Direkte Bundessteuer 2018 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2018

Steuerrekursgericht des Kantons Zürich

1. Abteilung

1 DB.2020.92

1 ST.2020.107

Entscheid

16. Februar 2021

Mitwirkend: Einzelrichter Walter Balsiger und Gerichtsschreiberin Verena Bieri

In Sachen

1. A,

2. B, Beschwerdeführer/ Rekurrenten,

vertreten durch C AG,

gegen

1. Schw eizerische Eidgenossenschaft, Beschwerdegegnerin,

2. Staat Zürich, Rekursgegner, vertreten durch das kant. Steueramt, Division Stadt Zürich, Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,

betreffend Direkte Bundessteuer 2018 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2018

hat sich ergeben:

A. A und B (nachfolgend die Pflichtigen) deklarierten in der Steuererklärung 2018 Kosten für die Verwaltung des beweglichen Privatvermögens von Fr. 11'384.-. In einer Beilage listeten sie dazu die gemäss Steuerverzeichnissen für vier verschiedene Bankdepots bezahlten Gebühren und Spesen von insgesamt Fr. 16'767.30 sowie das entsprechende Depotvermögen von total Fr. 2'344'760.17 auf; von diesen Zahlen ausgehend, errechneten sie – unter Hinweis auf Ziff. D.II der Weisung des kantonalen Steueramts über die Abzugsfähigkeit der Kosten für die Verwaltung von Wertschriften des Privatvermögens vom 11. Juli 2017 (ZStB Nr. 30.1, nachfolgend Weisung) – den deklarierten Betrag.

Mit Veranlagungsverfügung bzw. Einschätzungsentscheid für die Steuerperiode 2018 vom 31. Januar 2020 kürzte der Steuerkommissär die deklarierten Vermögensverwaltungskosten auf den Betrag von Fr. 6'314.-; dies ebenfalls unter Verweis auf die Weisung. Gestützt auf die entsprechende Einkommensaufrechnung von rund Fr. 5'000.- eröffnete er den Pflichtigen für die Direkte Bundessteuer sowie die Staatsund Gemeindesteuern ein gleichlautendes steuerbares/satzbestimmendes Einkommen von Fr. 380'400.-; das steuerbare/satzbestimmende Vermögen bei den Staats- und Gemeindesteuern entsprach mit Fr. 5'118'000.- der Deklaration.

B. Die hiergegen am 6. Februar 2020 erhobenen Einsprachen, mit welchen die Pflichtigen an den deklarierten Vermögensverwaltungskosten von Fr. 11'384.- festhalten liessen, hiess das kantonale Steueramt mit Entscheiden vom 15. Mai 2020 teilweise gut. Entsprechend einem vorgängigen Veranlagungs- bzw. Einschätzungsvorschlag (auf welchen die Pflichtigen nicht reagiert hatten) liess es nunmehr Fr. 8'348.(statt Fr. 6'314.-) zum Abzug zu, womit neu ein steuerbares/satzbestimmendes Einkommen von Fr. 378'300.- (Direkte Bundessteuer) bzw. Fr. 378'400.- (Staats- und Gemeindesteuern) resultierte.

C. Hiergegen liessen die Pflichtigen am 25. Mai 2020 Beschwerde und Rekurs erheben und beantragen, unter Gewährung der deklarierten Vermögensverwaltungs-

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kosten von Fr. 11'383.65 mit einem steuerbaren/satzbestimmenden Einkommen von Fr. 375'300.- (Direkte Bundessteuer) bzw. Fr. 375'400.- (Staats- und Gemeindesteuern) veranlagt bzw. eingeschätzt zu werden. Zudem wurde eine Parteientschädigung beantragt.

Das kantonale Steueramt schloss mit Beschwerde- und Rekursantwort vom 26. Juni 2020 auf Abweisung der Rechtsmittel. Hierzu liessen die Pflichtigen am 14. Juli 2020 eine Replik einreichen, in welcher sie ihren Standpunkt bekräftigen liessen. Das kantonale Steueramt erklärte mit Eingabe vom 24. Juli 2020 Verzicht auf Duplik.

Auf die Parteivorbringen in den verschiedenen Rechtsschriften wird – soweit erforderlich – in den nachstehenden Erwägungen eingegangen.

Erwägungen

1.

a) Bei beweglichem Privatvermögen können die Kosten der Verwaltung durch Dritte (vom Reineinkommen) abgezogen werden (Art. 32 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 [DBG] sowie § 30 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]). Nicht abzugsfähig sind Kosten und Aufwendungen für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen (Art. 34 lit. d DBG und § 33 lit. d StG).

