Staats- und Bundessteuer 2020

Steuergericht

Abzüge, Liegenschaften

§ 39 Abs. 3 StG, Art. 32 Abs. 2 DBG

In casu unbestrittene werterhaltende

Liegenschaftskosten nach der neuen Bundesgerichtspraxis zu Totalsanierungen von

Liegenschaften; Fällen von zwei kranken, Feuchtigkeit verursachenden Bäumen als

Liegenschaftsunterhalt.

Urteil vom

19. Juni 2023

Es wirken mit:

Präsident: Müller

Richter: Flury, Roberti

Sekretär: Hatzinger

In Sachen SGSTA.2023.13;

BST.2013.12

Sachverhalt

A. Z. und B. Y.

v.d. C.

gegen

Veranlagungsbehörde D.

betreffend Staats- und Bundessteuer 2020

hat das Steuergericht den Akten entnommen:

1.1 Mit

Datum vom 18. Januar 2022 reichten die Steuerpflichtigen A. Z. und B. Y. die

Steuererklärung 2020 ein. Darin deklarierten sie u.a.

Liegenschaftsunterhaltskosten für die Liegenschaft in E. im Betrag von CHF

2'382 und für die Liegenschaft in F. im Betrag von CHF 4'384 für das Fällen

einer Fichte und eines Bergahorns. In der Veranlagung der Staats- und

Bundessteuer 2020 vom 12. Mai 2022 liess die Veranlagungsbehörde (VB) D. diese

Kosten nicht zum Abzug zu. Dagegen erhoben die Steuerpflichtigen am 25. Mai

2022 Einsprache. Am 29. Juli 2022 reichte die Vertretung Antrag, Begründung und

Fotos nach. Es wurde v.a. geltend gemacht, die genannten

Liegenschaftsunterhaltskosten seien gemäss Selbstdeklaration zum Abzug

zuzulassen. Am 4. August 2022 verlangte die VB zusätzliche Unterlagen. Diese

wurden am 18. August 2022 eingereicht. Mit Einspracheentscheid vom 22. August

2022 wies die VB die Einsprache ab.

1.2 Gegen

diesen Einspracheentscheid erhob die Vertretung am 19. September 2022 Rekurs

und Beschwerde an das Kantonale Steuergericht. Mit Urteil vom 5. Dezember 2022

hiess das Steuergericht die Rechtsmittel gut und wies die Sache an die VB

zurück zur Durchführung einer Einspracheverhandlung.

2.1 Die

Einspracheverhandlung fand am 25. Januar 2023 statt. Dabei hielt die Vertretung

an den bisherigen Anträgen fest. Am 14. Februar 2023 nahm die Vertretung

nochmals zum Sachverhalt Stellung und reichte u.a. Fotos der Liegenschaft in E.

ein.

2.2 Mit

Verfügung vom 8. März 2023 wies die VB D. die Einsprache ab. Dazu wurde v.a.

angeführt, im Jahr 2020 sei keine Nutzung der Liegenschaft in E. möglich

gewesen, die deklarierten Kosten könnten daher keine Gewinnungskosten

darstellen und stünden allenfalls im Zusammenhang mit der Herstellung der

Wiederbewohnbarkeit der Liegenschaft. Weiter stelle in Bezug auf das Fällen der

Fichte und des Ahorns auf der Liegenschaft in F. das Beheben eines

rechtswidrigen Zustands keine Liegenschaftsunterhaltskosten dar. Auch der

Schutz eines Nachbargrundstücks stelle keine Gewinnungskosten für die eigene

Liegenschaft dar.

