Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: GB.2024.00001

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

GB.2024.00001

Urteil

des Einzelrichters

vom 5. Juni 2024

Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei,

Gerichtsschreiberin

Linda Rindlisbacher.

In Sachen

Kanton Zürich,

vertreten durch das kantonale Steueramt,

Ankläger

und

Beschwerdegegner,

gegen

A,

Beschuldigter und

Beschwerdeführer,

betreffend

Ordnungsbusse

(Steuerperiode 2021),

hat sich ergeben:

Sachverhalt

I.

A reichte für die Steuerperiode 2021 keine

Steuererklärung ein. Am 23. Juni 2022 mahnte ihn das Steueramt der Stadt

Dübendorf, die Steuererklärung 2021 innert einer Frist von zehn Tagen

einzureichen, ansonsten die Einschätzung der Staats- und Gemeindesteuern 2021

sowie die Veranlagung der direkten Bundessteuer für die Steuerperiode 2021 nach

pflichtgemässem Ermessen erfolge und er zufolge Steuerwiderhandlung mit einer

Busse bestraft werden würde.

Am 18. Juli 2023 erliess das kantonale Steueramt für

die direkte Bundessteuer 2021 eine Bussenverfügung und auferlegte A wegen

Nichteinreichens der Steuererklärung für das Jahr 2021 eine Ordnungsbusse von

Fr. 100.-.

Erwägungen

II.

Hiergegen erhob A am 15. August 2023 Einsprache. Mit

Einspracheentscheid vom 17. Januar 2024 sprach das kantonale Steueramt,

Gruppe Bezugsdienste, A der Verletzung von Verfahrenspflichten in der

Steuerperiode 2021 schuldig und bestrafte ihn mit einer Busse von

Fr. 100.-.

III.

Mit Beschwerde vom 19. Februar 2024 gelangte A

(nachfolgend: der Beschuldigte) an das Verwaltungsgericht und beantragte

sinngemäss die Aufhebung des Einspracheentscheids.

Mit Präsidialverfügung vom 20. Februar 2024 nahm

das Verwaltungsgericht vom Eingang der Beschwerde Vormerk und zog die

vorinstanzlichen Akten bei.

Am 18. April 2024 reichte der Beschuldigte eine

Beschwerdeergänzung zu den Akten.

Mit Präsidialverfügung vom 22. April 2024 lud der Einzelrichter zur (öffentlichen) Hauptverhandlung

vor.

An der Hauptverhandlung vom 28. Mai 2024 wurde der

Beschuldigte zur Person und zur Sache befragt.

Der Einzelrichter erwägt:

1.

Das Verwaltungsgericht entscheidet als einzige kantonale

gerichtliche Instanz über Beschwerden gegen Steuerbussen (§ 14 Abs. 2

der Verordnung vom 4. November 1998 über die Durchführung des

Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer). Über Rechtsmittel, deren

Streitwert Fr. 20'000.- nicht übersteigt, entscheidet der Einzelrichter

(§ 38b Abs. 1 lit. c des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom

24.

Mai 1959 [VRG]).

2.

2.1

Wer einer

Pflicht, die ihm nach den Vorschriften des Bundesgesetzes vom 14. Dezember

1990.

über die direkte Bundessteuer (DBG) oder nach einer aufgrund dieses

Gesetzes getroffenen Anordnung obliegt, trotz Mahnung vorsätzlich oder

fahrlässig nicht nachkommt, insbesondere die Steuererklärung oder die dazu

verlangten Beilagen nicht einreicht, wird mit Busse bestraft (Art. 174 Abs. 1

lit. a DBG). Die Busse beträgt bis zu Fr. 1'000.-, in schweren Fällen

oder bei Rückfall bis zur Fr. 10'000.- (Art. 174 Abs. 2 DBG).

2.2

Das

steuerrechtliche Ordnungsbussenverfahren ist ein echtes Strafverfahren (vgl.