b) Der steuerrechtliche Begriff der Vermögensverwaltung ist enger als der Begriff des allgemeinen Sprachgebrauchs. Darunter fallen alle tatsächlichen oder rechtlichen Handlungen, die im Rahmen der Bewirtschaftung von Vermögensgegenständen erforderlich sind und der Sicherung und Erhaltung des ertragsbringenden Vermögens dienen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. A., 2016, Art. 32 N 17 DBG, und Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., 2013, § 30 N 16 StG, mit Hinweisen, auch zum Folgenden). Abziehbar sind demnach insbesondere Depot-, Schrankfach- und Safegebühren, Kosten für die Erstellung von Wertschriftenverzeichnissen (Steuerverzeichnis) sowie von Rückforderungs- und Anrechnungs-

b) Der steuerrechtliche Begriff der Vermögensverwaltung ist enger als der Begriff des allgemeinen Sprachgebrauchs. Darunter fallen alle tatsächlichen oder rechtlichen Handlungen, die im Rahmen der Bewirtschaftung von Vermögensgegenständen erforderlich sind und der Sicherung und Erhaltung des ertragsbringenden Vermögens dienen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. A., 2016, Art. 32 N 17 DBG, und Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., 2013, § 30 N 16 StG, mit Hinweisen, auch zum Folgenden). Abziehbar sind demnach insbesondere Depot-, Schrankfach- und Safegebühren, Kosten für die Erstellung von Wertschriftenverzeichnissen (Steuerverzeichnis) sowie von Rückforderungs- und Anrechnungs-

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anträgen für ausländische Quellensteuern und Inkassospesen (vgl. auch ASA 67, 477). Dagegen sind Kosten für Finanz- und Anlageberatung, für Vermögensumlagerung, Finanzierungskosten, Entschädigungen für Treuhandanlagen und Provisionen für den Erwerb oder die Veräusserung von Vermögenswerten nicht als Vermögensverwaltungskosten abziehbar (vgl. dazu auch lit. C der Weisung). Kosten der Anlageberatung im Besonderen dienen – wie das Bundesgericht in ständiger Praxis erkannt hat (ASA 71, 44 = StR 2000, 515) – dem Erwerb bzw. der Veräusserung von Vermögensgegenständen und nicht primär der Werterhaltung, sondern der Wertvermehrung. Solche Aufwendungen sind nach Art. 34 lit. d DBG bzw. § 33 lit. d StG nicht abzugsfähig. Aber auch wenn mit der Vermögensberatung keine Wertvermehrung bezweckt wird, können die Kosten der Anlageberatung nicht einkommensmindernd geltend gemacht werden, sofern die Beratung zur Hauptsache auf Erwerb bzw. Verkauf und nicht auf das Halten des Vermögens, das den steuerbaren Ertrag generiert, ausgerichtet ist (Peter Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2. A., 2019, Art. 32 N 9 ff.). Denn in diesem Fall liegen Aufwendungen für die Anschaffung und Veräusserung von Vermögensgegenständen vor, die nach Art. 34 lit. d DBG bzw. § 33 lit. d StG nicht abzugsfähig sind.

c) Vermögensverwaltungskosten sind als steuermindernde Umstände von den Steuerpflichtigen darzutun und nachzuweisen (RB 1975 Nr. 64). Die Steuerpflichtigen haben mithin nicht bloss die Kosten als solche, sondern auch deren Abzugsfähigkeit aufgrund der obgenannten Kriterien zu beweisen. Dazu haben sie spätestens im Beschwerde-/Rekursverfahren die Abzüge durch eine substanziierte Sachdarstellung zu behaupten und hierfür beweiskräftige Unterlagen einzureichen oder zumindest entsprechende Beweismittel anzubieten.

Sind steuermindernde Umstände lediglich im Grundsatz nachgewiesen, nicht jedoch im Quantitativen, sind abzugsfähige Anteile zu schätzen (vgl. Richner/Frei/ Kaufmann/Meuter, Art. 130 N 42 ff. DBG und § 139 N 61 ff. StG).

Die Weisung gewährt allerdings im Abschnitt D die folgenden Beweiserleichterungen:

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I. Pauschalierung der anrechenbaren Kosten

Für die Verwahrung und Verwaltung von Wertschriften (ohne Darlehen und Bankguthaben aller Art) sowie für das Erstellen des Steuerverzeichnisses durch Dritte können für sämtliche abzugsfähigen Kosten pauschal, d.h. ohne Nachweis der tatsächlichen Kosten, 3‰ des Steuerwerts der durch Dritte verwalteten Wertschriften des Privatvermögens, maximal jedoch Fr. 6'000.- (entspricht einem Depotwert von Fr. 2'000'000.-), abgezogen werden.

II. Abzug der tatsächlichen Kosten

Werden höhere Abzüge geltend gemacht, sind grundsätzlich sowohl die tatsächlich bezahlten Kosten für die Vermögensverwaltung als auch deren Abzugsfähigkeit in vollem Umfang nachzuweisen.

Kann indessen bei Belastung einer Pauschalgebühr durch den verwaltenden Dritten die Aufteilung in abzugsfähige und nicht abzugsfähige Kosten nicht nachgewiesen werden, können bei Depotwerten über Fr. 2'000'000.- als Vermögensverwaltungskosten Fr. 6'000.- plus die Hälfte der um den Betrag von Fr. 6'000.- reduzierten Pauschalgebühr in Abzug gebracht werden.