3.1 Mit

Rekurs und Beschwerde vom 5. April 2023 gelangte die Vertretung der

Steuerpflichtigen (nachfolgend Rekurrenten) an das Kantonale Steuergericht. Es

wird beantragt, die Rechtsmittel gutzuheissen und den Einspracheentscheid vom

8. März 2023 aufzuheben; alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten

der VB. Zur Begründung wird im Wesentlichen ausgeführt, in Bezug auf die

Liegenschaft in E. gelte eine sog. objektiv-technische und nicht eine

wirtschaftliche Betrachtungsweise. Dies sei der klare Wille des Gesetzgebers. Aufgrund

des Zustands der Liegenschaft in E. bei der Erbteilung und der in der Folge

vorgenommenen Sanierungsarbeiten könne nicht wegdiskutiert werden, dass

praktisch sämtliche Sanierungsarbeiten die Wiederherstellung des früheren

Zustands bezwecken. Die Liegenschaft sei weder erweitert noch seien

Wandausbrüche vorgenommen worden. Die Liegenschaft habe Mängel aufgewiesen,

welche sie im Moment der Übernahme unbewohnbar resp. nicht vermietbar machten,

deren Behebung jedoch nicht zu einem wirtschaftlichen Neubau führe. Die

Auslegung der VB greife daher zu eng. In den Jahren 2021 und 2022 seien diverse

Instandstellungsarbeiten vorgenommen worden. Es liege kein wirtschaftlicher

Neubau vor. Mit Bezug auf die Fällung der Fichte und des Bergahorns auf der

Liegenschaft in F. gehe es um ordentlichen Liegenschaftsunterhalt. Mit der

Fällung der Fichte sei die Rekurrentin ihren gesetzlichen Verpflichtungen als

Grundstückeigentümerin nahgekommen. Diese Fällung diene der Verhinderung eines

rechtswidrigen Zustands. Eine solche Massnahme gelte als steuerlich

abzugsfähiger Unterhalt. Die Fällung des Ahorns diene dem Erhalt des Werts der

Liegenschaft, mithin des Schopfs, der durch Feuchtigkeit und Schatten Schaden

nehmen würde. Solche Massnahmen seien steuerlich ebenfalls abzugsfähig.

Abschliessend wird beantragt, sämtliche in der Steuerklärung 2020 vorgenommenen

Unterhaltsabzüge der Liegenschaft in E. im Betrag von CHF 2'382 als

werterhaltende Kosten vom steuerbaren Einkommen abzuziehen. Zudem seien die

Kosten von CHF 4'384 für die Fällung der Fichte und Bergahorns als

Unterhaltskosten zum Abzug zuzulassen.

3.2 Mit

Vernehmlassung vom 2. Mai 2023 beantragte die VB D. (Vorinstanz), Rekurs und

Beschwerde seien teilweise gutzuheissen und teilweise kostenfällig abzuweisen.

Dazu wird v.a. angeführt, in Bezug auf das Fällen der zwei Bäume werde auf die

angefochtene Verfügung verwiesen; an den bisherigen Ausführungen werde

festgehalten. Im Übrigen hätten die Bäume auch zurückgeschnitten werden können.

Indessen seien die Rechtsmittel in Bezug auf die Instandstellungsarbeiten an

Erwägungen

der Liegenschaft in E. begründet aufgrund der neuesten Bundesgerichtspraxis.

3.3

Mit

Replik vom 11. Mai 2023 beantragten die Rekurrenten Gutheissung der Eingabe,

unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Vorinstanz. Dazu wird v.a.

festgehalten, dass das Bundesgericht inzwischen die in den vorliegenden

Rechtsmitteln dargelegte Interpretation bezüglich der Liegenschaftskosten der

Liegenschaft in E. bzw. des wirtschaftlichen Neubaus geteilt und die Vorinstanz

in dieser Hinsicht die Gutheissung der Rechtsmittel beantragt habe. Mit Bezug

auf die Kosten der Fällung der Fichte und des Bergahorns wird auf die

bisherigen Ausführungen verwiesen. Die Auffassung der Vorinstanz entbehre jeder

rechtlichen Grundlage. Zudem werde durch das Fällen der beiden Bäume der Wert

des Grundstücks nicht erhöht. Dass das Beheben eines rechtswidrigen Zustands

einer Liegenschaft nach Auffassung der Vorinstanz keine

Liegenschaftsunterhaltskosten darstelle, treffe nicht zu. Die Ursache für die

Gefährdung des Nachbargebäudes und des auf der Liegenschaft gelegenen Schopfs

sei der Zustand der Liegenschaft. Diese sei so zu unterhalten, dass keine

Schäden entstünden; dabei gehe es um Gewinnungskosten, auch wenn Bäume gefällt

werden müssten und nicht ersetzt würden. Abschliessend wird die Gutheissung der

Eingabe beantragt, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der

Vorinstanz.

