Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: GB.2012.00001

Verwaltungsgericht

des Kantons Zürich

2.

Abteilung

GB.2012.00001

GB.2012.00002

Urteil

des Einzelrichters

vom 29. Januar 2014

Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei, Gerichtsschreiber Martin

Businger.

In Sachen

1.

Staat Zürich,

2.

Schweizerische Eidgenossenschaft,

beide vertreten

durch das kantonale Steueramt,

Ankläger

und

Beschwerdegegnerschaft,

gegen

A,

Angeklagte

und

Beschwerdeführerin,

betreffend

Steuerhinterziehung

(Staats- und Gemeindesteuern 2001–2006)

(Direkte Bundessteuer 2001–2006),

hat

sich ergeben:

Sachverhalt

I.

A.

A erwarb im Jahr 2007 ein Haus in B und leistete dabei eine

Anzahlung von Fr. 140'000.- in bar. In der Steuererklärung 2007 gab sie

an, sie habe das Geld seit 25 Jahren aus ihrer Arbeit als selbständige

Zahnprothetikerin erspart und bis anhin nicht versteuert, weil es stets unter

der Vermögensfreigrenze gelegen und keine Zinserträge abgeworfen habe. Weil die

Herkunft des Geldes nicht ermittelt werden konnte, rechnete das kantonale

Steueramt den gesamten Betrag in der Steuerperiode 2007 auf. Die dagegen erhobenen

Rechtsmittel wiesen sämtliche kantonale Instanzen – zuletzt das Verwaltungsgericht

(SB.2010.00098/SB.2010.00099) – ab. Am 17. Oktober 2011 hob das Bundesgericht

die verwaltungsgerichtlichen Entscheide auf und wies die Sache zur Neueinschätzung

an das kantonale Steueramt zurück (2C_279/2011 und 2C_280/2011). Es erwog, dass

sich die Aufrechnung des gesamten Betrags von Fr. 140'000.- im Jahr 2007

als offensichtlich unrichtig erweise.

B. Als

Folge des bundesgerichtlichen Urteils erfasste das kantonale Steueramt den

Betrag von Fr. 140'000.- vollumfänglich per Nachsteuer für die Steuerjahre 2001

bis 2006 und auferlegte A am 29. Juni 2012 eine solche von Fr. 74'105.-

(Staats- und Gemeindesteuern) bzw. Fr. 30'657.35 (direkte Bundessteuer).

Nachdem das Verwaltungsgericht die Nachsteuerverfügung mit Urteil vom 20. Februar

2013 aufgehoben hatte (SR.2012.00009/SR.2012.00010), bestätigte das

Bundesgericht die Nachsteuererhebung mit Urteil vom 22. Oktober 2013

(2C_304/2013 und 2C_305/2013) und reduzierte die Nachsteuer auf Fr. 15'303.70

(Staats- und Gemeindesteuern) und Fr. 1'401.- (direkte Bundessteuer).

Erwägungen

II.

Gleichzeitig mit der Nachsteuer auferlegte das kantonale

Steueramt A am 29. Juni 2012 eine Busse wegen vorsätzlicher

Steuerhinterziehung von Fr. 16'060.- (Staats- und Gemeindesteuern) bzw.

Fr. 6'340.- (direkte Bundessteuer) sowie Verfahrenskosten in Höhe von

Fr. 1'415.-. Die dagegen erhobene Einsprache wies es am 26. September

2012.

ab.

III.

A stellte am 31. Oktober 2012 das Begehren um

gerichtliche Beurteilung des Strafbescheids betreffend Steuerhinterziehung. Das

kantonale Steueramt bestätigte die Überweisung des Begehrens mit Schreiben vom

12.

November 2012.

Mit Eingabe vom 7. November 2013 beantragte das

kantonale Steueramt dem Verwaltungsgericht, die Busse betreffend Staats- und

Gemeindesteuern wegen eines Berechnungsfehlers auf Fr. 3'140.- und

betreffend direkte Bundessteuer auf Fr. 260.- zu reduzieren.

Am 11. Dezember 2013 lud das Verwaltungsgericht zur

Hauptverhandlung vor.

Anlässlich der mündlichen Hauptverhandlung vom 29. Januar

2014.

wurde die Angeklagte zur Person und zur Sache befragt.

Der Einzelrichter erwägt:

1.

Die vorliegenden Verfahren

betreffend Hinterziehung der Staats- und Gemeindesteuern

(GB.2012.00001) sowie direkte Bundessteuer (GB.2012.00002) betreffen denselben

Sachverhalt und dieselbe Rechtslage, weshalb sich eine Vereinigung rechtfertigt.

2.

Staats- und Gemeindesteuern

Bewirkt ein Steuerpflichtiger vorsätzlich

oder fahrlässig, dass eine Einschätzung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine

rechtskräftige Einschätzung unvollständig ist, so wird er nach § 235 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997

(StG) mit Busse bestraft.

2.1

Der

objektive Tatbestand der vollendeten Steuerhinterziehung setzt voraus, dass eine Einschätzung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine

rechtskräftige Einschätzung unvollständig ist. Im vorliegenden Fall ist

unbestritten, dass die Angeklagte in den streitigen Steuerjahren 2001 bis 2006

eingeschätzt worden ist. Zu prüfen bleibt damit, ob diese Einschätzungen

unvollständig gewesen sind.

2.2

Das (Nach-)Steuerveranlagungsverfahren und das

Steuerstrafverfahren unterscheiden sich in mehrerer Hinsicht voneinander:

Im Veranlagungsverfahren ist

der Steuerpflichtige von Gesetzes wegen zur Mitwirkung verpflichtet (§§ 132 ff.

in Verbindung mit § 162 Abs. 3 StG). Verweigert er diese, kann dies

sowohl mit Ordnungsbusse geahndet werden wie auch eine Einschätzung nach

pflichtgemässem Ermessen zur Folge haben (§ 234 und § 139 Abs. 2

StG; BGE 138 IV 47 E. 2.6).

Demgegenüber ist das Steuerstrafverfahren ein reines

Strafverfahren, in welchem der Angeklagte über sämtliche strafprozessualen

Garantien verfügt. Er muss sich nicht selbst belasten und hat das Recht, seine

Aussage und Mitwirkung zu verweigern (vgl. Art. 113 Abs. 1 der

Strafprozessordnung [StPO]). Weiter gilt der aus der Unschuldsvermutung abgeleitete

Grundsatz "in dubio pro reo", der sowohl die Beweislast als auch die

Beweiswürdigung im Strafverfahren regelt (Art. 32 Abs. 1 der

Bundesverfassung vom 18. April 1999; Art. 10 Abs. 3 StPO). Als

Beweislastregel besagt er, dass es den Anklagebehörden obliegt, die Schuld des

Angeklagten nachzuweisen und dieser freizusprechen ist, wenn der entsprechende

Beweis misslingt. Bei der Beweiswürdigung gilt im Strafverfahren, dass der

Strafe keine Sachverhaltselemente zugrunde gelegt werden dürfen,

über deren Verwirklichung bei objektiver Würdigung der gesamten Beweislage

Zweifel bestehen müssen oder die nur als wahrscheinlich gelten (BGE 127

I 38 E. 2a; BGr, 20. Dezember 2013,2C_392/2013 und 2C_393/2013,

E. 3.2).

2.3

In seiner

Verfügung vom 29. Juni 2012 erwägt das kantonale Steueramt, dass die Angeklagte

in den Jahren 2001 bis 2006 weder ihre (vorsichtig geschätzten) Lebenshaltungskosten

mit ihren deklarierten Einkünften hätte bestreiten noch den Betrag von

Fr. 140'000.- hätte ansparen können. Im Nachsteuerverfahren hat das

kantonale Steueramt deshalb die Einkünfte der Angeklagten in den streitigen

Jahren 2001 bis 2006 mittels einer Ermessenseinschätzung um insgesamt Fr. 140'000.-

erhöht. Im Hinterziehungsverfahren ist das kantonale Steueramt davon

ausgegangen, dass der Angeklagten nicht nachgewiesen werden könne, dass sie den

ganzen Betrag in den Jahren 2001–2006 aus nicht deklarierten Einkünften

angespart habe. Weil sie indessen selber zugebe, dass sie den Betrag in den letzten 25 Jahren beiseitegelegt haben will, sei sie darauf zu

behaften und deshalb für die streitigen Jahre 2001 bis 2006 mit einer Busse von

6/25 des hinterzogenen Betrags zu bestrafen.

2.4

Entgegen

der Auffassung des kantonalen Steueramts liegen Zweifel vor, dass die Einschätzungen

der Jahre 2001 bis 2006 unvollständig gewesen sind.

2.4.1

Die Einkünfte der Angeklagten in den Jahren 2001 bis 2006 erscheinen in der

Tat relativ tief und es ist schwer vorstellbar, wie sie damit ihren

Lebensunterhalt und denjenigen ihres Sohnes bestritten haben will. Dies beweist

indessen nicht, dass die Angeklagte zwingend Zusatzeinkünfte gehabt haben muss.

Das kantonale Steueramt hat sich bei der Schätzung der Lebenshaltungskosten am

betreibungsrechtlichen Existenzminimum orientiert. Es ist nun aber ohne

weiteres möglich, dass die Angeklagte in den Jahren 2001 bis 2006 mit weniger

Mittel ausgekommen ist. Davon ist offenbar auch das kantonale Steueramt in den

ordentlichen Einschätzungsverfahren 2001 bis 2006 ausgegangen, sind doch die

tiefen Einkünfte der Angeklagten damals in keiner Weise beanstandet worden.

Zudem ist zu berücksichtigen, dass die Angeklagte nie behauptet hat, sie hätte

in den Jahren 2001 bis 2006 einen grösseren Geldbetrag angespart. Vielmehr

bringt sie vor, sie hätte den Betrag von Fr. 140'000.- in den letzten

25.

Jahren angespart, was einer Sparquote von Fr. 5'600.- pro Jahr

entspricht. Sie hat sowohl in der Eingabe vom 23. Januar 2012 als auch in

der mündlichen Hauptverhandlung darauf hingewiesen, dass sie das Geld

hauptsächlich in den Jahren vor dem Jahr 2000 angespart habe und ihr Einkommen

damals deutlich höher gewesen sei. Da sie in früheren Jahren tatsächlich über

höhere Einkünfte verfügt hat – etwa Fr. 61'000.- im Jahr 1999 –, liegt

diese Sachdarstellung im Bereich des Möglichen. Das kantonale Steueramt hätte

im vorliegenden Fall nachweisen müssen, dass es der Angeklagten angesichts

ihrer Einkünfte aus den letzten 25 Jahren unter keinen Umständen möglich

gewesen wäre, den Betrag von Fr. 140'000.- anzusparen. Dieser Beweis ist

indessen nicht erbracht worden. Hinzu kommt, dass es im vorliegenden Verfahren

um die Steuerjahre 2001 bis 2006 geht. Selbst wenn es der Angeklagten nicht

möglich gewesen sein sollte, den Betrag von Fr. 140'000.- in den letzten

25.

Jahren aus ihren versteuerten Einkünften anzusparen, bedeutet dies

nicht zwingend, dass sie in den Jahren 2001 bis 2006 Einkünfte verheimlicht

hat. Vielmehr könnte sie auch in früheren Jahren Steuern hinterzogen haben, was

allerdings nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens bildet.

2.4.2

Damit kommt es im vorliegenden Fall zu einer Diskrepanz zwischen

Nachsteuer- und Steuerstrafverfahren, welche sich aus den Unterschieden beider

Verfahren ergibt (vgl. E. 2.2). Im Nachsteuerverfahren hat das kantonale

Steueramt die Angeklagte aufgefordert, detailliert zu ihren

Lebenshaltungskosten der Jahre 2001 bis 2006 Stellung zu nehmen. Nachdem die

Angeklagte im Nachsteuerverfahren zur Mitwirkung verpflichtet war und diese

verweigert hat, durfte das kantonale Steueramt eine Ermessenseinschätzung vornehmen

und davon ausgehen, dass die Angeklagte über zusätzliche Einkünfte verfügt hat.

Im Strafsteuerverfahren ist die Angeklagte demgegenüber nicht zur Mitwirkung

verpflichtet und hat nicht nachzuweisen, dass sie den Betrag von

Fr. 140'000.- aus unversteuerten Einkünften hätte ansparen können.

Vielmehr obliegt der Gegenbeweis dem kantonalen Steueramt, der nach den vorherigen

Ausführungen gescheitert ist.

2.5

Bestehen Zweifel, dass es in den streitigen Jahren 2001 bis 2006 zu unvollständigen Einschätzungen gekommen ist, kann die Angeklagte nicht wegen Steuerhinterziehung bestraft

werden. Sie ist deshalb von Schuld und Strafe freizusprechen.

Dies führt auch zur Aufhebung der Kostenauflage im Steuerstrafverfahren.

3.

Direkte Bundessteuer

Bezüglich der Beweislast im Strafverfahren gelten bei der

direkten Bundessteuer dieselben Regeln wie bei den Staats- und Gemeindesteuern.

Es kann deshalb vollumfänglich auf die vorstehenden Erwägungen verwiesen werden.

Die Angeklagte ist folglich auch hinsichtlich der Steuerhinterziehung der

direkten Bundessteuer 2001 bis 2006 von Schuld und Strafe freizusprechen.

4.

Obwohl die Angeklagte keine Entschädigung verlangt hat,

rechtfertigt es sich, ihr in analoger Anwendung von Art. 429 Abs. 1

lit. a und b StPO für ihre Aufwendungen zur Ausübung ihrer

Verfahrensrechte und für die wirtschaftlichen Einbussen, die ihr aus ihrer notwendigen

Beteiligung am Strafverfahren entstanden sind, eine Entschädigung zuzusprechen.

Weil im Verfahren vor dem kantonalen Steueramt die Strafsteuer zusammen mit der

Nachsteuer behandelt worden ist und damit nur ein Teil ihrer Aufwendungen auf

das Steuerstrafverfahren entfallen, erscheint eine Pauschalentschädigung von

Fr. 500.- als angemessen.

5.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem

kantonalen Steueramt aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit

§ 257 StG; Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 182

Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte

Bundessteuer [DBG]).

Demgemäss verfügt der Einzelrichter:

Die

Verfahren GB.2012.00001 und GB.2012.00002 werden vereinigt;

und

erkennt:

1.

A ist der vorsätzlichen Hinterziehung der Staats-

und Gemeindesteuern 2001 bis 2006 nicht schuldig und wird freigesprochen.

2.

A ist der vorsätzlichen Hinterziehung der direkten

Bundessteuer 2001 bis 2006 nicht schuldig und wird freigesprochen.

3.

Die Kostenauflage des kantonalen Steueramts wird

aufgehoben.

4.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 1'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 80.-- Zustellkosten,

Fr. 1'080.-- Total der Kosten.

5.

Die

Gerichtskosten werden dem kantonalen Steueramt auferlegt.

6.

Das

kantonale Steueramt hat A eine Entschädigung von Fr. 500.- zu bezahlen.

7.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung des begründeten Urteils an

gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.

8.

Mitteilung

im Dispositiv an:…

und

hernach mit Begründung an:…