In der bis und mit Steuerperiode 2017 geltenden früheren Fassung der Weisung (auf welche nachfolgend noch zurückzukommen sein wird; vgl. E. 3.a.bb), lautete der vorstehend hervorgehobene Halbsatz wie folgt:

[…], können auch bei Depotwerten über Fr. 2'000'000.- schätzungsweise

3 ‰ des Steuerwertes des Depots für Verwaltung und Erstellung des Steuerverzeichnisses in Abzug gebracht werden, sofern die bezahlte Pauschalgebühr mindestens diesen Betrag erreicht und betragsmässig nachgewiesen wird.

Die Weisung gilt zwar nur für die Staats- und Gemeindesteuern. Sie wird in der Einschätzungspraxis jedoch – mangels entsprechender Weisung der Eidgenössischen Steuerverwaltung – auch bei der direkten Bundessteuer angewandt.

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2. a) Die Pflichtigen listeten die per 2018 angefallenen Vermögensverwaltungskosten wie folgt auf:

Bank Depot-Nr. Kosten Vermögen * (Fr.) (Fr.)

D 1 2'726.91 1'012'776.00 E 2 2'363.33 379'874.00 F 3 1'223.87 326'301.25 F 4 10'453.19 625'808.92 Total 16'767.30 2'344'760.17

* Vermögen gemäss Steuerverzeichnis./. Vermögen auf Bankkonti

Von den Gesamtkosten von Fr. 16'767.30 hielten sie gestützt auf die Weisung einen Anteil von Fr. 11'383.65 für abzugsfähig, derweil ihnen die Vorinstanz – ebenfalls nach Massgabe der Weisung – lediglich Fr. 8'348.- zugestehen will.

b) Die Divergenzen der Parteien gründen damit offenkundig auf einer unterschiedlichen Auslegung der Weisung:

aa) Die Pflichtigen machten in der Beilage zur Steuererklärung 2018 geltend, das Vermögen auf ihren vier Bankdepots belaufe sich auf insgesamt über Fr. 2'000'000.-, weshalb sie gestützt auf Ziff. D.II der Weisung pauschal Fr. 6'000.- zuzüglich die Hälfte der um diesen Sockelbetrag gekürzten "Pauschalgebühr von Fr. 16'767.30" zum Abzug bringen könnten. Damit errechneten sich abzugsfähige Vermögensverwaltungskosten von Fr. 11'383.65 (Fr. 6'000.- [pauschal] + Fr. 5'383.65 [½ von Fr. 10'767.30]).

Nicht verständlich war diese Berechnung von vornherein insoweit, als bei den vorstehend aufgelisteten Depots nur beim letzten (F-Bank, Depot-Nr. 4) eine Pauschalgebühr angeführt wurde; bei den übrigen Kosten handelte es sich um die von den Banken ausgewiesenen abzugsfähigen Kosten. In der Einsprache bemerkten die Pflichtigen zwar ihrerseits, dass nur beim letztgenannten Depot eine Pauschalgebühr (von Fr. 10'453.19) bezahlt worden sei; gleichwohl hielten sie an ihrer Berechnung fest

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und qualifizierten damit die insgesamt bezahlten Gebühren von Fr. 16'767.30 als "Pauschalgebühr" im Sinn von Ziff. D.II der Weisung.

bb) Das kantonale Steueramt erwog in den Einspracheentscheiden, dass die Berechnung gemäss Ziff. D.II der Weisung nur bei einzelnen Depotwerten über Fr. 2'000'000.- zur Anwendung kommen könne. Im hier zu beurteilenden Fall lägen alle Depotwerte unter diesem Schwellenwert. Zuzugestehen seien den Pflichtigen deshalb zunächst die in den Steuerauszügen ausgewiesenen abzugsfähigen Kosten der Depots bei der D-Bank, der F-Bank (Depot-Nr. 3) und der E-Bank (Fr. 2'727.- + Fr. 1'224.+ Fr. 2'363.-). Beim zweiten Depot der F-Bank (Depot-Nr. 4) könne indes nicht auf den im Steuerauszug ausgewiesenen Betrag von Fr. 10'453.- abgestellt werden, sondern seien stattdessen 3‰ des Depotwerts zu gewähren. Dies führe zum abzugsfähigen Betrag von Fr. 8'348.-.