Das Steuergericht zieht in Erwägung:

1.

Rekurs

(betreffend Staatssteuer) und Beschwerde (betreffend direkte Bundessteuer)

erfolgten form- und fristgerecht. Das Steuergericht ist sachlich zuständig (§ 160 Abs. 1 Steuergesetz, StG, BGS 614.11; Art. 140 Abs. 1 Bundesgesetz über die

direkte Bundessteuer, DBG; § 4 Vollzugsverordnung zum DBG, BGS 613.31). Auf die

Rechtsmittel ist einzutreten.

2.1

Der

Abzug der Unterhaltskosten bei Liegenschaften im Privatvermögen wird im

kanto-nalen Recht (§ 39 Abs. 3 StG) und im Bundesrecht (Art. 32 Abs. 2 DBG)

nahezu identisch geregelt. Rekurs und Beschwerde können daher gemeinsam

behandelt werden; soweit notwendig, wird auf einzelne Differenzierungen

hingewiesen. Unterhaltskosten sind nach herrschender Lehre (Richner et al., Handkommentar zum DBG,

3.

Aufl. 2016, Art. 32 N 37; siehe auch Grundsätzliche Entscheide des

Steuergerichts KSGE 2021 Nr. 11 E. 3 mit Hinw.) Aufwendungen, deren Ziel nicht

die Schaffung neuer, sondern in erster Linie die Erhaltung bereits vorhandener

Werte ist und die nach längeren oder kürzeren Zeitabschnitten erneut zu tätigen

sind (Reparaturen, Renovationen). Unterhaltskosten umfassen daher sowohl die

Kosten der Instandhaltung (regelmässige Aufwendungen, um die Funktionsfähigkeit

eines Gebäudes sicherzustellen) als auch diejenigen der Instandstellung

(unregelmässige, grössere Aufwendungen, welche die Ertragsfähigkeit eines

Grundstücks sicherstellen). Der Abzug der Unterhaltskosten ist wie gesagt im

kantonalen Recht in § 39 Abs. 3 StG geregelt (vgl. Art. 32 Abs. 2 DBG). Die

kantonale Steuerverordnung Nr. 16: Unterhalts-, Betriebs- und

Verwal-tungskosten von Liegenschaften im Privatvermögen (BGS 614.159.16)

definiert in § 2 Abs. 1 die Unterhaltskosten als Kosten, die der Werterhaltung

dienen. Hierzu werden insbesondere aufgeführt die Auslagen für die Behebung von

Schäden (lit. a), die Auslagen für jährliche oder periodisch wiederkehrende Erneuerungsarbeiten

(lit. b), die Auslagen für den Ersatz bereits vorhandener Anlagen - soweit sie

keinen Mehrwert bewirken (lit. c) - der Gartenun-terhalt (lit. d), die Kosten

für die Reinigung von Heizung und Kamin (lit. e) sowie Einlagen in den

Reparatur- oder Erneuerungsfonds von Stockwerkeigentümergemeinschaften (lit.

f). Ausdrücklich nicht zum Abzug zugelassen werden wertvermehrende Aufwendungen

für Neueinrichtungen (wie Erschliessung, Neubauten) und Verbesserungen (wie

Umbauten) von Liegenschaften (§ 2 Abs. 2 lit. a StVO Nr. 16); wertvermehrende

Umbaukosten liegen vor, wenn sie den Gebrauchswert der Liegenschaft erhöhen

oder die jährlichen Betriebskosten senken; vorbehalten ist § 6 StVO Nr. 16

(Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen).

