Grundstückgewinnsteuer

Steuerrekursgericht des Kantons Zürich

1. Abteilung

1 GR.2021.7

Entscheid

28. September 2021

Mitwirkend: Abteilungspräsident Walter Balsiger, Steuerrichterin Barbara Collet, Steuerrichterin Christina Hefti und Gerichtsschreiberin Verena Bieri

In Sachen

A AG,

Rekurrentin, vertreten durch B,

gegen

Stadt C, Rekursgegnerin, vertreten durch die Kommission für Grundsteuern,

betreffend Grundstückgewinnsteuer

hat sich ergeben:

A. Die A AG (nachfolgend die Pflichtige) bezweckt die Entwicklung und die Realisierung von Immobilienprojekten einschliesslich deren Verkauf. Am … 2012 verlegte sie ihren Geschäftssitz von C (ZH) nach D (VD). In dieser Zeit hatte sie zwei Immobilienprojekte am Laufen, nämlich das weit fortgeschrittene Projekt "E" in C und das Projekt "F" in G (VD).

Das erstgenannte Projekt abschliessend veräusserte sie in der Zeit vom... März 2013 bis... September 2013 1000/1000 Miteigentum (Stockwerkeigentum) am Grundstück Kat.-Nr. …, …10-16, zum Preis von Fr. 89'927'207.- an diverse Erwerber. In der Steuererklärung für die Grundstückgewinnsteuer vom 6. Mai 2014 deklarierte sie einen Grundstückgewinn von Fr. 15'377'910.-. Zu diesem Ergebnis gelangte sie, indem sie vom erwähnten Erlös den Erwerbspreis für die Grundstücke von Fr. 17'535'000.-, Anlagekosten von Fr. 54'452'614.- sowie Verlustvorträge von Fr. 2'561'683.- zum Abzug brachte. Bemerkungsweise fügte sie an, als Liegenschaftenhändlerin zu qualifizieren, weshalb auch noch die Grundstückgewinnsteuer und die direkte Bundessteuer vom steuerbaren Grundstückgewinn abzuziehen seien.

Nach zwischenzeitlichen Abklärungen zum Thema Verlustverrechnung beim kantonalen Steueramt teilte das Steueramt der Stadt C der Pflichtigen mit Schreiben vom 17. Oktober 2019 u.a. mit, dass es sich bei den deklarierten Verlusten um innerkantonale, zürcherische Betriebsverluste handle, welche bei der Grundstückgewinnsteuer im hier relevanten Zeitpunkt vor dem 1. Januar 2019 nicht anzurechnen seien.

Die Pflichtige liess dazu mit Antwortschreiben vom 12. November 2019 entgegnen, dass gemäss Verbot der Doppelbesteuerung sowie der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zur Vermeidung von Ausscheidungsverlusten Betriebsverluste im interkantonalen Verhältnis verrechenbar seien. Für interkantonale bzw. ausserkantonale Unternehmen bestehe deshalb die Möglichkeit einer Verrechnung von Betriebsverlusten mit der Grundstückgewinnsteuer unterliegenden Wertzuwachsgewinnen. Das Bundesgericht habe dabei im Entscheid 2C_689/2010 festgehalten, dass ein interkantonales Unternehmen auch die im Kanton Zürich erlittenen Betriebsverluste an die in zürcherischen Gemeinden erzielten Grundstückgewinne anrechnen könne. Sie selber qualifiziere als interkantonales Unternehmen, welches im Zeitpunkt der streitbetroffe-

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nen Handänderungen im Kanton Zürich ihren Sitz in D (VD) gehabt habe. Den Verlustvortrag von Fr. 2'561'683.- könne sie im Umfang von Fr. 1'285'119.- mit dem der Gewinnsteuer unterliegenden Betriebsgewinn verrechnen. Mithin verbleibe ein Betriebsverlust von Fr. 1'276'564.-, welcher bei der Grundstückgewinnsteuer anrechenbar sei. Ob es sich bei letzterem um einen im Kanton Zürich erlittenen Betriebsverlust handle, sei unerheblich, da sie nach dem Gesagten als interkantonales Unternehmen auch die im Kanton Zürich erlittenen Betriebsverluste an die in zürcherischen Gemeinden erzielten Grundstückgewinne anrechnen könne. Sollte die Verlustverrechnung nicht genehmigt werden, seien mindestens noch über die Erfolgsrechnung gebuchte Management-Fees im Umfang von Fr. 169'687.35 bei der Grundstückgewinnsteuer steuermindernd zu akzeptieren.

Mit Veranlagungsbeschluss vom 19. November 2019 errechnete die Kommission für Grundsteuern der Stadt C aus den Handänderungen in C einen steuerpflichtigen Grundstückgewinn von Fr. 12'637'893.- und auferlegte der Pflichtigen eine entsprechende Grundstückgewinnsteuer von Fr. 4'166'450.-. Der Berechnung liess sich entnehmen, dass die liegenschaftenbezogenen Steuern als Aufwand berücksichtig wurden; der Verlustvortrag und die Management-Fees blieben indes unberücksichtigt.

B. Hiergegen liess die Pflichtige am 16. Dezember 2019 Einsprache erheben und beantragen, die Verlustverrechnung sowie die zusätzlichen Kosten gemäss ihrem Schreiben vom 12. November 2019 (= die Management-Fees) zu gewähren. Für die Begründung der Einsprache liess sie auf dasselbe Schreiben verweisen.

Mit Beschluss vom 2. März 2021 hiess die Kommission für Grundsteuern der Stadt C die Einsprache teilweise gut und reduzierte die Grundstückgewinnsteuer geringfügig auf Fr. 4'121'085.-. Gutgeheissen wurde dabei der Eventualantrag auf steuermindernde Berücksichtigung der Managemente-Fees; nicht stattgegeben wurde indes dem Hauptantrag betreffend die Verlustverrechnung.

C. Mit Rekurs vom 6. April 2021 lässt die Pflichtige ihren Antrag auf Gewährung der Verlustverrechnung dem Steuerrekursgericht unterbreiten; dabei beziffert sie den nach Verrechnung mit dem Betriebsgewinn verbleibenden und damit bei der Grundstückgewinnsteuer anzurechnenden Verlust nunmehr auf Fr. 1'162'143.-. Even-

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tualiter wird sodann beantragt, den genannten Verlust wenigstens im Umfang von 44.46% (= Fr. 516'689.-) anzurechnen. Schliesslich wird um Zusprechung einer Parteientschädigung ersucht.

Ihren Hauptantrag lässt die Pflichtige wiederum damit begründen, als interkantonales Unternehmen die Möglichkeit der Verrechnung von Betriebsverlusten mit der Grundstückgewinnsteuer unterliegenden Wertzuwachsgewinnen zu haben, wobei dies gemäss Bundesgericht entgegen der vorinstanzlichen Auffassung auch innerkantonale Verluste miteinschliesse. Dass die fraglichen Verluste aus Jahren stammten, in welchen sich ihr Sitz noch im Kanton Zürich befunden habe, sei unerheblich. Dem Eventualantrag lässt sie sodann zugrunde legen, dass sie schon in den Jahren, in welchen die streitbetroffenen Verluste entstanden sind, ein interkantonales Unternehmen gewesen sei; dies aufgrund des zu dieser Zeit bereits laufenden Projekts "F" in G (VD). Teile man den Verlust nach den Verkehrswerten per Ende 2012 der beiden damals laufenden Projekte in den Kantonen Zürich und Waadt auf, entfalle auf letzteren ein Anteil von 44.46%, womit sich der anrechenbare ausserkantonale Verlust auf Fr. 516'689.beziffern lasse.

Die Vorinstanz schloss mit Stellungnahme vom 4. Mai 2021 auf Rekursabweisung. Hierzu liess sich die Pflichtige mit Eingabe vom 26. Mai 2021 erneut vernehmen und an ihren Anträgen festhalten. Die Vorinstanz verzichtete auf eine weitere Stellungnahme.

Erwägungen

1.

a) Unbestritten ist, dass die Pflichtige als juristische Person vor dem Hintergrund ihres Geschäftszwecks und ihrer betrieblichen Tätigkeiten als Liegenschaftenhändlerin qualifiziert. Im Zusammenhang mit der Grundstückgewinnsteuer, welche die Stadt C auf dem per 2013 erzielten Gewinn aus dem Projekt "E" erhebt, kann sie deshalb besondere Aufwendungen geltend machen, soweit sie auf deren Berücksichtigung bei der Gewinnsteuer verzichtet (vgl. § 221 Abs. 1 und 2 Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]; Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., 2021, § 221 N 119 ff. StG). Zu den letzteren Aufwendungen gehören insbesondere

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auch die Grundstückgewinnsteuer selbst sowie der auf das veräusserte Grundstück entfallende Anteil der direkten Bundessteuer (Richner/Frei/Kaufmann/ Rohner, § 221 N 140 StG).

Vor diesem Hintergrund hat die Vorinstanz im Rahmen der streitigen Veranlagung diverse von der Pflichtigen beantragte Aufwendungen im Sinn von § 221 Abs. 2 StG berücksichtigt (insbesondere auch die vorerwähnten Steuern) und ermittelte dergestalt einen Gesamtgewinn aus den dem Projekt "E" entstammenden Handänderungen von Fr. 12'523'472.- (vgl. Einspracheentscheid). Dieser Betrag ist ebenfalls unbestritten.