cc) Der Steuervertreter der Pflichtigen hält beschwerde- und rekursweise dafür, diese Auslegung der Steuerbehörde sei nicht korrekt und verletzte den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit. Hätten nämlich die Pflichtigen ihr Wertschriftenvermögen von total Fr. 2'344'760.- auf nur einem Depot, so würden "analoge Verwaltungsgebühren" von Fr. 16'767.- anfallen und könnten sie also steuerlich die von ihnen berechneten Vermögensverwaltungskosten von Fr. 11'383.65 absetzen. Bei ihrer Vermögensverteilung auf vier Depots bei drei Banken würden jedoch nur Fr. 8'348.- zum Abzug zugelassen; die Abzugsfähigkeit der Vermögensverwaltungskosten wäre damit von der Anzahl der Depots abhängig. Steuerpflichtige mit identischen Vermögensverhältnissen, jedoch mit unterschiedlicher Vermögensverteilung auf die Depots würden damit nicht gleich besteuert, wie auch ein einfaches Beispiel belege: Wenn ein Ehepaar je ein Depot bei derselben Bank im Wert von Fr. 1'500'000.- habe und dabei eine Pauschalgebühr von 1% bezahle, so fielen Gebühren von total Fr. 30'000.- an; hiervon wären gemäss steuerbehördlicher Auslegung der Weisung alsdann nur Fr. 9'000.- abziehbar, weil die einzelnen Depots unter Fr. 2'000'000.- lägen. Wenn nun dasselbe Ehepaar das Geld auf einem gemeinsamen Depot im Wert von Fr. 3'000'000.- anlegen würde, so könnten aber Fr. 18'000.(Fr. 6'000.- + ½ von Fr. 24'000.-) steuerlich abgezogen werden. Gegen eine korrekte Auslegung der Weisung durch die Steuerbehörde spreche sodann, dass die alte Weisung vom 8. August 2002 eine ähnliche Formulierung enthalten habe; dabei habe die Steuerbehörde jeweils pauschal berechnete Vermögensverwaltungskosten über

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Fr. 6'000.- auch zugelassen, wenn bei bezahlten Pauschalgebühren sämtliche Depots zusammen den Wert von Fr. 2'000'000.- überschritten hätten. Schliesslich verletzte die steuerbehördliche Auslegung den Grundsatz der Gleichbehandlung aller Steuerpflichtigen, denn in mehreren Fällen (gemeint wohl "dem Vertreter der Pflichtigen bekannten Fällen") hätten andere Divisionen des Kantonalen Steueramts den Berechnungsmodus der Pflichtigen akzeptiert.

dd) In der Beschwerde- und Rekursantwort verdeutlicht das kantonale Steueramt seine Auslegung der Weisung dahingehend, dass die Berechnungsmethode (sinngemäss diejenige von Ziff. D.II) nur bei Depotwerten über Fr. 2'000'000.- und nur bei Belastung einer Pauschalgebühr, bei welcher die Aufteilung in abzugsfähige und nicht abzugsfähige Kosten nicht nachgewiesen werden könne, zur Anwendung komme. Im Fall der Pflichtigen greife deshalb die Berechnung von Ziff. D.II der Weisung nicht, weil nur bei einem Depot eine Pauschale erhoben worden sei und der Depotwert wesentlich unter Fr. 2'000'000.- liege.

c) Bevor auf die Frage der korrekten Auslegung von Ziff. D.II der Weisung näher einzugehen ist, ist zu prüfen, welche Vermögensverwaltungskosten den Pflichtigen nach den allgemeinen Beweislastregeln betreffend steuermindernde Umstände zuzugestehen sind. Dies vor dem Hintergrund, dass steueramtliche Weisungen wohl dazu dienen, eine einheitliche, gleichmässige und sachgerechte Praxis des Gesetzesvollzugs sicherzustellen; als blosse Verwaltungsverordnungen statuieren sie indes keine Rechte und Pflichten der Privaten und sind sie keine Rechtsquellen des Verwaltungsrechts (vgl. Häfelin/Müller/Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 7. A., 2016, Rz 81 ff. mit Hinweisen). Das Steuerrekursgericht ist als Gericht nicht an steueramtliche Weisungen gebunden, sondern prüft allein, ob die Veranlagung mit dem Steuergesetz übereinstimmt. Es berücksichtigt Verwaltungsverordnungen bei seiner Entscheidung allerdings, soweit diese eine dem Einzelfall gerecht werdende Auslegung der massgeblichen Bestimmung zulassen, weil es nicht ohne Not von einer einheitlichen Praxis der Verwaltungsbehörden abweichen will (BGE 122 V 19, mit Hinweisen).

aa) Bei den Wertschriftendepots der Pflichtigen bei der D-Bank, der F-Bank (Depot-Nr.3) und der E-Bank wurden in den von den Banken zusammengestellten Steuerverzeichnissen die steuerlich abzugsfähigen Vermögensverwaltungskosten explizit ausgewiesen (Fr. 2'727.- + Fr. 1'224.- + Fr. 2'363.-). Daraus errechnet sich ein

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abzugsfähiger Gesamtbetrag von Fr. 6'314.-. Hätten die Banken die steuerlich abzugsfähigen Kosten dieser drei Depots im Gesamtwert von Fr. 1'718'951.25 nicht explizit ausgewiesen, so stünden den Pflichtigen im Rahmen der Beweiserleichterung von Ziff. D.I der Weisung lediglich Fr. 5'156.85 (3 ‰ des Depotvermögens) zum Abzug zu. Im Vergleich dazu sind die bankseitig ausgewiesenen und damit abzugsberechtigen Kosten mit total Fr. 6'314.- leicht höher. Dass die Differenz zur 3‰-Pauschale vergleichsweise gering ist, liegt daran, dass letztere auf durchschnittlichen Erfahrungszahlen beruht, was zeigt, dass die Pauschale den ausgewiesenen und abzugsfähigen Vermögensverwaltungskosten betragsmässig sehr nahe kommt.