2.2

Das

Bundesgericht hat seine Praxis im vorliegenden Zusammenhang des

wirtschaftlichen Neubaus einer Liegenschaft kürzlich geändert (BGer vom

23.2.2023, 9C_677/2021; vgl. auch BGer vom 29.3.2023, 9C_724/2022): Eine

wirtschaftliche Gesamtbetrachtung eines Totalsanierungs-, Renovierungs- oder

Umbauprojekts auf einer neu erworbenen Liegenschaft, aufgrund derer der

einkommenssteuerliche Kostenabzug schematisch komplett und damit auch für

Kostenbestandteile verweigert wird, die bei individueller Betrachtung aufgrund

ihrer objektiv-technischen Natur eigentlich werterhaltender Natur wären, ist weder

mit dem Wortlaut noch mit der Entstehungsgeschichte von Art. 32 Abs. 2 DBG

vereinbar. Nach dem Willen des Gesetzgebers ist für alle Arbeiten an einer neu

erworbenen Liegenschaft - wie bei allen anderen Liegenschaftskosten (vgl. oben,

E. 2.1) - individuell aufgrund ihres objektiv-technischen Charakters - und

unter Mitwirkung der steuerpflichtigen Person (Art. 126 Abs. 1 und 2 DBG) -

abzuklären, ob sie dazu dienen, einen früheren Zustand der Liegenschaft

wiederherzustellen, mithin werterhaltend wirken. Kann dies nicht festgestellt

werden, ist im Bereich der Einkommenssteuer gemäss der Normentheorie (Art. 8

ZGB analog) zulasten der steuerpflichtigen Person davon auszugehen, dass die

Kosten nicht der Instandstellung dienen und folglich nicht abgezogen werden

können (BGer vom 29.3.2023, E. 4 mit Hinw. auf BGer vom 23.2.2023, E. 4.5 f.).

3.1

Im

konkreten Fall besitzt die Rekurrentin das frühere Elternhaus in E., das bis

2019.

kaum bewohnbar war; dies ist unstreitig. Im Jahr 2020 wurden kleine Mängel

behoben für den Betrag von CHF 2'382. In den Jahren 2021 und 2022 wurde das

Haus saniert. Investiert wurden ca. CHF 340'000. Die VB beurteilte dies als

wirtschaftlichen Neubau. Weiter haben die Rekurrenten bei einer Liegenschaft in

F. einen Bergahorn und eine kranke Fichte gefällt. Die Kosten von CHF 4'384

wurden nicht zum Abzug zugelassen, weil die Bäume nicht ersetzt wurden und nur

ein rechtswidriger Zustand behoben wurde.

3.2

Das

Bundesgericht hat die Praxis zum wirtschaftlichen Neubau wie gesehen aufgehoben

(vgl. oben, E. 2.2, BGer vom 23.2.2023, a.a.O.). Eine Gesamtbetrachtung ist im

vorliegenden Zusammenhang nicht mehr zulässig; bei jeder Investition muss

geprüft werden, ob diese werterhaltend oder wertvermehrend war. Im hier

streitigen Jahr 2020 wurden anhand der Angaben und Unterlagen (Rechtsmittelbeilagen,

Vorakten) keine wertvermehrenden Arbeiten ausgeführt. Der strittige Abzug von

CHF 2'382 ist daher zuzulassen. Dies ist im vorliegenden Verfahren denn auch

unbestritten (Vernehmlassung der VB). Für die hier nicht streitigen Jahre 2021

und 2022 wird dann detailliert zu prüfen sein, welche Arbeiten wertvermehrend

Dispositiv

waren. Die Rechtsmittel sind demnach in diesem ersten Punkt begründet.

