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Entscheid

GR.2009.58

Grundstückgewinnsteuer

10. Juni 2010Deutsch12 min

Eine Ersatzbeschaffung setzt voraus, dass es zu einem Wohnorts- oder Wohnsitzwechsel kommt. Werden aber bestehende Eigentumsrechte ausgedehnt - in casu hat die Pflichtige nach Abbruch ihrer Altliegenschaft ein Mehrfamilienhaus erstellt und einzelne Wohnunge veräussert und sich mit dem Erlös daraus die auf dem selben Grundstück entstandene Attikawohnung finanziert - kann nicht von einem Wohnsitzwechsel gesprochen werden. Betreffend die Verkehrswerte vor zwanzig Jahren ist aufgrund der übereinstimmenden Parteianträge zu entscheiden.

Source strgzh.ch

Erwägungen

1.

Zwischen den Parteien liegt – nach Einigung über den Verkehrwert vor

20.

Jahren – einzig die Rechtsfrage im Streit, ob in casu eine Ersatzbeschaffung im Sinn von § 216 Abs. 3 lit. i StG vorliegt. a) Die Grundstückgewinnsteuer wird gemäss § 216 Abs. 1 StG von den Gewinnen erhoben, die sich bei Handänderungen an Grundstücken oder Anteilen von solchen ergeben. Gemäss § 216 Abs. 3 lit. i StG wird die Steuer aufgeschoben bei Veräusserung einer dauernd und ausschliesslich selbstgenutzten Wohnliegenschaft (Einfamilienhaus oder Eigentumswohnung), soweit der Erlös innert angemessener Frist zum Erwerb oder zum Bau einer gleich genutzten Ersatzliegenschaft im Kanton verwendet wird. b) Das Rundschreiben der Finanzdirektion an die Gemeinden über den Aufschub der Grundstückgewinnsteuer und die Befreiung des Veräusserers von der Handänderungssteuer bei Ersatzbeschaffung einer dauernd und ausschliesslich selbstgenutzten Wohnliegenschaft vom 19. November 2001 (ZStB I Nr. 37/460) konkretisiert die Voraussetzungen. In objektiver Hinsicht wird verlangt, dass es sich beim veräusserten Objekt um eine dauernd selbstgenutzte Liegenschaft handelt und die gleiche Nutzung bei der Ersatzliegenschaft fortgesetzt wird. Ersteres bedeutet, dass das veräusserte Objekt durch den Steuerpflichtigen selbst zu Wohnzwecken an seinem Wohnsitz genutzt wird. Gleiche Nutzung der Ersatzliegenschaft liegt dann vor, wenn es sich bei der veräusserten und der neu erwobenen Liegenschaft um funktional identische Objekte handelt. Als subjektive Voraussetzung erwähnt das Rundschreiben, dass die Ersatzbeschaffung durch den Veräusserer selbst vorzunehmen ist. Letztlich – hier aber nicht von Belang – muss der Ersatz in der Regel innerhalb von zwei Jahren nach der Veräusserung der ursprünglichen Liegenschaft erfolgen (Rundschreiben, Rz 6 ff.).

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3 GR.2009.58 Der Vertreter der Pflichtigen macht geltend, dass die Pflichtige all diese Voraussetzungen erfülle. So habe sie früher ein Einfamilienhaus bewohnt und jetzt eine Eigentumswohnung und die neue Wohnung sei vor Ablauf von zwei Jahren am selben Ort bezogen worden. Zudem überstiegen die Verkaufserlöse den Erwerbspreis nicht. Der kurzzeitige Wohnunterbruch an der strasse 7 wegen der Bauarbeiten sei unschädlich. c) Beim fraglichen Rundschreiben handelt es sich um eine Verwaltungsverordnung, d.h. um die Dienstanweisung einer Behörde (hier der Finanzdirektion), mit der eine einheitliche, gleichmässige und sachrichtige Praxis des Gesetzesvollzugs sichergestellt werden soll. Als blosse Verwaltungsverordnung statuiert das Rundschreiben keine Rechte und Pflichten der Privaten und ist es keine Rechtsquelle (vgl. Häfelin/ Müller/Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. A., 2006, Rz 123 ff. mit Hinweisen). Die Steuerrekurskommission ist als Gericht bei der Auslegung des Gesetzes nicht an das Rundschreiben gebunden, sondern prüft allein, ob der Entscheid der Gemeinde (hier: Verweigerung des Steueraufschubs) mit dem Steuergesetz übereinstimmt. Sie berücksichtigt das Rundschreiben bei seiner Entscheidung allerdings, soweit dieses eine dem Einzelfall gerecht werdende Auslegung der massgeblichen Bestimmung zulässt, weil sie nicht ohne Not von einer einheitlichen Praxis der Verwaltungsbehörden abweichen will (BGE 122 V 19 E. 5b/bb S. 25, mit Hinweisen; vgl. auch BGE 132 V 200 E. 5.1.2 S. 203 f.). Im Rundschreiben wird für die Gewährung des Steueraufschubs infolge Ersatzbeschaffung zwar nicht explizit erwähnt, dass es zu einem Wohnsitzwechsel kommen muss. Jedoch ergibt sich dies, wie zu zeigen ist, aus der Auslegung des Gesetzes. d) Eine Ersatzbeschaffung setzt voraus, dass es zu einem Wohnorts- oder Wohnsitzwechsel kommt (vgl. noch zum alten Recht VGr, 7. Dezember 1994, SR 94/0072). Dies ergibt sich zwar nicht unmittelbar aus dem Wortlaut von § 216 Abs. 3 lit. i StG, jedoch ist das Gesetz nur in erster Linie aus sich selbst heraus, d.h. nach Wortlaut, systematischer Stellung, Sinn und Zweck und der ihm zugrunde liegenden Wertung zu verstehen. Im Weiteren ist für die Auslegung einer Gesetzesnorm auch deren Entstehungsgeschichte von Bedeutung (BGE 123 II 9 E. 2, 464 E. 3a; 124 II 241 E. 3, 265 E. 3a). Sah der Bundesrat in seiner Botschaft an die Bundesversammlung zum ursprünglichen Entwurf des StHG 1983 einen entsprechenden Steueraufschubstatbestand für Wohneigentum aus fiskalischen und steuersystematischen Gründen noch nicht vor, so befürwortete die Bundesversammlung die Aufnahme eines -- 5 of 9 --

3 GR.2009.58 Der Vertreter der Pflichtigen macht geltend, dass die Pflichtige all diese Voraussetzungen erfülle. So habe sie früher ein Einfamilienhaus bewohnt und jetzt eine Eigentumswohnung und die neue Wohnung sei vor Ablauf von zwei Jahren am selben Ort bezogen worden. Zudem überstiegen die Verkaufserlöse den Erwerbspreis nicht. Der kurzzeitige Wohnunterbruch an der strasse 7 wegen der Bauarbeiten sei unschädlich. c) Beim fraglichen Rundschreiben handelt es sich um eine Verwaltungsverordnung, d.h. um die Dienstanweisung einer Behörde (hier der Finanzdirektion), mit der eine einheitliche, gleichmässige und sachrichtige Praxis des Gesetzesvollzugs sichergestellt werden soll. Als blosse Verwaltungsverordnung statuiert das Rundschreiben keine Rechte und Pflichten der Privaten und ist es keine Rechtsquelle (vgl. Häfelin/ Müller/Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. A., 2006, Rz 123 ff. mit Hinweisen). Die Steuerrekurskommission ist als Gericht bei der Auslegung des Gesetzes nicht an das Rundschreiben gebunden, sondern prüft allein, ob der Entscheid der Gemeinde (hier: Verweigerung des Steueraufschubs) mit dem Steuergesetz übereinstimmt. Sie berücksichtigt das Rundschreiben bei seiner Entscheidung allerdings, soweit dieses eine dem Einzelfall gerecht werdende Auslegung der massgeblichen Bestimmung zulässt, weil sie nicht ohne Not von einer einheitlichen Praxis der Verwaltungsbehörden abweichen will (BGE 122 V 19 E. 5b/bb S. 25, mit Hinweisen; vgl. auch BGE 132 V 200 E. 5.1.2 S. 203 f.). Im Rundschreiben wird für die Gewährung des Steueraufschubs infolge Ersatzbeschaffung zwar nicht explizit erwähnt, dass es zu einem Wohnsitzwechsel kommen muss. Jedoch ergibt sich dies, wie zu zeigen ist, aus der Auslegung des Gesetzes. d) Eine Ersatzbeschaffung setzt voraus, dass es zu einem Wohnorts- oder Wohnsitzwechsel kommt (vgl. noch zum alten Recht VGr, 7. Dezember 1994, SR 94/0072). Dies ergibt sich zwar nicht unmittelbar aus dem Wortlaut von § 216 Abs. 3 lit. i StG, jedoch ist das Gesetz nur in erster Linie aus sich selbst heraus, d.h. nach Wortlaut, systematischer Stellung, Sinn und Zweck und der ihm zugrunde liegenden Wertung zu verstehen. Im Weiteren ist für die Auslegung einer Gesetzesnorm auch deren Entstehungsgeschichte von Bedeutung (BGE 123 II 9 E. 2, 464 E. 3a; 124 II 241 E. 3, 265 E. 3a). Sah der Bundesrat in seiner Botschaft an die Bundesversammlung zum ursprünglichen Entwurf des StHG 1983 einen entsprechenden Steueraufschubstatbestand für Wohneigentum aus fiskalischen und steuersystematischen Gründen noch nicht vor, so befürwortete die Bundesversammlung die Aufnahme eines -- 5 of 9 --