bb) Die Pflichtigen besitzen nun aber noch ein viertes Depot, bei welchem die steuerlich abzugsfähigen Kosten nicht ausgewiesen worden sind. Dieses Depot mit der Nr. 4 liegt, wie das Depot mit der Nr. 3, bei der F-Bank. Es unterscheidet sich jedoch massgeblich von letzterem, welches als gewöhnliches Depot qualifiziert (Bezeichnung "Depot") und mithin das Wertschriftenvermögen enthält, welches die Pflichtigen bei der F-Bank selber verwalten (vgl. Auszug). Das Depot mit der Nr. 4 hat demgegenüber die Bezeichnung "Verwaltungsdepot, G" (vgl. Auszug). Es ist offenkundig mit einem Vermögensverwaltungsauftrag an die F-Bank verbunden, was mit weit höheren, teils auch erfolgsabhängigen Gebühren verbunden ist. Dies zeigt sich denn auch in der diesbezüglichen Abrechnung 2018 der F-Bank, in welcher anfangs Jahr eine "Gebühr Erfolgsabhängiges Preismodell" (von Fr. 2'567.93) und quartalsweise ein "Vermögensverwaltungspreis" (von Fr. 1'952.62, Fr. 1'980.51, Fr. 1'978.51 bzw. Fr. 1'973'62) aufgeführt wird. Davon, dass in diesen Pauschalgebühren von total Fr. 10'453.19 neben nicht abziehbaren Gebühren für das Portfoliomanagement auch abziehbare Vermögensverwaltungskosten enthalten sind, ist grundsätzlich auszugehen. Zu denken ist dabei an die reinen Depotgebühren und die Steuerbescheinigungsspesen, wie sie etwa in der Bankspesenabrechnung zum Depot bei der E-Bank (welches offensichtlich auch mit einem Vermögens-verwaltungsauftrag verbunden ist) explizit ausgeschieden sind. Der Umfang des abziehbaren Anteils beim "Verwaltungsdepot, G" ist mangels entsprechender Transparenz in der Bankspesenabrechnung der F-Bank indes nicht bekannt.

Bei dieser Ausgangslage hat die Einsprachebehörde in Bezug auf dieses Verwaltungsdepot schätzungsweise 3‰ des Depotwerts als abzugsfähig betrachtet, nachdem zuvor im Veranlagungs- und Einschätzungsverfahren der Steuerkommissär noch keinen Abzug gewährt hatte. Dies erweist sich insoweit als vertretbar, als im

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Rahmen der generellen Beweiserleichterung von Ziff. D.I der Weisung auf die 3‰-Pauschale abgestellt wird und dieser Ansatz wie gesehen nahe an der Realität liegt (vgl. E. 2/c/aa in fine). Der so geschätzte Abzug von rund Fr. 2'000.- hält denn auch einem Vergleich mit dem vorerwähnten gewöhnlichen Depot der Pflichtigen bei der F-Bank stand, bei welchem bei rund halb so viel Depotvermögen abziehbare Gebühren von rund Fr. 1'000.- ausgewiesen sind.

cc) Als Zwischenergebnis lässt sich damit festhalten, dass die Einsprachebehörde den Pflichtigen nach den allgemeinen Beweislastregeln die korrekten Vermögensverwaltungskosten zugestanden hat, nämlich in Bezug auf drei gewöhnliche Depots die als abzugsfähig ausgewiesenen Kosten und in Bezug auf ein Verwaltungsdepot mit Pauschalgebühr die mit dem üblichen 3‰-Ansatz pauschal geschätzten abzugsfähigen Kosten. Mehr als den daraus resultierenden Gesamtabzug von Fr. 8'348.haben die für steuermindernde Tatsachen beweisbelasteten Pflichtigen nicht nachgewiesen, womit auch bereits feststeht, dass von einem Verstoss gegen den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit keine Rede sein kann.

3. Ungeachtet des vorstehenden klaren Beweisergebnisses halten die Pflichtigen dafür, gestützt auf Ziff. D.II der Weisung, ausgelegt in ihrem Sinn und von der Steuerbehörde "in mehreren Fällen" auch in ihrem Sinn angewandt, stehe ihnen ein höherer Abzug zu.

a) Wie erwähnt, gewährt die Weisung im Abschnitt D den Steuerpflichtigen gewisse Beweiserleichterungen. Dabei ist die generelle Beweiserleichterung der 3‰-Pauschale in Ziff. I (Titel "Pauschalierung der anrechenbaren Kosten") an den Höchstbetrag von Fr. 6'000.- gebunden, was einem Depotwert von Fr. 2'000'000.- entspricht. In Ziff. II (Titel "Abzug der tatsächlichen Kosten") wird einleitend festgehalten, dass bei höheren Kosten (also höher als Fr. 6'000.- gemäss Ziffer I) nachzuweisen ist, dass sie tatsächlich bezahlt wurden und abzugsfähig sind, was der bereits abgehandelten allgemeinen Beweispflicht bei steuermindernden Umständen entspricht. Alsdann werden aber in Bezug auf Pauschalgebühren noch zusätzliche Beweiserleichterungen gewährt.

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b) Das Steuerrekursgericht hat sich mit den Beweiserleichterungen im Abschnitt D der Weisung – noch unter Geltung der vormaligen, bis und mit Steuerperiode 2017 gültigen Weisung – schon einmal befasst (vgl. StRG, 31. Januar 2017,

1 DB.2016.29 = ZStP 2017 Nr. 20).

Es erwog, dass bei Pauschalgebühren von Vermögensverwaltern bzw. Banken, welche abzugsfähige und nicht abzugsfähige Kosten enthielten, die Weisung in Abschnitt D dem Steuerpflichtigen die Beweisführung zunächst insoweit erleichtere, als sie diesem in Ziff. I einen Abzug von schätzungsweise 3‰ des Steuerwerts des Depots zum Abzug zugestehe; dies bis zu einem Depotwert von Fr. 2'000'000.- (also maximal Fr. 6'000.-). Als Folge dieser Abzugspauschalierung müsse der Steuerpflichtige bei Depotwerten bis Fr. 2'000'000.- also in quantitativer Hinsicht nicht einmal nachweisen, dass er entsprechende Gebühren tatsächlich bezahlt habe. Wenn also beispielsweise ein Steuerpflichtiger mit einem verwalteten Wertschriftenvermögen in der Höhe von Fr. 2'000'000.- bloss Fr. 5'000.- an pauschalen Verwaltungsgebühren beglichen habe, könne er trotzdem Fr. 6'000.- (= 3‰ des Depotwerts) zum Abzug bringen. Auszugehen sei bei alledem ohne Weiteres davon, dass das kantonale Steueramt diesen Pauschalansatz bis zum Maximalbetrag von Fr. 6'000.- zwecks Vereinfachung des Massenverfahrens eingeführt und dabei auf Erfahrungswerte abgestellt habe.

Im Weiteren befasste sich das Gericht auch mit Ziff. D.II, in welcher die Abzugsfähigkeit geregelt ist, wenn der Steuerpflichtige einen den pauschalen Höchstbetrag übersteigenden Betrag zum Abzug bringen will, wofür er gemäss Satz 1 grundsätzlich den vollumfänglichen Nachweis entsprechend bezahlter und auch abzugsfähiger Kosten leisten muss und ihm gemäss Satz 2 aber in Bezug auf Pauschalgebühren wiederum eine Beweiserleichterung gewährt wird. Diese Beweiserleichterung ging nach der alten Weisung dahin, dass im Fall solcher Pauschalgebühren auch bei Depotvermögen über Fr. 2'000'000.- ein Pauschalabzug von 3‰ des Depotvermögens zugestanden wurde; dies jedoch nur unter der Bedingung, dass die bezahlte Pauschalgebühr den entsprechenden 3‰-Betrag erreichte (vgl. vorstehend E. 1c). Diese Bedingung beanstandete das Steuerrekursgericht, war doch nicht einzusehen, wieso beispielsweise bei einem Depotvermögen von Fr. 10'000'000.- ein Pauschalabzug von 3‰ (= Fr. 30'000.-) zu gewähren war, wenn der Steuerpflichtige eine Pauschalgebühr von Fr. 30'000.- bezahlt hatte, ihm in der gleichen Konstellation ein Abzug indes gänzlich zu streichen gewesen wäre, wenn die Pauschalgebühr Fr. 29'900.- betragen hätte.

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Als Folge des Entscheids des Steuerrekursgerichts hat das kantonale Steueramt die Weisung bzw. deren Ziff. D.II angepasst. Dabei hat es aber nicht nur der vorstehend beschriebenen rekursgerichtlichen Beanstandung Rechnung getragen, sondern die zusätzliche Beweiserleichterung für Pauschalgebühren auch inhaltlich (insbesondere quantitativ) angepasst. Neu werden bezüglich solcher Pauschalgebühren bei Depotvermögen über Fr. 2'000'000.- nicht mehr pauschal 3‰ des Depotvermögens gewährt, sondern Fr. 6'000.- zuzüglich die Hälfte der in Frage stehenden Pauschalgebühr, reduziert um den Betrag von Fr. 6'000.-.

c) Aus alledem lässt sich Folgendes ableiten:

Die Schwelle des Depotvermögens bis Fr. 2'000'000.- für die allgemeine Beweiserleichterung gemäss Ziff. D.I (Abzug der 3‰-Pauschale bis max. Fr. 6'000.- unabhängig davon, ob entsprechende abzugsfähige Kosten überhaupt ausgewiesen bzw. bezahlt sind) bezieht sich auf sämtliche Wertschriftendepots der Steuerpflichtigen (dies nach alter und neuer Weisung).

Wenn dieser Schwellenwert bzw. der maximale Pauschalabzug von Fr. 6'000.erreicht ist, kommt Ziff. D.II zum Zug. Diesfalls ist grundsätzlich und entsprechend der allgemeinen Beweisregel für steuermindernde Tatsachen der Nachweis zu erbringen, dass entsprechend höhere Gebühren bezahlt worden sind und dass diese als abzugsfähige Vermögensverwaltungskosten qualifizieren (Satz 1).

Mit Blick darauf, dass Vermögensverwalter und Banken bei Dienstleistungen, welche über die Vermögensverwaltung im engen steuerrechtlichen Sinn hinausgehen (mithin die Vermögensberatung bzw. das Portfoliomanagement umfassen), den Steuerpflichtigen oftmals Pauschalgebühren in Rechnung stellen (den Anteil der steuerlich abzugsfähigen Kosten mithin nicht ausscheiden), werden nun aber den Steuerpflichtigen mit Blick auf solche Pauschalgebühren im zweiten Satz von Ziff. D.II der Weisung wiederum Beweiserleichterungen gewährt. Damit soll ihnen ermöglicht werden, einen geschätzten Anteil der in Pauschalgebühren enthaltenen abzugsfähigen Kosten ohne quantitativ exakten Nachweis auch in jenen Konstellationen in Abzug zu bringen, in welchen die allgemeine Beweiserleichterung gemäss Ziff. D.I aufgrund eines Gesamt-Depotvermögens von über Fr. 2'000'000.- nicht mehr greift.

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Wenn in diesem Sinn die hier anwendbare neue Weisung in Ziff. D.II nun vorsieht, dass bei Belastung einer Pauschalgebühr durch den verwaltenden Dritten bei Depotwerten über Fr. 2'000'000.- als Vermögensverwaltungskosten Fr. 6'000.- plus die Hälfte der um den Betrag von Fr. 6'000.- reduzierten Pauschalgebühr in Abzug gebracht werden können, ist freilich nicht leicht verständlich, was damit im Kontext mit den übrigen Vorgaben in Ziffer D.I und D.II gemeint ist.

aa) Ein Verständnis im Sinn der Pflichtigen ist dabei aber klar abzulehnen. Dieses geht dahin, dass bei einem Gesamt-Depotvermögen von über Fr. 2'000'000.sogleich die Berechnung gemäss Ziff. D.II der Weisung zur Anwendung komme, wenn bei einem beliebigen einzelnen Depot nur eine Pauschalgebühr ausgewiesen ist, wobei bei der konkreten Berechnung der Hälfte, welche gemäss dieser Berechnung dem Sockelbetrag von Fr. 6'000.- hinzuzufügen ist, nicht auf die Pauschalgebühr, sondern auf die insgesamt bezahlten Gebühren abzustellen sei.

Auszugehen ist zunächst davon, dass sich die Beweiserleichterung in Ziff. D.II allein auf Pauschalgebühren bezieht und nicht – wie diejenige in Ziff. D.I – auf sämtliche Vermögensverwaltungskosten. Die entsprechende Berechnungsvorgabe in Ziff. D.II beschlägt den abzugsfähigen Anteil von Pauschalgebühren, weshalb denn auch ebendiese Pauschalgebühren im hälftigen Umfang dem Sockelbetrag von Fr. 6'000.- hinzuzufügen sind und nicht, wie von den Pflichtigen vertreten, die Hälfte aller bezahlten Gebühren.

Die Auslegung der Pflichtigen bedeutete, dass (im Bereich eines Gesamtdepotvermögens über Fr. 2'000'000.-) bei einem Mix von Depots mit und ohne pauschale Gebühren die nachgewiesenen abziehbaren Depotkosten bei der Berechnung des insgesamt zulässigen Abzugs gar nicht zu beachten wären und stattdessen einer beliebigen einzelnen Pauschalgebühr eine ausschlaggebende Rolle für die Berechnungsmethode zukäme. Dies hätte unhaltbare Ergebnisse zur Folge, wie folgende Beispiele aufzeigen: So könnten etwa abziehbare Kosten von Fr. 9'000.- betreffend verschiedene gewöhnliche Depots im Wert von Fr. 3'000'000.- ausgewiesen sein (= realistische 3‰), gepaart mit einer Pauschalgebühr von Fr. 2'000.- betreffend ein Depot im Wert von Fr. 200'000.- (= 1%). Nach der Auslegung der Pflichtigen wäre in diesem Fall ein Betrag von lediglich Fr. 8'500.- zum Abzug zuzulassen (Fr. 6'000.- + ½ von [Fr. 9'000.- + Fr. 2'000.-./. Fr. 6'000.-.]) obwohl nachweislich Fr. 9'000.- an Gebühren bezahlt wor-

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den sind. Würden sich hingegen die gewöhnlichen Depots auf einen Wert von Fr. 900'000.- mit ausgewiesenen abzugsfähigen Kosten von Fr. 3'000.- (= realistische rund 3‰) belaufen und käme eine Pauschalgebühr von Fr. 30'000.- betreffend ein Depot im Wert von Fr. 3'000'000.- (= 1%) hinzu, so wären Fr. 19'500.- zum Abzug zuzulassen (Fr. 6'000.- + ½ von [Fr. 3'000.- + Fr. 30'000.-./. Fr. 6'000.-]). Hier würde im Ergebnis also ein Anteil von Fr. 16'500.- der Pauschalgebühr von Fr. 30'000.- zum Abzug zugelassen, obwohl erfahrungsgemäss der realistische abzugsfähige Anteil bei Fr. 9'000.- liegt (= rund 3‰ des entsprechenden Depotwerts). Je nach Konstellation würde das Resultat mithin zuungunsten oder (wie hier) zugunsten des Steuerpflichtigen ausfallen, was vorliegend der Grund dafür sein dürfte, dass die Pflichtigen diese unhaltbare Auslegung vertreten.

bb) Prima vista naheliegender ist damit die Auslegung der Steuerbehörde, welche dahingeht, dass sich die Beweiserleichterung in Ziffer D.II auf eine konkrete Pauschalgebühr eines Depots im Wert über Fr. 2'000'000.- bezieht. Bei einer solchen Pauschalgebühr berechnete sich dann also deren abzugsfähiger Anteil nach der Formel: Fr. 6'000.- zuzüglich die Hälfte der darüberhinausgehenden Pauschalgebühr. Dies erscheint grosszügig, wenn man bedenkt, dass der Ansatz für solche Pauschalgebühren häufig bei 1% (und mehr) des Depotvermögens liegt, womit die hälftige Anrechnung im Bereich über Fr. 6'000.- also 5‰ (und mehr) entspricht und damit deutlich über dem realistischen Wert von 3‰ liegt, welcher auch der alten Fassung der Weisung zugrunde lag. Das hier in Frage stehende Depot erreicht den Depotwert von Fr. 2'000'000.- nicht, weshalb die so verstandene Beweiserleichterung von vornherein nicht in Frage steht.

cc) Es erscheint indes fraglich, ob das kantonale Steueramt bei der Redaktion von Ziff. D.II der Weisung (also im Anwendungsbereich von Gesamtdepotwerten über Fr. 2'000'000.-) tatsächlich die vorstehende Auslegung im Auge hatte. Dies bedeutete nämlich, dass es für Pauschalgebühren von Depots unter dem Wert von Fr. 2'000'000.und damit wohl für die Mehrzahl der Fälle keine Regel für notwendig erachtete. Naheliegender erscheint deshalb, dass bei der Redaktion von Ziff. D.II nur an Fälle gedacht wurde, in welchen Steuerpflichtige – wie vorliegend – mit einem Gesamt-Depotvermögen über Fr. 2'000'000.- ausschliesslich Pauschalgebühren und keine konkret ausgewiesenen abziehbaren Kosten vorlegen können. In einer solchen Konstellation macht die Auslegung der Pflichtigen Sinn, wonach dann generell Fr. 6'000.- zuzüg-

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lich die Hälfte der um diesen Betrag reduzierten Pauschalgebühren zum Abzug gebracht werden können. Allerdings sind bei diesem Verständnis dann die wohl ebenfalls zahlreichen Fälle nicht erfasst, in welchen Steuerpflichtige – wie vorliegend – mit einem Gesamt-Depotvermögen über Fr. 2'000'000.- nicht ausschliesslich über Depots mit Pauschalgebühren verfügen. Deshalb können sich die Pflichtigen zur Berechnung der abzugsfähigen Vermögensverwaltungskosten nicht auf Ziff. D.II der Weisung stützen.

dd) Zusammenfassend lässt sich festhalten, dass die seit der Steuerperiode 2018 geltende Neufassung von Ziff. D.II der Weisung erneut verunglückt bzw. zumindest unvollständig erscheint. Eine Auslegung im Sinn der Pflichtigen steht aber in der gegebenen Konstellation von verschiedenen Depots mit teils ausgewiesenen abzugsfähigen und teils pauschal verrechneten Bankspesen nicht in Frage. Unter diesen Umständen ist auch auf deren Vergleichsbeispiele nicht weiter einzugehen, weil diese gerade nicht die hier gegebene Konstellation betreffen. Bei deren Behauptung, ihnen seien Fälle bekannt, in welchen die Steuerbehörde Ziff. D.II der Weisung in ihrem Sinn angewendet habe, fehlt mangels Offenlegung der Fälle ein nachgewiesener Bezug zur hier konkret gegebenen Konstellation; es könnten dies also gerade Fälle sein, in welchen es ausschliesslich um Pauschalgebühren ging (vgl. vorstehend lit. ccc). Dass die Steuerbehörde Ziff. D.II der Weisung jedenfalls in der hier gegebenen Konstellation richtigerweise nicht im Sinn der Pflichtigen auslegt, zeigt der vorliegende Fall. Aus diesem Grund können die Pflichtigen auch von vornherein keine Gleichbehandlung im Unrecht verlangen; dies selbst wenn die Steuerbehörde im Masseverfahren in einem Einzelfall eine falsche Berechnungsweise hätte durchgehen lassen sollen (vgl. dazu Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, VB zu § 119-131 N 111 StG).

4. a) Nach alledem sind Beschwerde und Rekurs abzuweisen.

b) Ausgangsgemäss sind die Kosten des Verfahrens den Pflichtigen aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG und § 151 Abs. 1 StG) und ist ihnen keine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 - 3 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 sowie § 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959).

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Demgemäss erkennt der Einzelrichter:

1. Die Beschwerde wird abgewiesen.

2. Der Rekurs wird abgewiesen.

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