BGr, 2. Dezember 2014, 2C_284/2014, E. 3.2), weshalb der Beschuldigte

über sämtliche strafprozessualen Garantien verfügt. Er muss sich nicht selbst

belasten und hat das Recht, seine Aussage und Mitwirkung zu verweigern (Art. 113

Abs. 1 der Strafprozessordnung vom 5. Oktober 2007 [StPO]). Weiter

gilt der aus der Unschuldsvermutung (Art. 32 Abs. 1 der

Bundesverfassung vom 18. April 1999 [BV]; Art. 10 Abs. 3 StPO) abgeleitete

Grundsatz "in dubio pro reo", der sowohl die Beweislast als auch die

Beweiswürdigung im Strafverfahren regelt. Als Beweislastregel besagt er, dass

es den Anklagebehörden obliegt, die Schuld des Angeklagten nachzuweisen und

dieser freizusprechen ist, wenn der entsprechende Beweis misslingt. Bei der

Beweiswürdigung gilt im Strafverfahren, dass der Strafe keine

Sachverhaltselemente zugrunde gelegt werden dürfen, über deren Verwirklichung

bei objektiver Würdigung der gesamten Beweislage Zweifel bestehen müssen oder

die nur als wahrscheinlich gelten (BGE 127 I 38 E. 2a; BGr, 9. Oktober

2020, 2C_298/2020, E. 3.2; BGr, 20. Dezember 2013, 2C_392/2013 und

2C_393/2013, E. 3.2).

3.

3.1

Im

vorliegenden Fall ist unbestritten, dass der Beschuldigte zur Einreichung der

Steuererklärung samt Beilagen verpflichtet war und ein entsprechendes

Versäumnis nach erfolgter Mahnung mit Busse geahndet werden kann (Art. 124 f.

sowie Art. 174 Abs. 1 lit. a DBG). Ebenso ist unbestritten, dass

der Beschuldigte, der die Steuererklärung 2021 trotz Mahnung bis heute nicht

eingereicht hat, den objektiven Tatbestand von Art. 174 Abs. 1 lit. a

DBG erfüllt hat. E

3.2

In

subjektiver Hinsicht erfordert der Tatbestand der Verfahrenspflichtverletzung

nach Art. 174 DBG, dass der Steuerpflichtige vorsätzlich oder fahrlässig

handelt. Vorsätzlich handelt der Steuerpflichtige, wenn er mit Wissen und

Willen u. a. die

Steuererklärung oder die dazu verlangten Beilagen (Art. 174 Abs. 1 lit. a

DBG) nicht einreicht. Fahrlässig handelt der Steuerpflichtige, wenn er die

Folgen seines Verhaltens aus pflichtwidriger Unvorsichtigkeit nicht bedacht

oder darauf nicht Rücksicht genommen hat. Pflichtwidrig ist die

Unvorsichtigkeit, wenn der Steuerpflichtige die Vorsicht nicht beobachtet, zu

der er nach den Umständen und nach seinen persönlichen Verhältnissen

verpflichtet ist (Art. 12 Abs. 3 StGB).

3.3

Die

Auferlegung einer Strafe (hier einer Busse) erfordert nicht nur, dass jemand

tatbestandsmässig und rechtswidrig gehandelt hat, sondern setzt auch die

persönliche Verantwortlichkeit bzw. Schuld der betreffenden Person voraus. Die

rechtliche Beurteilung der Verantwortlichkeit erfolgt anhand der Kriterien der

Schuldfähigkeit, des Unrechtsbewusstseins bzw. der Verbotskenntnis und der

Zumutbarkeit rechtmässigen Verhaltens (vgl. Trechsel/Noll/Pieth, Schweizerisches

Strafrecht, Allgemeiner Teil I, Allgemeine Voraussetzungen der

Strafbarkeit, 7. A. 2017, S. 143 ff.).

3.4

Trotz

ordnungsgemäss zugestellter und zugegangener Mahnung vom 23. Juni 2022 mit

einer nicht erstreckbaren zehntägigen Frist zur Einreichung der Steuererklärung

blieb der Beschuldigte untätig und unterliess es, die Steuererklärung

fristgerecht einzureichen. Aufgrund der Kenntnis oder zumindest der Möglichkeit

der Kenntnisnahme der Pflicht zur Einreichung der Steuererklärung liegt eine

pflichtwidrige Unterlassung seitens des Beschuldigten vor. Der Beschuldigte hat

anlässlich der mündlichen Anhörung und der Hauptverhandlung zudem zu Protokoll

gegeben, die Steuererklärung bewusst nicht eingereicht zu haben, da er das

Vertrauen in den Staat verloren habe und erst wieder eine Steuererklärung

einreichen werde, wenn eine Einschätzung aus der Steuerperiode 2017, in welcher

seiner Ehefrau Fr. … aufgerechnet worden seien, wieder korrigiert würde. Der Beschuldige hat hinsichtlich der Verletzung der

Verfahrenspflicht damit vorsätzlich gehandelt. Damit ist auch der subjektive

Tatbestand gemäss Art. 174 DBG grundsätzlich erfüllt.

3.5

Näher zu prüfen

bleibt das Vorliegen allfälliger Rechtfertigungsgründe.

3.5.1

Die Fristversäumnis bei verspäteter Einreichung der Steuererklärung ist zu

entschuldigen, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass er durch Militär- oder

Zivildienst, Landesabwesenheit, Krankheit oder andere erhebliche Gründe an der

rechtzeitigen Einreichung verhindert war und dass er das Versäumte innert 30 Tagen

nach Wegfall der Hinderungsgründe nachgeholt hat (Art. 124 Abs. 4

DBG). Als Rechtfertigungsgrund gelten die einzelnen Tatbestände nur dann, wenn

sie die steuerpflichtige Person an der rechtzeitigen Vornahme der infrage

stehenden Handlung gehindert haben. Zwischen dem Hinderungsgrund und der

verspäteten Einreichung muss also ein Kausalzusammenhang bestehen (vgl. Felix Richner et al., Handkommentar zum DBG, 3. A., Zürich 2016, Art. 133

N. 30). An den Rechtfertigungsgrund Krankheit werden praxisgemäss sehr

hohe Anforderungen gestellt. Nicht jede bescheinigte Arbeitsunfähigkeit kann

als Rechtfertigungsgrund genügen. Entscheidend ist im Fall einer Krankheit

stets, dass diese die steuerpflichtige Person daran gehindert hat, die Frist

einzuhalten und sie nicht mehr in der Lage gewesen ist, rechtzeitig die nötigen

Schritte zur Fristwahrung zu unternehmen. Der Rechtfertigungsgrund Krankheit

Dispositiv

setzt demnach voraus, dass die beschuldigte Person nicht selbst in der Lage

war, ihre Steuererklärung einzureichen und es ihr auch nicht möglich war, Hilfe

zur Einreichung hinzuzuziehen (vgl. BGr, 5. April 2022, 1C_193/2022,

E. 4.1; BGr, 26. Mai 2014, 2C_1031/2013, E. 5.3).

3.5.2

Tatbestandsmässiges Verhalten ist regelmässig auch rechtswidrig.

Ausnahmsweise gilt das Unrecht als aufgehoben oder ausgeschlossen, wenn ein

Rechtfertigungsgrund vorliegt (vgl. Peter Locher, Kommentar zum DBG, III. Teil,

Basel 2015, Einführung zu Art. 174 ff. N. 23). Da die Busse

wegen Verfahrenspflichtverletzung als echte Strafe gilt (vgl.

Roman J. Sieber/Jasmin Malla in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.],

Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. A, Basel

2017, Art. 174 DBG N. 35; Felix Richner et al., Handkommentar zum

DBG, 3. A., Zürich 2016, Art. 174 N 2 ff.), kommen in

erster Linie die Rechtfertigungsgründe des Schweizerischen Strafgesetzbuch vom

21. Dezember 1937 (StGB) infrage (vgl. betreffend die direkte Bundessteuer

auch Art. 333 Abs. 1 StGB), namentlich gesetzlich erlaubtes Handeln,

Notwehr oder Notstand (Art. 14 ff. StGB; vgl. Sieber/Malla,

Vorbemerkungen zu Art. 174–185 N. 1).

3.5.3 Notwehr im Sinn von Art. 15 StGB setzt

voraus, dass eine Person ohne Recht angegriffen oder unmittelbar mit einem

Angriff bedroht wird. In diesem Fall ist die angegriffene bzw. unmittelbar

bedrohte Person (und auch Drittpersonen im Rahmen der sogenannten Notwehrhilfe)

berechtigt, den Angriff in einer den Umständen angemessenen Weise abzuwehren.

Notstand liegt gemäss Art. 17 StGB vor, wenn eine Straftat notwendig war,

um die Rechtsgüter der Täterin oder des Täters aus einer unmittelbaren und

nicht anders abwendbaren Gefahr zu retten. Art. 17 StGB erfasst nur den

individuellen Notstand, nicht aber die Wahrung allgemeiner Rechtsgüter.

