

verweigert wird, die bei individueller Betrachtung aufgrund ihrer

objektiv-technischen Natur eigentlich werterhaltender Natur wären, weder mit

dem Wortlaut noch mit der Entstehungsgeschichte von Art. 32 Abs. 2 DBG

vereinbar ist. Nach dem Willen des Gesetzgebers ist für alle Arbeiten an einer

neu erworbenen Liegenschaft - wie bei allen anderen Liegenschaftskosten -

individuell aufgrund ihres objektiv-technischen Charakters - und unter

Mitwirkung der steuerpflichtigen Person (Art. 126 Abs. 1 und 2 DBG) -

abzuklären, ob sie dazu dienen, einen früheren Zustand der Liegenschaft

wiederherzustellen, mithin werterhaltend wirken. Kann dies nicht festgestellt

werden, ist im Bereich der Einkommenssteuer gemäss der Normentheorie (Art. 8

ZGB analog) zulasten der steuerpflichtigen Person davon auszugehen, dass die Kosten

nicht der Instandstellung dienen und folglich nicht abgezogen werden können

(Urteil 9C_677/2021 vom 23. Februar 2023 E. 4.5). Dieses Urteil wurde seither

bereits bestätigt in den Urteilen 9C_724/2022 vom 29. März 2023 E. 4 und 5

sowie 9C_161/2023 vom 6. Juni 2023 E. 4; vgl. dazu auch Nicola Corvi, Bruno Rieder, Praxisänderung: Bundesgericht

hebt die Praxis zum «wirtschaftlichen Neubau» auf, in zsis) 2/2023, A4, N 10

f.; Ladina Nick, Neues Leiturteil

des Bundesgerichts: Auch bei Totalsanierungen können Liegenschaftskosten

abgezogen werden, in: TREX 3/2023, Ziff. 4 in fine).

3.3 Vor dem

Hintergrund dieser Praxisänderung (vgl. zur Anwendbarkeit von Praxisänderungen

auf hängige Fälle BGE 142 V 551 E. 4.1, 132 II 153 E. 5.1, 122 I 57 E. 3c/bb)

ist die von der Vorinstanz vorgenommene Gesamtbetrachtung nicht mehr zul.sig.

Vielmehr ist bei den geltend gemachten Investitionen einzeln zu prüfen, ob

diese werterhaltend oder wertvermehrend war. Nachdem sich die Vorinstanz -

gestützt auf die im Beurteilungszeitpunkt massgebende Praxis zum

wirtschaftlichen Neubau - primär auf den Standpunkt gestellt hat, dass die

gesamten Kosten steuerlich nicht abzugsfähig sind, ist der Vorinstanz nunmehr

Gelegenheit zu geben, die getätigten Liegenschaftskosten zu überprüfen. Konkret

wird sie im Sinne einer individuellen Betrachtung beurteilen müssen, ob die

getätigten Aufwendungen aufgrund ihres objektiv-technischen Charakters dazu

dienen, einen früheren Zustand der Liegenschaft wiederherzustellen und somit

werterhaltend wirken. Dabei trifft den Rekurrenten eine entsprechende

Mitwirkungspflicht.

3.4 Demgemäss ist die

Sache zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Rekurs und

Beschwerde sind gutzuheissen und der angefochtene Entscheid ist aufzuheben.

4. Bei diesem

Verfahrensausgang sind keine Kosten zu erheben. Dem obsiegenden Rekurrenten ist

eine Parteientschädigung zuzusprechen (§ 163 Abs. 4 StG). Diese ist auf CHF

2'000 festzusetzen (inkl. Auslagen und MwSt; § 160 f. Gebührentarif, BGS

615.11).

****************

Demnach wird erkannt:

1. Rekurs und Beschwerde werden

gutgeheissen. Der Einspracheentscheid der Vorinstanz vom 26. Oktober 2022 wird

aufgehoben und die Sache zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückgewiesen.

2. Es werden keine

Gerichtskosten erhoben.

3. Dem

Rekurrenten/Beschwerdeführer wird zulasten des Staates eine Parteientschädigung

von CHF 2'000 (inkl. Auslagen und MwSt) zugesprochen.

Im Namen des Steuergerichts

Der Vizepräsident: Der

Sekretär:

Dr. A. Roberti W.

Hatzinger

Rechtsmittel: Gegen diesen

Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse:

Schweizerisches Bundesgericht, 6004 Luzern) Beschwerde in öffentlichrechtlichen

Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren

Begründung mit Angaben der Beweismittel und die Unterschrift des

Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.

Dieser Entscheid ist

schriftlich zu eröffnen an:

- Vertreterin des Rekurrenten/

Beschwerdeführers (eingeschrieben)

- VB Thal-Gäu (mit

Akten)

- KStA, Rechtsdienst

- Finanzdepartement

- Steuerregisterführer

der EG …

- EStV, Hauptabt. dir.

BSt, Bern

Expediert am: