GB.2016.00004

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: GB.2016.00004

25. Oktober 2016Deutsch14 min

(URT.2016.18429)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

A. A,

geboren 1941, betrieb als selbständig Erwerbender eine Arztpraxis. Anlässlich

einer Bücherrevision betreffend die Steuerperioden 2010 und 2011 stellte sich heraus,

dass A seine Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit nicht vollständig

erfasst hatte. Honorareinnahmen, welche er über ein Bankkonto vereinnahmt hatte,

sind nicht in der Aufstellung erfasst worden, mit welcher er gegenüber dem

Steueramt seine Einkünfte deklarierte. Gestützt auf diese Erkenntnisse

eröffnete die Dienstabteilung Spezialdienste gegenüber A und seiner Ehefrau am

22. Mai 2014 ein Nachsteuer- und Bussenverfahren für die Steuerperioden

2004 bis 2009.

B. Nach

Durchführung des Verfahrens und persönlicher Anhörung am 29. Oktober 2015

wurde A am 24. März 2016 eine Nachsteuer (inkl. Zins) von Fr. … betreffend

Staats- und Gemeindesteuern 2004 und 2005 auferlegt. In der nämlichen Verfügung

wurde A sinngemäss der vorsätzlichen Steuerhinterziehung schuldig gesprochen

und mit einer Busse von 2/5 der hinterzogenen Steuer (entsprechend Fr. …)

bestraft. Bezüglich der direkten Bundesteuer 2004 und 2005 wurde A in der

angeführten Verfügung eine Nachsteuer von Fr. … (samt Zins) auferlegt. Die

Busse wegen vorsätzlicher Hinterziehung der direkten Bundessteuer 2004 und 2005

wurde auf Fr. … festgesetzt (2/5 der hinterzogenen Steuer).

Ebenfalls am 24. März 2016 auferlegte das kantonale

Steueramt A und seiner seit 30. Dezember 2005 mit ihm verheirateten

Ehefrau für die Staats- und Gemeindesteuern 2006 eine Nachsteuer (samt Zins)

von Fr. …. Zudem wurde A sinngemäss der vorsätzlichen Steuerhinterziehung

schuldig gesprochen und mit einer mit einer Busse von 2/5 der hinterzogenen

Steuer (entsprechend Fr. …) bestraft. Bezüglich der direkten Bundesteuer

2006 wurden A und seine Frau in der angeführten Verfügung eine Nachsteuer von

Fr. … (samt Zins) auferlegt. A wurde wegen vorsätzlicher

Steuerhinterziehung mit einer Busse von Fr. … bestraft (2/5 der

hinterzogenen Steuer). Für die Steuerperioden 2007 bis 2009 wurden die

Nachsteuer- und Bussenverfahren mangels Unterbesteuerung eingestellt.

Erwägungen

II.

Die hiergegen erhobene

Einsprachen wies das kantonale Steueramt mit

Verfügungen vom 15. Juni 2016 ab.

III.

A. Mit

Eingabe vom 12. Juli 2016 wandte sich A an das Verwaltungsgericht und

beantragte, die Entscheide des kantonalen Steueramts "sollen überprüft …

und korrigiert werden" und die auferlegten Beträge seien zu stunden.

Nachdem A trotz entsprechender Aufforderung seine Eingabe nicht verbessert

hatte, trat das Verwaltungsgericht am 9. August 2016 hinsichtlich der

Nachsteuern auf das Rechtsmittel nicht ein (Verfahren SR.2016.00017–20). Auf

ein von A hiergegen erhobenes Rechtsmittel trat das Bundesgericht am

12.

September 2016 ebenfalls nicht ein (Verfahren 2C_789/2016,

2C_790/2016,2C_798/2016 und 2C_799/2016).

B. Im

Hinterziehungsverfahren nahm das Verwaltungsgericht die Eingabe von A als Begehren

um gerichtliche Beurteilung im Verfahren betreffend Staats- und Gemeindesteuern

bzw. als Beschwerde im Verfahren betreffend direkte Bundessteuer gegen die

Strafverfügung des kantonalen Steueramts entgegen. Nachdem ursprünglich

lediglich eine "Überprüfung" der vorinstanzlichen Entscheide verlangt

wurde, beantragte A in seiner Eingabe vom 26. Juni 2016 (Poststempel) eine

"Steuerreduktion", ohne einen festen Betrag zu nennen. Das

Verwaltungsgericht vereinigte die Verfahren mit Präsidialverfügung vom 19. Juli

2016.

und lud am 22. September 2016 zu einer mündlichen Verhandlung vor den

Einzelrichter auf den 6. Oktober 2016 vor. Anlässlich der Verhandlung

wurde der Beschuldigte zur Person und zur Sache befragt.