Kollektive Rechtsgüter und allgemeine Werte wie die Gleichheit der Bürgerinnen

und Bürger vor dem Gesetz fallen nicht unter den Notstand; in Bezug auf solche kommen

nur übergesetzliche Rechtfertigungsgründe infrage (vgl. BGE 129 IV 6 E. 3.2).

Als gewohnheitsrechtlicher, notstandsähnlicher Rechtfertigungsgrund gilt die "Wahrung"

oder "Wahrnehmung berechtigter Interessen". Sogenannt "übergesetzliche"

bzw. "ausserstrafgesetzliche" Rechtfertigungsgründe werden in der

strafrechtlichen Praxis aber nur sehr zurückhaltend anerkannt und bei der

Würdigung der Subsidiarität und der Verhältnismässigkeit besonders strengen

Anforderungen unterworfen (vgl. BGE 147 IV 297 E. 2.7). Die

Voraussetzungen dafür sind erfüllt, wenn die rechtswidrige Tat ein notwendiges

und geeignetes Mittel für den Schutz legitimer Interessen darstellt, deren

Bedeutung klar über diejenige der durch die verletzte Bestimmung geschützten

Rechtsgüter hinausgeht, und ausserdem das einzige Mittel für diesen Schutz

darstellt (vgl. BGE 147 IV 297 E. 2.7). Der Rechtfertigungsgrund der

Wahrnehmung berechtigter Interessen setzt mithin voraus, dass zuvor der

Rechtsweg mit legalen Mitteln beschritten und ausgeschöpft worden ist (BGE 146

IV 297 E. 2.2.1).

3.5.4

Der Beschuldigte macht diesbezüglich geltend, er habe in Notwehr gehandelt,

da er sich gegen die seit Jahren andauernde "Willkür" und "Abzocke"

der Steuerbehörden wehren müsse. Das Steueramt habe in mehreren Steuerperioden

eine fehlerhafte Einschätzung vorgenommen. Er habe alles versucht, um den

Streit mit dem Steueramt zu lösen. Das Steueramt sei nicht darauf eingegangen

und habe ihn schädigen wollen, weshalb er sich gewehrt habe. Das sei Notwehr.

3.5.5

Der Beschuldigte begründet sein Fehlverhalten mit Notwehr, beruft

sich jedoch auch sinngemäss auf die Wahrung berechtigter Interessen. Das

geltend gemachte Verhalten der Steuerverwaltung stellt indes weder einen

unmittelbaren, rechtswidrigen Angriff noch eine unmittelbare Gefahr für die

Rechtsgüter des Beschuldigten dar. Selbst wenn die Steuerverwaltung Fehler bei

den Einschätzungen gemacht hätte, ist das Nichteinreichen der Steuererklärung

kein geeignetes und angemessenes Mittel, um das angestrebte Ziel zu erreichen:

Es besteht ein gewichtiges öffentliches Interesse des Gemeinwesens an der

Abklärung des Sachverhalts und an einer rechtmässigen Veranlagung. Es liegt

folglich weder eine Notwehr- noch eine Notstandssituation vor. Auch die für die

Wahrnehmung berechtigter Interessen geltende Voraussetzung, dass der Rechtsweg

mit legalen Mitteln beschritten und ausgeschöpft worden sein muss, ist hier

nicht erfüllt: Aus den Angaben des Beschuldigten geht nicht hervor, dass er den

Rechtmittelweg gegen die Einschätzungen ausgeschöpft hätte bzw. ist das Rechtsmittelverfahren

gegen die Einschätzung der Steuerperiode 2011 letztinstanzlich vom Bundesgericht

abgewiesen worden und hat er eigenen Angaben zufolge ein Revisionsverfahren

gegen diesen Entscheid eingeleitet. Es liegt nach dem Gesagten kein

Rechtfertigungsgrund vor, der die Rechtswidrigkeit des tatbestandsmässigen

Verhaltens aufheben würde.

3.5.6 Nachdem keine der gesetzlichen

Rechtfertigungsgründe für das Nichteinreichen der Steuererklärung erfüllt sind

und der Beschwerdeführer das Versäumte ohnehin nicht nachgeholt hat (Art. 124

Abs. 4 DBG), ist der Beschuldigte der vorsätzlichen Verletzung von

Verfahrenspflichten im Sinn von Art. 174 DBG schuldig zu sprechen.

4.

4.1 Wer nach Art. 174

Abs. 2 DBG trotz Mahnung die Steuererklärung vorsätzlich oder fahrlässig

nicht einreicht, wird mit Busse bis zu Fr. 1'000.-, in schweren Fällen

oder im Wiederholungsfall bis zu Fr. 10'000.- bestraft. Die Strafzumessung

hat im Einzelfall nach allgemeinstrafrechtlichen Grundsätzen, d. h. namentlich nach dem

Verschulden des Täters, zu erfolgen (vgl. BGE 114 Ib 27 E. 4a S. 31;

BGr, 1. März 2016, 2C_98/2016, E. 2.2). Die Strafzumessung soll

weiter den persönlichen Verhältnissen des Täters, insbesondere seinen

Vermögensverhältnissen und seiner Strafempfindlichkeit, Rechnung tragen (KGer

BL, 18. Januar 2008, StE 2009 B 101.9 Nr. 11, E. 5b).

Auch im Steuerstrafrecht wird für die Auferlegung einer

Strafe die persönliche Verantwortlichkeit der Täterin oder des Täters

vorausgesetzt (Schuldprinzip). Die gemeinsam zu veranlagenden Eheleute sind

deshalb bei der Anwendung von Steuerstrafrecht wie individualbesteuerte

Angeschuldigte zu behandeln. Das heisst, dass eine Busse bei beiden

Steuerpflichtigen individuell, einzig nach den je besonderen Umständen,

namentlich nach der Schwere des Verschuldens und den persönlichen Verhältnissen

des bzw. der Fehlbaren zu bemessen ist (vgl. Art. 106 Abs. 3 i. V. m. Art. 47 f. StGB; vgl. auch BGr,

15. August 2019, 2C_689/2019, E. 2.2.2).

4.2 Der Beschuldigte hat bereits in den Jahren

2010, 2011 und 2019 keine Steuererklärung eingereicht und musste deshalb auch

bereits gebüsst werden. Angesichts der Verfahrenspflichtverletzungen in der

Vergangenheit erweist sich das Verschulden des Beschuldigten jedenfalls als nicht

mehr leicht. Hinsichtlich der persönlichen Verhältnisse gab der Beschuldigte

anlässlich der Hauptverhandlung an, er sei verheiratet und habe zwei Kinder,

die erwachsen seien, aber noch zuhause lebten. Die beiden Kinder seien

erwerbstätig und müssten nicht mehr unterstützt werden. Er sei selbständig und

habe ein Einzelunternehmen. Er könne für den Lebensunterhalt heute gerade knapp

aufkommen. Seine Ehefrau und er würden ca. Fr. … bis … pro Monat

benötigen. Es bestünden keine Schulden und das Vermögen belaufe sich auf ca.

Fr. … bis Fr. …

Dem Beschuldigten wurde von der Vorinstanz eine Busse in der

Höhe von Fr. 100.- auferlegt, was annähernd dem untersten Strafrahmen

entspricht. Diese Höhe der Busse erscheint im Lichte des Verschuldens und des

früheren Fehlverhaltens des Beschuldigten einzig angesichts der finanziellen

Verhältnisse gerade noch als angemessen. Sie ist daher zu bestätigen ist. Der

Beschuldigte ist jedoch darauf hinzuweisen, dass im (erneuten) Wiederholungsfall

eine deutlich höhere Busse denkbar ist.

5.

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind

die Gerichtskosten dem Beschuldigten aufzuerlegen, da er als unterliegende

Partei gilt, und es steht ihm aus denselben Gründen keine Umtriebsentschädigung

zu (Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG).

Demgemäss erkennt der

Einzelrichter:

1. Der

Beschuldigte und Beschwerdeführer ist in der Steuerperiode 2021 der Verletzung

von Verfahrenspflichten im Sinn von Art. 174 DBG schuldig und wird mit

einer Busse von Fr. 100.- bestraft.

2. Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 70.-- Zustellkosten,

Fr. 570.-- Total der Kosten.

3. Die

Gerichtskosten werden dem Beschuldigten auferlegt.

4. Eine

Umtriebsentschädigung wird nicht zugesprochen.

5. Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.

des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert

30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht,

Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.

6. Mitteilung an:

a) die Parteien;

b) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

c) die Eidgenössische Steuerverwaltung.