3.3 Bei

Umgebungsarbeiten wie hier in Bezug auf die zwei Bäume ist die Abgrenzung

zwischen wertvermehrenden und werterhaltenden Arbeiten sowie blossen

Lebenshaltungskosten schwierig. Das erstmalige Anpflanzen von Bäumen ist

steuerlich nicht abzugsfähig, wohl aber das Schneiden und Ersetzen der Bäume.

Nicht speziell erwähnt wird im Solothurner Steuerbuch (vgl. unter so.ch) das

Fällen von Bäumen. Auch steuerharmonierungsrechtlich gibt es wenig Vorgaben.

Die Kantone haben damit einen gewissen Spielraum (vgl. BGer vom 8.11.2012,

2C_393/2012, E. 2.3; vom 7.8.2012, 2C_390/2012, E. 2.2; je mit Hinw. auf die

Lehre). Bei einer Baumfällung ist der Grund entscheidend. Die Fällung eines

kranken Baums ist steuerrechtlich als Unterhalt anzusehen; allenfalls kann die

Krankheit auf andere Bäume übertragen werden. Kein Unterhalt im vorliegenden

Zusammenhang ist das ästhetisch motivierte oder der Bequemlichkeit dienende

Fällen von Bäumen; verbessert das Fällen die Aussicht, kann steuerlich sogar

von einer Wertvermehrung ausgegangen werden (vgl. Steuerrekursgericht des

Kantons Zürich, Entscheid vom 10.7.2017, 2 DB.2017.82, E. 4c).

3.4 Im konkreten

Fall war die Fichte krank und gefährdete bei einem Sturm die

Nachbarliegenschaft. Der Bergahorn verursachte Feuchtigkeit und Schatten. Zu

grosse oder kranke Bäume wie hier stellen eine Gefahr für die eigene

Liegenschaft oder die Liegenschaft des Nachbarn dar. Behördlich verlangtes

Zurückschneiden von Bäumen gilt steuerlich als Unterhalt (vgl. StE 2015 B 25.6

Nr. 65 E. 2.4.2). Somit kann auch im vorliegenden Fall von einem

Gebäudeunterhalt ausgegangen werden. Damit werden künftige Schäden oder

nachbarrechtliche Pflichten vermieden, kann sich doch bei einem rechtswidrigen

Zustand resp. allfälliger Widerrechtlichkeit die Frage eines Haftungsfalls bzw.

einer nachbarrechtlichen Verantwortlichkeit stellen. Eine Wertvermehrung steht

hier unstreitig nicht zur Debatte. Die strittigen Kosten von CHF 4'384 sind

demnach zum Abzug zuzulassen.

3.5 Rekurs

und Beschwerde erweisen sich nach dem Ausgeführten als begründet. Sie sind

damit im Sinne der Erwägungen (E. 3.2 ff.) gutzuheissen.

4. Bei

diesem Verfahrensausgang sind keine Kosten zu erheben. Den obsiegenden

Rekurrenten ist zulasten des Staates eine Parteientschädigung zuzusprechen;

diese ist auf CHF 1'500 festzusetzen (inkl. Auslagen und MwSt).

****************

Demnach wird erkannt:

1. Rekurs und

Beschwerde werden im Sinne der Erwägungen gutgeheissen.

2. Es werden

keine Gerichtskosten erhoben.

3. Den

Rekurrenten/Beschwerdeführern wird zulasten des Staates eine

Parteientschädigung von CHF 1'500 (inkl. Auslagen und MwSt) zugesprochen.

Im Namen des Steuergerichts

Der Präsident: Der Sekretär:

Dr. Th. A.

Müller W. Hatzinger

Rechtsmittel:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht

(Adresse: Schweizerisches Bundesgericht, 6004 Luzern) Beschwerde in

öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat

die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die

Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.

Dieser Entscheid ist schriftlich zu eröffnen an:

- Vertreterin der Rekurrenten/ Beschwerdeführer

(eingeschrieben)

- VB D. (mit Akten)

- KStA, Rechtsdienst

- Finanzdepartement

- Steuerregisterführer der EG

- EStV, Hauptabt. dir. BSt, Bern

Expediert am: