Steuerbefreiung

KSGE 2024 Nr. 9

9

Juristische Personen, Steuerpflicht, Steuerbefreiung, Verein

In casu Verein mit Verkauf ausgewählter, indessen nicht verbilligt

verkaufter Produkte, mit kleinen Mitgliederbeiträgen und unentgeltlich

arbeitenden Helfern; keine gemeinnützige Tätigkeit und daher keine

Steuerbefreiung.

StG § 90 Abs. 1

DBG Art. 56 lit. g

Urteil SGSTA.2023.25; BST.2023.22 vom 16. Dezember 2024

Aus den Erwägungen:

2. Im konkreten Fall ist strittig, ob der Rekurrent als

Verein eine gemeinnützige Tätigkeit verfolgt und daher von der Steuer befreit

ist. Im vorliegenden Fall betreibt der Rekurrent einen Laden in …, in welchem Z

Produkte zum Verkauf angeboten werden. Dieser Verkauf ist die

Hauteinnahmequelle des Vereins. Die Mitgliederbeiträge sind nur im

dreistelligen Bereich. Die Produkte werden nicht zu verbilligten Konditionen

veräussert. Die Helfer würden laut Angaben des Rekurrenten unentgeltlich

arbeiten. Dieser ist der Ansicht, der Zweck sei ideell und der Gewinn und das

Kapital könne daher nicht besteuert werden. Das Steueramt ist dagegen der

Meinung, dass der Verein eine wirtschaftliche Tätigkeit betreibe.

3. Gemäss Art. 56 lit. g DBG (Bundesgesetz über die

direkte Bundessteuer, SR 642.11) sind juristische Personen, welche öffentliche

oder gemeinnützige Zwecke verfolgen, für den Gewinn, der ausschliesslich oder

unwiderruflich diesen Zwecken dient, von der subjektiven Steuerpflicht befreit.

Unternehmerische Zwecke sind grundsätzlich nicht gemeinnützig.

3.1. Damit eine juristische Person gemäss der vorgenannten

Bestimmung von der Steuerpflicht befreit werden kann, müssen gemäss ständiger

Rechtsprechung drei allgemeine Voraussetzungen kumulativ erfüllt sein: (a) Die

Mittelverwendung muss ausschliesslich auf die öffentliche Aufgabe oder das Wohl

Dritter ausgerichtet sein. (b) Die der Zweckbindung gewidmeten Mittel müssen

unwiderruflich steuerbefreiten Zwecken verhaftet sein. (c) Die vorgegebene

Zwecksetzung gemäss Statuten muss tatsächlich verwirklicht werden (vgl. Urteile

des Bundesgerichts BGer 2C_484/2015 vom 10. Dezember 2015 E. 5.3 in: StR 2016

Sachverhalt

S. 359; 2C_251/2012 vom 17. August 2012 E. 2.1 u. 2.2 in: StE 2012 B 71.63 Nr.

28; 2C_ 162/2011 vom 17. Oktober 2011 E. 3.2 in: StR 2012 S. 133; 2C_592/2008

vom 2. Februar 2009 E. 2.1 in: StR 2009 S. 389; siehe auch das Kreisschreiben

Nr. 12 der EStV vom 8. Juli 1994, in: ASA 63 S. 130 ff.). Erforderlich ist also

namentlich die konkrete, überprüfbare, tatsächliche Verwirklichung der

vorgegebenen Zwecksetzung; die bloss statutarische Proklamation einer

steuerbefreiten Tätigkeit genügt nicht (vgl. BGer 2A.254/2000 vom 2. April 2001

E. 2c, in: ASA 70 S. 294).

3.2. Erforderlich ist zuerst eine dauerhafte Tätigkeit im

Allgemeininteresse. Dabei wird Gemeinnützigkeit aber nicht im weiten Sinne

verstanden, der jede Betätigung im Dienst der Allgemeinheit umfasst und der

auch alle Bestrebungen einschliessen würde, welche irgendwie auf

wirtschaftliche oder soziale Förderung einzelner Bevölkerungskreise gerichtet

sind (vgl. BGer 2C_77/2007 vom 2. April 2009 E. 3.2 in: StR 2009 S. 487; siehe

auch schon Bundesgerichtsentscheid BGE 114 lb 277 E. 2b S. 279; 113 lb 7 E. 2b

S. 9 f.; 71 l 119 E. 1 S. 124 f.).

3.2.1 Nach ständiger Praxis kann das Gemeinwohl gefördert

werden durch Tätigkeiten in karitativen, humanitären, gesundheitsfördernden,

ökologischen, erzieherischen, wissenschaftlichen und kulturellen Bereichen. Als

das Gemeinwohl fördernd erscheinen beispiels-weise die soziale Fürsorge, Kunst

und Wissenschaft, Unterricht, die Förderung der Menschenrechte, Heimat-, Natur-

und Tierschutz sowie die Entwicklungshilfe (vgl. BGer 2C_592/2008 vom 2.

Februar 2009 E. 2.1 u. 4.1 in: StR 2009 S. 389; siehe auch Ziffer 3a des

bereits oben in E. 3.1 erwähnten Kreisschreibens Nr. 12 der EStV).

3.2.2 Ein Allgemeininteresse wird regelmässig nur dann

angenommen, wenn der Kreis der Destinatäre, denen die Förderung bzw.

Unterstützung zukommt, grundsätzlich offen ist. Ein allzu enger

Destinatärskreis (z.B. durch die Begrenzung auf den Kreis der Familie oder die

Mitglieder eines Vereins) schliesst eine Steuerbefreiung wegen Gemeinnützigkeit

aus (vgl. BGer 2C_592/2008 vom 2. Februar 2009 E. 4.1 in: StR 2009 S. 389;

2P.143/1998 vom 8. März 1999 E. 6a in: Pra 2001 Nr. 1 S. 1; 2A.408/1990 vom 2.

Juli 1991 E. 2, in: ASA 60 S. 623).

3.3. Der Begriff der Gemeinnützigkeit erfordert neben der

Tätigkeit im Allgemeininteresse Uneigennützigkeit, d.h. altruistisches Handeln

(vgl. BGer 2C_484/2015 vom 10. Dezember 2015 E. 5.5.1 in: StR 2016 S. 359;

siehe auch schon BGE 113 lb 7 E. 3b S. 11): Vom Verein und seinen Mitgliedern

werden in selbstloser Weise Opfer zum allgemeinen Besten erbracht (vgl. BGer

2C_ 484/2015 vom 10. Dezember 2015 E. 5.5.1 in: StR 2016 S. 359; 2C_162/2011

vom 17. Oktober 2011 E. 3.3.1 in: StR 2012 S. 133; siehe auch schon BGE 113 lb

7 E. 2b S. 9).

3.3.1. Uneigennützigkeit wird in erster Linie dann verneint,

wenn Erwerbs- oder Selbsthilfezwecke verfolgt werden bzw. sonstige unmittelbare

Eigeninteressen der juristischen Person oder ihrer Mitglieder verknüpft sind

(vgl. BGer 2C_484/2015 vom 10. Dezember 2015 E. 5.5.1 in: StR 2016 S. 359;

2C_251/2012 vom 17. August 2012 E. 2.1 in: StE 2012 B 71.63 Nr. 28; 2A.254/2000

vom 2. April 2001 E. 2c, in: ASA 70 S. 294; siehe auch schon BGE 114 lb 277 E.

2b S. 279; BGE 113 lb 7 E. 2b u. 3b S. 9 u. 11; BGE 109 lb 110 E. 2 S. 112).

Unternehmerische Zwecke gelten grundsätzlich nicht als gemeinnützig (vgl. BGer

2C_ 162/2011 vom 17. Oktober 2011 E. 3.3.1 in: StR 2012 S. 133), ebenso wenig

wie eine effektive Tätigkeit, die darin besteht, einen grundsätzlich

gewinnorientierten Betrieb zu unterstützen (vgl. BGer 2P.104/2002 vom 10.

Dezember 2002 E. 3 in: RDAT 2003 1 n. 1 t pag. 357; 2A.678/1986 vom 26. Juni

1987 E. 5a in: ASA 57 S. 556). Wo eine Erwerbstätigkeit besteht, darf sie

jedenfalls nicht den eigentlichen Zweck der Institution bilden. Praxis und

Doktrin billigen eine Erwerbstätigkeit nur insofern, als der kaufmännischen

Tätigkeit - gemessen an der Gesamtheit der von der Institution ausgeübten

gemeinnützigen Aktivität - eine blosse Hilfs- und unter-geordnete Funktion

zukommt (vgl. BGer 2C_ 162/2011 vom 17. Oktober 2011 E. 3.3.1 in: StR 2012 S.

133; 2P.173/1998 vom 24. Februar 1999 E. 3a/cc, in: Pra 2000 Nr. 167).

3.3.2. Die erforderliche Uneigennützigkeit ist auch dann

nicht gegeben, wenn eine Körperschaft sich im Wesentlichen darauf beschränkt,

Kapital bzw. unangemessen hohe Reserven anzuhäufen und nur einen sehr kleinen

Anteil effektiv für die statutarisch vorgesehenen Zwecke verwendet (vgl. BGer

2C_484/2015 vom 10. Dezember 2015 E. 5.5.1, in: StR 2016 S. 359; siehe auch das

Kreisschreiben Nr. 12 der EStV, Ziff. I1/2/d). Die zugunsten der Allgemeinheit

zu erbringenden wirksamen Opfer müssen gemessen an den verfügbaren Mitteln

bedeutend sein (vgl. BGer 2C_484/2015 vom 10. Dezember 2015 E. 5.5, in: StR

2016 S. 359).

3.4. Die Rechtsprechung verlangt, dass das Allgemeininteresse

und die Uneigennützigkeit durch die Tätigkeit der steuerbefreiten Körperschaft

und deren Mitglieder effektiv erfüllt werden. Dieses Erfordernis wird

regelmässig so wiedergegeben, dass es sich seitens der Körperschaft und ihrer

Mitglieder um eine uneigennützige Wirksamkeit handeln muss, bei der zum

allgemeinen Besten Opfer erbracht werden (vgl. dazu bereits BGE 114 lb 277 E.

2b S. 279; 113 lb 7 E. 2a S. 9). Damit werden für die erforderliche Erfüllung

des Allgemeininteresses und der Uneigennützigkeit die erwähnten generellen

Voraussetzungen der Steuerbefreiung konkretisiert: Die Ausschliesslichkeit der

Mittelverwendung, die Unwiderruflichkeit der Zweckbindung und eine tatsächliche

Tätigkeit entsprechend dem statutarischen Zweck, d.h. namentlich die

überprüfbare Verwirklichung der vorgegebenen Zielsetzung (vgl. zum Ganzen BGer

2C_835/2016 vom 21. März 2017 E. 2.4).

3.5. Dafür, dass die Voraussetzungen der Steuerbefreiung

erfüllt sind, ist der Pflichtige - wie für steuermindernde Tatsachen allgemein

- beweisbelastet (vgl. dazu u.a. BGE 133 II 153 E. 4.3 S. 158 f.; 121 II 257 E.

4c/aa S. 266 und 273 E. 3c/aa S. 284 mit Hinweisen; BGer 2C_164/2013 vom 28.

März 2014 E. 3.5 und 2C_ 1082/2012 vom 25. Oktober 2013 E. 2.3; 2C_835/2016 vom

Erwägungen

21.

März 2017 E. 2.5).

4.

In Anwendung von Art. 56 lit. g DBG und von § 90 Abs. 1

lit. I StG, hat die Veranla-gungsbehörde geurteilt, dass die zuvor gewährte

Steuerbefreiung mangels gemeinnütziger Tätigkeit (und insbesondere wegen

fehlendem Interesse der Allgemeinheit) dem Rekurrenten zu Recht entzogen worden

sei. Im Weiteren wurde festgehalten, dass die der steuerbefreiten Zwecksetzung

gewidmeten Mittel unwiderruflich und für immer steuerbefreiten Zwecken

verhaftet sein müssen. Ein Rückfall an den oder die Gründer soll für immer

ausgeschlossen sein. Bei Auflösung des Vereins hat das Vermögen deshalb an eine

andere steuer-befreite Körperschaft mit ähnlicher Zwecksetzung zu fallen, was

durch eine entsprechende unabänderliche Bestimmung im Gründungsstatut

festzuhalten ist. Dieser Beurteilung ist im Ergebnis zuzustimmen, wenn auch mit

einer unterschiedlichen Begründung (vgl. oben, E. 3.1.).

4.1

Gemäss E. 3.1. lit. (a) muss die Mittelverwendung

ausschliesslich auf die öffentliche Aufgabe oder das Wohl Dritter ausgerichtet

sein. In den Vereinsstatuten steht in Art. 2, Zweck, lediglich, dass der Verein

Entwicklungsprojekte unterstützen kann. Wie die Unterstützung gemacht werden

muss und in welchem Umfange, wird nicht definiert. Gemäss Ausführung der

Vorinstanz wurden in den Jahren 2017 bis 2020 zwar Projekte in der Höhe von CHF

30.- bis CHF 3'370.- unterstützt. Es ist aber aus den Statuten und den

Unterlagen nicht ersichtlich, nach welchen Kriterien die Auszahlungen erfolgen.

Im Weiteren führt der Rekurrent aus, dass er indirekt Projekte unterstütze,

weil er Z Produkte verkaufe. Wie das Steueramt richtig erkennt, handelt es sich

bei der Y AG um eine steuerpflichtige juristische Gesellschaft mit Sitz im

Kanton B. Der in den Statuten der Y AG vermerkte Hinweis, wonach die

Gesellschaft keine Gewinnmaximierung betreibt und daher einen gemeinnützigen

Zweck verfolgt, ändert nichts an der Tatsache, dass die Steuerverwaltung des

Kantons B die Y AG als steuerpflichtig qualifiziert hat. lm Umkehrschluss liegt

somit keine steuerbefreite gemeinnützige Organisation im Sinne von Art. 56 lit.

g DBG oder sinnesgleich § 90 Abs. 1 lit. I StG vor. Indem der Rekurrent seine

Produkte zu einem nennenswerten Anteil von der steuerpflichtigen Y AG bezieht,

unterstützt er letztlich auch die nicht gemeinnützig tätige Y AG. Aufgrund der

jahrelangen Geschäftsbeziehung kann die Y AG zudem als nahestehende Person

qualifiziert werden. Durch die oben genannten Punkte werden die Anforderungen

der Position (a) nicht erfüllt.

4.2

Gemäss E. 3.1. lit. (b) müssen die der Zweckbindung

gewidmeten Mittel unwiderruflich steuerbefreiten Zwecken verhaftet sein. Ein

Rückfall an den oder die Gründer soll für immer ausgeschlossen sein. Bei

Auflösung des Vereins hat das Vermögen deshalb an eine andere steuerbefreite

Körperschaft mit ähnlicher Zwecksetzung zu fallen, was durch eine entsprechende

unabänderliche Bestimmung im Gründungsstatut festzuhalten ist (Kreisschreiben

Nr. 12, a.a.O., S. 131). Gemäss den Statuten des Vereins X, Art. 11, Liquidation,

würde ein verbleibender Aktiven-Überschuss bei der Auflösung nach der

Bestimmung der Vereinsversammlung verwendet. Diese Zweckbestimmung erfüllt die

Voraussetzungen gemäss ständiger Rechtsprechung nicht.

4.3

Gemäss E. 3.1. lit. (c) muss die vorgegebene

Zwecksetzung der Statuten tatsächlich verwirklicht werden. Aus den Unterlagen

geht zwar der Betrag der unterstützen Projekte, aber nicht eine detaillierte

Aufstellung der unterstützen Projekte hervor. Somit ist eine effektive

Gemeinnützigkeit zumindest nicht genügend belegt. Ebenso fehlen in den Statuten

die Ausführungsbestimmungen.

4.4

Die vom Bundesgericht geforderten drei allgemeinen

Voraussetzungen sind in keiner Position und somit auch nicht kumulativ erfüllt.

4.5

Rekurs und Beschwerde vom 25. Mai 2023 bzw. 10. Juni

2023.

sind somit abzuweisen.

5.

Der Rekurrent beantragt im Rekurs im Weiteren, dass

festzustellen sei, dass die vorgeschlagene Änderung der Vereinsstatuten die

diesbezüglichen Anforderungen an eine Steuerbefreiung erfüllen. Dem Verein X

sei unter Vorbehalt der vorgeschlagenen Änderung der Vereinsstatuten die

Steuerbefreiung zu gewähren.

Das Kantonale Steuergericht berücksichtigt in seinem

Entscheid nur die Gegebenheiten der veranlagten Steuerperiode 2020. Zur

Beurteilung dieser Steuerperiode gelten somit die dazugehörigen Statuten im

Jahr 2020. Diese erfüllen die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung nicht.