Der Einzelrichter erwägt:

1.

Die im Verfahren betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2004

und 2005 festgesetzte Busse übersteigt mit Fr. … die Streitwertgrenze der

einzelrichterlichen Zuständigkeit von Fr. 20'000.- nach § 38b Abs. 1

lit. c des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom

24.

Mai 1959 (VRG). Nachdem der Beschuldigte in seiner Eingabe an das

Gericht keinen Antrag auf vollständige Aufhebung der entsprechenden Busse

gestellt hat, ist das Gericht – insbesondere auch im Lichte des Schreibens vom

19.

Februar 2016 des vormaligen Vertreters des Beschuldigten – davon

ausgegangen, der Beschuldigte beantrage lediglich eine Reduktion der Busse

innerhalb des gesetzlichen Strafrahmens. In diesem Fall hätte der Streitwert

auch bezüglich dieser Busse unter Fr. 20'000.- gelegen. Anlässlich der mündlichen Hauptverhandlung hat

der Beschuldigte indessen eine vollständige Aufhebung der Strafverfügung

beantragt. Damit ist für die Beurteilung der Hinterziehung der Staats- und

Gemeindesteuern 2004 und 2005 nicht mehr der Einzelrichter, sondern die Kammer

in Dreierbesetzung zuständig (§ 38 Abs. 1 VRG). Die Verfahren

betreffend Hinterziehung der Staats- und Gemeindesteuern 2004 und 2005 sowie

der direkten Bundesteuer 2004 und 2005 sind daher von diesem Verfahren

abzutrennen und unter den Verfahrensnummern GB.2016.00007 und GB.2016.00008 in

Kammerzuständigkeit weiterzuführen.

Staats-

und Gemeindesteuern

2.

Bewirkt ein Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig,

dass eine Einschätzung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige

Einschätzung unvollständig ist, so wird er nach § 235 Abs. 1 des

Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) mit Busse bestraft.

2.1

Der

objektive Tatbestand der vollendeten Steuerhinterziehung setzt voraus, dass

eine Einschätzung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige

Einschätzung unvollständig ist.

Gemäss § 18 Abs. 1

StG sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und

Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen

Erwerbstätigkeit steuerbar. Vom Beschuldigten wurde weder anlässlich seiner

Einvernahme vor dem kantonalen Steueramt noch in seiner Eingabe an das Verwaltungsgericht

oder an der Hauptverhandlung bestritten, dass die Einschätzung 2006

unvollständig erfolgt sei. Tatsächlich ist aktenmässig erstellt, dass

Einnahmen, welche der Beschuldigte über das Konto Nr. xxx vereinnahmt hat,

nicht in seine Aufstellungen eingeflossen sind, welche seiner Deklaration

zugrunde gelegen hat. Das Ausmass der Aufrechnungen (2006: Fr. …) will der

Beschuldigte nicht nachvollziehen können, bestätigt jedoch, dass sein früherer

Vertreter die Unterlagen "angeschaut" habe. Zudem habe er alles

verdrängt. Durch die Bankauszüge des entsprechenden Kontos sind die

vorgenommenen Aufrechnungen indessen ausgewiesen. Korrekterweise ist 2006 die ermessensweise

Aufrechnung von Fr. … zur Bestimmung des steuerbaren Einkommens in Abzug

gebracht worden. Ebenso sind Geschäftsaufwendungen, soweit sie diesem Konto belastet

wurden (2006: Fr. …), steuermindernd berücksichtigt worden. Nachdem der

Beschuldigte im Resultat keine substanziierten Einwendungen gegen das Ausmass

der Aufwendungen vorbringt und diese aktenmässig belegt sind, ist die

Aufrechnung mit Fr. … zu bestätigen. Damit ist der objektive Tatbestand

der vollendeten Steuerhinterziehung im Ausmass der dem Einspracheentscheid

angehängten Berechnung erstellt.

2.2

subjektiver Hinsicht erfordert der Tatbestand der Steuerhinterziehung, dass der

Steuerpflichtige vorsätzlich oder fahrlässig eine Verkürzung des gesetzlichen

Steueranspruchs bewirkt hat (§ 235 Abs. 1 StG).

2.2.1

Vorsätzlich begeht der Steuerpflichtige die Steuerhinterziehung, wenn er

sie mit Wissen und Willen bewirkt. Dabei genügt es, wenn er die Verwirklichung

der Tat für möglich hält und in Kauf nimmt (Art. 12 Abs. 2 des Strafgesetzbuches

vom 21. Dezember 1937 [StGB]). Fahrlässig handelt der Steuerpflichtige,

wenn er die Folgen seines Verhaltens aus pflichtwidriger Unvorsichtigkeit nicht

bedacht oder darauf nicht Rücksicht genommen hat. Pflichtwidrig ist die

Unvorsichtigkeit, wenn der Steuerpflichtige die Vorsicht nicht beobachtet, zu

der er nach den Umständen und nach seinen persönlichen Verhältnissen verpflichtet

ist (Art. 12 Abs. 3 StGB). Der Nachweis des Vorsatzes gilt als

erbracht, wenn mit hinreichender Sicherheit feststeht, dass sich der

Beschuldigte der Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der gemachten Angaben

bewusst war. Ist dieses Wissen erwiesen, so muss angenommen werden, dass er

auch mit Willen handelte, das heisst eine Täuschung der Steuerbehörden beabsichtigt und eine zu niedrige Veranlagung

bezweckt (direkter Vorsatz) oder zumindest in Kauf genommen hat

(Eventualvorsatz). Diese Vermutung lässt sich nicht leicht entkräften, weil in

der Regel ein anderer Beweggrund für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit

der gemachten Angaben nur schwer vorstellbar ist (BGE 114 Ib 27 E. 3a;

BGr, 19. Oktober 2005,2A.258/2005, E. 2.2).

2.2.2

Über die Gründe, welche zur Steuerverkürzung geführt haben, liegen

unterschiedliche Aussagen des Beschuldigten vor: So stehe die Steuerverkürzung

eng mit gesundheitlichen Problemen (schwere Arthrose) im Zusammenhang, welche

zu Einschränkungen geführt hätten, aufgrund derer auch die Deklaration versehentlich

unvollständig erfolgt sei. In seiner mündlichen Einvernahme vor Steueramt hat

der Beschuldigte demgegenüber ausgeführt, dass sein Anlageberater Fr. …

"in den Sand gesetzt" habe und er infolgedessen in finanzielle

Schwierigkeiten geraten sei. Er habe "irgendwie das Geld wieder reinbringen"

wollen und habe "es nicht anders lösen" können. Kontrolliert habe er

die Steuererklärungen, welche Dritte erstellt hätten, nicht. Anlässlich der

Hauptverhandlung hat der Beschuldigte ausgeführt, er habe so handeln müssen und

habe es getan, um die Existenz seiner Familie zu sichern. Er sei sich bewusst,

dass man dies nicht mache.

Dass ein reines Versehen zur Falschdeklaration geführt hat,

ist bei diesen Aussagen des Beschuldigten nicht anzunehmen. Vielmehr hat sich

der Beschuldigte schlicht nicht darum gekümmert, ob seine Steuerdeklaration

vollständig war. Da er zudem um den Umstand wusste, dass er ab 2004

Honorareinnahmen teilweise auf ein separates Konto vereinnahmt hatte, nahm er

mit dieser Handlungsweise den Deliktserfolg billigend in Kauf und handelte

damit jedenfalls eventualvorsätzlich (vgl. BGr, 13. November 2001, ASA 72

[2003/2004] 213 ff., E. 2c/bb).

2.3

Entgegen

der Auffassung des Beschuldigten liegt im vorliegenden Fall keine Selbstanzeige

im Sinn von § 235 Abs. 3 StG vor: Gemäss dieser Bestimmung wird von

einer Strafverfolgung abgesehen, wenn "die Hinterziehung keiner

Steuerbehörde bekannt ist" (§ 235 Abs. 3 lit. a StG). Dabei

muss die Selbstanzeige bei den Steuerbehörden eintreffen, bevor diese von der

Steuerhinterziehung Kenntnis haben (vgl. Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans

Ulrich Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich 2013, § 235

N. 132 mit weiteren Hinweisen). Es ist unbestritten, dass das vorliegende

Hinterziehungsverfahren durch die telefonische und schriftliche Meldung des

steueramtlichen Revisors vom 15. Januar 2014 an den zuständigen Steuerkommissär

und dessen Überweisung an die Abteilung Spezialdienste vom 25. April 2014

ausgelöst wurde. Die Mitwirkungshandlungen des Beschuldigten im Strafverfahren

(durch Offenlegung der Kontounterlagen des betroffenen Kontos) erfolgten zeitlich

erst nach Eröffnung des Hinterziehungsverfahrens und können deshalb entgegen

der Auffassung des Beschuldigten nicht als Selbstanzeige gewürdigt werden.

3.

3.1

Die Busse

als Strafe für die Steuerhinterziehung entspricht in der Regel dem einfachen

Betrag der hinterzogenen Steuer. Bei leichtem Verschulden kann sie bis auf

einen Drittel ermässigt und bei schwerem Verschulden bis auf das Dreifache erhöht

werden (§ 235 Abs. 2 StG). Bei einer Nachsteuer von Fr. … erstreckt

sich der gesetzliche Strafrahmen somit von Fr. … bis zu Fr. ….

3.2

Gemäss

Art. 106 Abs. 3 StGB, der aufgrund von Art. 333 Abs. 1 StGB

auch im Bereich des Steuerstrafrechts zu

beachten ist, sind die persönlichen Verhältnisse der beschuldigten Person zu

beachten. Dabei kann der detaillierter gehaltene Art. 47 StGB analog herangezogen

werden. Hauptsächliche Strafzumessungsgründe – neben dem Verschulden – bilden im Steuerstrafrecht

namentlich die Höhe der hinterzogenen Steuer

(Taterfolg), die Art und Weise der Herbeiführung des Taterfolges, die

Beweggründe, die persönlichen Verhältnisse und insbesondere die wirtschaftlichen

Verhältnisse (vgl. BGr, 15. August 2012,2C_851/2011, E. 3.3). Der

Strafrahmen von § 235 Abs. 2 StG darf im Grundsatz weder über- noch

unterschritten werden, es sei denn, es lägen gesetzlich geregelte Strafmilderungs-

oder -schärfungsgründe vor (BGr, 7. Juli 2009,2C_188/2009, E. 2.2).

Solche Gründe ergeben sich in analoger Anwendung aus Art. 48 StGB.

3.3

Vorliegend

sind weder Strafschärfungs- noch Strafminderungsgründe ersichtlich, weshalb der

Betrag der Busse innerhalb des Strafrahmens unter Berücksichtigung der Beweggründe,

des Vorlebens und der persönlichen Verhältnisse des Beschuldigten so zu bestimmen

ist, dass dieser durch die Vermögenseinbusse die Strafe erleidet, die seinem

Verschulden angemessen ist (Art. 47 Abs. 1 StGB).

Der Beschuldigte hat über drei Jahre hinweg Einkünfte in

erheblichem Ausmass verschwiegen, wobei ihm ein gesetzmässiges Verhalten ohne

Weiteres möglich und zumutbar gewesen wäre. Das eigentliche Tatverschulden

wiegt daher grundsätzlich schwer. Die persönlichen Verhältnisse (schwierige

gesundheitliche Situation; aufgrund des fortgeschrittenen Alters kaum eine Möglichkeit,

den an der Börse erlittenen Verlust durch Erwerbseinkommen wieder auszugleichen)

sind leicht strafmindernd zu berücksichtigen wie auch die vollständige

Offenlegung der Bankunterlagen und damit die Mitwirkung bei der Tataufklärung.

Der Beschuldigte ist heute nicht mehr erwerbstätig, muss aber dennoch

mindestens teilweise für die Ausbildung seiner Kinder aufkommen. Er steht

gemäss eigener Aussage vor der Scheidung und erachtet seine finanzielle

Situation als derart verzweifelt, dass er eine Insolvenzerklärung abgeben will.

Indessen hat er 2014 ein steuerbares Einkommen von Fr. … bei einem

steuerbaren Vermögen von rund Fr. … deklariert. Für 2015 liegt eine

handschriftliche Steuererklärung des Beschuldigten vor, welche ein Einkommen

von noch Fr. … bei einem Vermögen von noch Fr. … ausweist. Diese

Deklaration weist indessen im Bereich des Vermögens Additionsfehler auf: Das

Total der Vermögenswerte ergibt mit den vom Beschuldigten eingesetzten Werten

einen Betrag von Fr. … anstelle der vom Beschuldigten errechneten Fr. ….