3 GR.2009.58 solchen Tatbestands. Den parlamentarischen Debatten hierzu lässt sich entnehmen, dass es der Wille des Gesetzgebers war, vor allem die Mobilität des Steuerpflichtigen zu fördern oder zumindest in keiner Weise zu hemmen (BGE 130 II 202 E. 5.2). Aufgrund dessen kann keine Ersatzbeschaffung geltend gemacht werden, wenn – wie im vorliegenden Fall – nicht ein Ersatzgrundstück erworben, sondern lediglich mit dem Erlös aus einer Teilveräusserung des Grundstücks ein Umbau/Neubau der Liegenschaft finanziert wird. Es handelt sich somit lediglich um eine Umgestaltung/Aufteilung der Eigentumsverhältnisse des immer der Pflichtigen gehörenden Grundstücks. Diese Umgestaltung/Aufteilung der Eigentumsverhältnisse macht die Restliegenschaft der Pflichtigen nicht zu einer von den veräusserten Teilen der Altliegenschaft verschiedenen Ersatzliegenschaft. Die Pflichtige bewohnt einen Teil der zurückbehaltenen Restliegenschaft nach wie vor selbst. Es kann deshalb von einer Ersatzbeschaffung nicht die Rede sein. Wohl trifft es zu, dass die Pflichtige sachenrechtlich ein (Teil)Grundstück veräussert und mit dem Erlös aus dem Verkauf ein anderes Grundstück (in Form einer Stockwerkeigentumseinheit) erworben hat. Von Ersatzbeschaffung eines Eigenheims kann aber nur die Rede sein, wo ein dauernd selbstbewohntes Eigenheim veräussert und mit dem Erlös an anderer Stelle ein anderes Eigenheim zur Selbstnutzung erworben wird. Die Pflichtige hat ihre bestehenden Eigentumsrechte vervollkommnet. Sie hat nach Erstellung des Mehrfamilienhauses die einzelnen Wohnungen veräussert und den Erlös daraus zur Finanzierung der Attikawohnung auf dem bereits ihr gehörigen Grundstück, Kat.Nr., GB Bl., strasse 7 in B verwendet. Sie blieb während der Bauarbeiten Eigentümerin des Grundstücks. Im rechtlichen Sinne hat die Pflichtige nie ihren Wohnsitz gewechselt. Die Frage, inwiefern die getätigten Investitionen bei einem allfälligen Verkauf der Wohnung als wertvermehrende Investitionen geltend gemacht werden können, bildet nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens. e) Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Pflichtige ihren Wohnsitz nur vorübergehend aufgrund der auf ihrem Grundstück vorgenommenen Bauarbeiten gewechselt hat. Sie hat nach Erstellen des Mehrfamilienhauses die einzelnen Wohnungen veräussert und den Erlös daraus zur Finanzierung der Attikawohnung auf dem bereits ihr gehörenden Grundstück Kat.Nr., GB Bl., strasse 7, B, verwendet. Sie blieb während der Bauarbeiten Eigentümerin des Grundstücks. Aufgrund dieser Ausführungen verweigerte der Grundsteuerausschuss der Stadt B der Pflichtigen zu Recht die Anrechnung einer Ersatzbeschaffung und den damit verbundenen Steueraufschub.

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2. Aufgrund der übereinstimmenden Parteianträge in Bezug auf die Verkehrswerte vor 20 Jahren ergeben sich in Anbetracht obiger Ausführungen folgende neue Steuerberechnungen: Neuberechnung GR-Nummer 2007/A Fr. Fr. Verkehrswert vor 20 Jahren 1542 m² zu Fr. 555.-, davon 140/1000 119'813.40 Garage 4'996.00 Notariatskosten 1'080.50 Gesamte Anlagekosten 125'889.90 Erlös: Verkaufspreis gemäss Kaufvertrag 163'000.00 163'000.00 Steuerpflichtiger Grundstückgewinn 37'110.10 Grundstückgewinnsteuer nach § 225 Abs. 1 StG 8'030.00 Besitzesdauer 20 Jahre -50.00% 4'015.00 Reine Grundstückgewinnsteuer 4'015.00 Neuberechnung GR-Nummer 2007/A Verkehrswert vor 20 Jahren 1542 m² zu Fr. 555.-, davon 224/1000 191'701.45 Garage 4'996.40 Notariatskosten 1'720.00 Gesamte Anlagekosten 198'417.85 Erlös: Verkaufspreis gemäss Kaufvertrag 258'000.00 258'000.00 Steuerpflichtiger Grundstückgewinn 59'582.15 Grundstückgewinnsteuer nach § 225 Abs. 1 StG 15'225.00 Besitzesdauer 20 Jahre -50.00% 7'612.50 Reine Grundstückgewinnsteuer 7'612.50 Neuberechnung GR-Nummer 2007/A Fr. Fr. Verkehrswert vor 20 Jahren 1542 m² zu Fr. 555.-, davon 220/1000 188'278.20 Garage 4'996.40 Notariatskosten 1'684.65 -- 7 of 9 --

3 GR.2009.58 Gesamte Anlagekosten 194'959.25 Erlös: Verkaufspreis gemäss Kaufvertrag 253'000.00 253'000.00 Steuerpflichtiger Grundstückgewinn 58'040.75 Grundstückgewinnsteuer nach § 225 Abs. 1 StG 14'700.00 Besitzesdauer 20 Jahre -50.00% 7'350.00 Reine Grundstückgewinnsteuer 7'350.00 Neuberechnung GR-Nummer 2008/A Verkehrswert vor 20 Jahren 1542 m² zu Fr. 580.-, davon 135/1000 120'738.60 Garage 7'199.30 Notariatskosten 1'038.55 Gesamte Anlagekosten 128'976.45 Erlös: Verkaufspreis gemäss Kaufvertrag 158'000.00 158'000.00 Steuerpflichtiger Grundstückgewinn 29'023.55 Grundstückgewinnsteuer nach § 225 Abs. 1 StG 5'650.00 Besitzesdauer 20 Jahre -50.00% 2'825.00 Reine Grundstückgewinnsteuer 2'825.00

3. Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten des Rekursverfahrens zu 2/5 der Pflichtigen und zu 3/5 der Rekursgegnerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG). Da keine Partei im wesentlichen Umfang obsiegte, stehen ihnen keine Parteientschädigungen zu (§ 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997).

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3 GR.2009.58 Demgemäss erkennt die Rekurskommission:

1. Der Rekurs gegen die Einspracheentscheide des Grundsteuerausschusses der Stadt B vom 1. September 2009 wird teilweise gutgeheissen und die Grundstückgewinnsteuern werden wie folgt herabgesetzt bzw. erhöht: - von Fr. 7'647.50 auf Fr. 4'015.00 (GR2007/A); - von Fr. 13'965.00 auf Fr. 7'612.50 (GR2007/A); - von Fr. 13'580.00 auf Fr. 7'350.00 (GR2007/A); - von Fr. 1'090.00 auf Fr. 2'825.00 (GR2007/A). […]

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