Welche Anforderungen die Statuten erfüllen müssen, damit es sich um einen

Verein mit gemeinnütziger Tätigkeit handelt und dieser daher von der Steuer

befreit ist, wird in den obenstehenden Ausführungen genannt. Das Kantonale Steuergericht

kann keine Gewähr abgeben, ob die überarbeiteten Statuten genügen, damit es

sich um einen Verein mit gemeinnütziger Tätigkeit handelt. Die Verhandlungen

müssen mit dem Steueramt des Kantons Solothurn geführt werden bzw. die Statuten

sind aufgrund eines entsprechenden Steuerbefreiungsgesuchs des Vereins durch

das Steueramt zu prüfen.

6.

Der Rekurrent beantragt in der Replik, dass beim

kantonalen Steueramt ein Bericht zur Steuerbefreiung des Vereins A einzuholen

sei.

6.1

Das Steuergeheimnis findet seine Rechtsgrundlagen in § 128 Abs. 1 StG, Art. 110 DBG und Art. 39 Steuerharmonisierungsgesetz (StHG; SR

642.14).

6.2

Wer mit dem Vollzug dieses Gesetzes betraut ist oder

dazu beigezogen wird, muss über Tatsachen, die ihm in Ausübung seines Amtes

bekannt werden, und über die Verhandlungen in den Behörden Stillschweigen

bewahren und Dritten den Einblick in amtliche Akten verweigern (§ 128 Abs. 1 StG; ähnlich Art. 110 Abs. 1 DBG). Eine Auskunft ist zulässig, soweit hierfür

eine gesetzliche Grundlage im Bundesrecht oder im kantonalen Recht gegeben ist

(§ 128 Abs. 2 StG; ähnlich wiederum Art. 110 Abs. 2 DBG). Der Regierungsrat ist

befugt, auf dem Verordnungsweg und in Einzelfällen Verwaltungsbehörden und

Gerichten Steuerakten zu öffnen oder Steuerfunktionäre zur Auskunft gegenüber

Verwaltungsbehörden und Gerichten zu ermächtigen, soweit ein öffentliches

Interesse besteht (§ 128 Abs. 3 StG). Mit der Steuerverordnung Nr. 7 betreffend

Auskünfte aus Steuerakten und Herausgabe von Steuerakten an Verwaltungsbehörden

und Gerichte (StVO Nr. 7; BGS 614.159.07) hat der Regierungsrat von dieser

Verordnungskompetenz Gebrauch gemacht. Auskünfte aus Steuerakten und die

Herausgabe von Steuerakten an Gerichte sind nur zulässig, soweit eine

gesetzliche Grundlage im Bundesrecht oder im kantonalen Recht besteht, sowie im

Rahmen dieser Verordnung oder mit besonderer Ermächtigung des Regierungsrates

(vgl. § 2 Abs. 2 Satz 1 StVO Nr. 7). Laut § 6 Abs. 1 lit. a StVO Nr. 7 werden

schriftliche Auskünfte in Verfahren des kantonalen Steuergerichts erteilt und

Steuerakten herausgegeben. Das Verfahren ist in §§ 8 ff. StVO Nr. 7 geregelt.

6.3

Die Mitteilung eines Geheimnisses an eine Drittperson

bildet auch dann eine Verlet-zung des Steuergeheimnisses, wenn die Drittperson

ihrerseits einer amtlichen Geheimhaltungspflicht untersteht (BGE 114 IV 44 E.

3b; vgl. auch BGer 2C_275/2012 vom 21. September 2012 E. 4.1). Deswegen sind

z.B. Auskünfte von Steuerbehörden an andere Amtsstellen ohne entsprechende

gesetzliche Grundlage nicht statthaft (vgl. zum Ganzen ZWEIFEL M./HUNZIKER S.,

in: Zweifel/Beusch, Hrsg., Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte

Bundessteuer, 4. Auflage 2022, Art. 110 N 8a).

6.4

Das Kantonale Steuergericht wird diesem Antrag somit

nicht folgen, da es für die Urteilsfindung nicht relevant ist und weil sich das

Gericht an das Steuergeheimnis halten muss.