Inwieweit der Beschuldigte heute tatsächlich insolvent ist, erschliesst sich

dem Gericht bei dieser Sachlage auch mit dem Hinweis, dass gewisse

Vermögenswerte auf seine Ehefrau lauten würden, nicht. Damit erscheint die auf

2/5 des hinterzogenen Betrags angesetzte Strafe dem Verschulden und den

weiteren Tatumständen gerecht zu werden und bewegt sich annähernd am unteren

Rand des möglichen Strafrahmens. Für eine weitere Reduktion sind keine Gründe

ersichtlich, womit auch das Strafmass zu bestätigen ist.

Direkte

Bundessteuer

4.

Nach Art. 175 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember

1990.

über die direkte Bundessteuer (DBG) wird der Steuerpflichtige wegen

Steuerhinterziehung mit einer Busse bestraft, wenn er vorsätzlich oder

fahrlässig bewirkt, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder eine

rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist.

4.1

Was den

Sachverhalt und dessen rechtliche Einordnung sowie die Erfüllung des objektiven

und subjektiven Tatbestands der Steuerhinterziehung sowie die Regelung der

Selbstanzeige betrifft, ist vollumfänglich auf die vorstehenden Ausführungen zu

verweisen. Der Beschuldigte hat demnach eine unvollständige Deklaration im Sinn

von Art. 175 Abs. 1 DBG begangen und ist der eventualvorsätzlichen

Steuerhinterziehung entsprechend der Berechnung im Anhang der angefochtenen

Verfügungen schuldig zu sprechen.

4.2

Auch im

Recht der direkten Bundessteuer entspricht die Busse für die Steuerhinterzie-hung

in der Regel dem einfachen Betrag der hinterzogenen Steuer. Bei leichtem

Verschulden kann die Busse ebenfalls bis auf einen Drittel ermässigt oder bei

schwerem Verschulden bis auf das Dreifache erhöht werden (Art. 175 Abs. 2

DBG). Bei einer Nachsteuer von Fr. … erstreckt sich der auf den

Angeklagten anwendbare Strafrahmen folglich von Fr. … bis Fr. …. Für

die konkrete Strafzumessung ist wiederum auf die vorstehenden Ausführungen zu

verweisen. Die Strafe ist auch im Bereich der direkten Bundessteuer mit 2/5 des

hinterzogenen Betrags zu bestätigen.

5.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem

Beschuldigten aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 257

StG bzw. Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 182 Abs. 3

DBG) und steht ihm keine Parteientschädigung zu. Eine solche ist mangels

erheblicher Umtriebe auch dem kantonalen Steueramt nicht zuzusprechen (§ 17

Abs. 2 VRG in Verbindung mit § 152 und § 257 StG bzw. Art. 64

des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 in Verbindung mit Art. 144

Abs. 4 und Art. 182 Abs. 3 DBG). Zudem ist die Kostenauflage des

kantonalen Steueramts zu bestätigen.

Demmäss erkennt der Einzelrichter:

1.

Das

Verfahren betreffend Hinterziehung der Staats- und Gemeindesteuern 2004 und

2005.

wird abgetrennt und unter der Nummer GB.2016.00007 weitergeführt.

2.

Das

Verfahren betreffend Hinterziehung der direkten Bundessteuer 2004 und 2005 wird

abgetrennt und unter der Nummer GB.2016.00008 weitergeführt.

3.

A wird

im Verfahren GB.2016.00004 der Hinterziehung von Fr. … Staats- und Gemeindesteuern

2006.

im Sinn von § 235 Abs. 1 StG schuldig gesprochen und mit einer

Busse von Fr. … bestraft.

4.

A wird

im Verfahren GB.2016.00005 der Hinterziehung von Fr. … direkter Bundessteuer

2006.

im Sinn von Art. 175 Abs. 1 DBG schuldig gesprochen und mit

einer Busse von Fr. … bestraft.

5.

Die

Kostenauflage des kantonalen Steueramts wird bestätigt.

6.

Die Gerichtsgebühr im

Verfahren GB.2016.00004 wird festgesetzt auf

Fr. 750.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellkosten,

Fr. 810.-- Total der Kosten.

7.

Die Gerichtsgebühr im

Verfahren GB.2016.00005 wird festgesetzt auf

Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellkosten,

Fr. 560.-- Total der Kosten.

8.

Die

Gerichtskosten werden dem Beschuldigten auferlegt.

9.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

10.

Gegen dieses

Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.

des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert

30.

Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

11.

Mitteilung an …