b) Der vorliegende Streit dreht sich allein um die Frage, ob die Pflichtige vom Grundstückgewinn noch Geschäftsverluste aus Vorjahren in Abzug bringen kann. Die Pflichtige lässt dafürhalten, dass im hier vorliegenden interkantonalen Verhältnis mit Blick auf das Verbot der Doppelbesteuerung und die Rechtsprechung zur Vermeidung von Ausscheidungsverlusten die Verlustverrechnung zuzulassen sei. Demgegenüber geht die Vorinstanz davon aus, dass es sich beim hier in Frage stehenden Verlust um einen innerkantonalen Verlust handle, auf welchen die angerufene Rechtsprechung nicht anwendbar sei. Letzteres lässt die Pflichtige in Abrede stellen, was sie zunächst stets damit begründete, dass gemäss dieser Rechtsprechung in interkantonalen Konstellationen auch innerkantonale Verluste abziehbar seien. Im vorliegenden Rekursverfahren stellt sie zudem in Abrede, dass der fragliche Verlust überhaupt ausschliesslich innerkantonaler Natur sei.

2.

a) Im Kanton Zürich wird die Grundstückgewinnsteuer durch die Gemeinden von den Gewinnen erhoben, die sich bei Handänderungen an Grundstücken oder Anteilen von solchen ergeben (§§ 205 und 216 Abs. 1 StG). Nach der gesetzlichen Regelung werden alle Gewinne – mit Ausnahme der hier nicht betroffenen wieder eingebrachten Abschreibungen – aus der Veräusserung von Grundstücken der als Objektsteuer ausgestalteten Grundstückgewinnsteuer unterworfen, und zwar unabhängig davon, ob das veräusserte Grundstück zum Privat- oder Geschäftsvermögen des Veräusserers gehört (sog. monistisches System; vgl. hierzu Richner/Frei/Kaufmann/ Rohner, VB zu §§ 216–226a N 5 StG).

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b) Verluste auf Grundstücken des Geschäftsvermögens und übrige Geschäftsverluste konnten im Kanton Zürich bis Ende 2018 mangels gesetzlicher Grundlage nicht mit den der Grundstückgewinnsteuer unterworfenen Gewinnen auf Geschäftsgrundstücken verrechnet werden (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, § 224 N 24ff. StG). Nachdem das Bundesgericht in den letzten Jahren bei interkantonalen Sachverhalten gestützt auf das Verbot der Doppelbesteuerung eine solche Verlustverrechnung stufenweise mehr und mehr zuliess (vgl. nachfolgend lit. c), entschied sich der Zürcher Gesetzgeber, die Möglichkeit der Verlustverrechnung ins Steuergesetz aufzunehmen, um dergestalt die Gleichbehandlung von innerkantonalen und interkantonalen Sachverhalten zu gewährleisten. Die nun seit dem 1. Januar 2019 in Kraft stehende Bestimmung von § 224a StG lautet: Schliesst das Geschäftsjahr, in dem ein Grundstückgewinn auf einem zum Geschäftsvermögen gehörenden Grundstück erzielt wurde, mit einem Verlust ab, der bei der Einkommens- oder Gewinnsteuer in der massgebenden Steuerperiode nicht verrechnet werden kann, so kann dieser vom steuerbaren Grundstückgewinn abgezogen werden. Bis Ende 2018 liess der Kanton Zürich in innerkantonalen Konstellationen die Verlustverrechnung jedoch nicht zu, was das Bundesgericht als zulässig erachtete (vgl. nachfolgend lit. c).

Festzuhalten ist an dieser Stelle damit zunächst, dass sich die Pflichtige nicht auf die neue Bestimmung von § 224a StG berufen kann, weil diese nur auf Sachverhalte anwendbar ist, welche nach dem 1. Januar 2019 stattgefunden haben.

Fraglich ist indes, ob hier ein interkantonaler Sachverhalt bzw. eine Konstellation vorliegt, in welcher nach Massgabe der bundesgerichtlichen Rechtsprechung eine Verlustverrechnung (trotz fehlender Grundlage in der kantonalen Gesetzgebung) gestützt auf das Verbot der Doppelbesteuerung möglich ist.

c) Gemäss Art. 3 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) sind die Kantone souverän, soweit ihre Souveränität nicht durch die Bundesverfassung beschränkt ist. Die in Art. 47 Abs. 2 BV verankerte Finanzautonomie umschliesst namentlich die Befugnis zur Steuererhebung und zur Bestimmung von Art und Umfang der kantonalen Abgaben in den Schranken von Art. 129 und Art. 134 BV (vgl. BGE 133 I

206.

E. 5 mit Hinweisen, auch zum Folgenden). Die Kantone sind gestützt auf die Bundesverfassung grundsätzlich frei, ihre Steuerordnungen zu gestalten; sie sind aber verpflichtet, das übergeordnete Bundesrecht – im Bereich der direkten Steuern von Einkommen und Vermögen namentlich das Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990

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über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG) – zu beachten (vgl. VGr, 12. Februar 2014, SB.2013.00126, E. 2.2.1, auch zum Folgenden).

Nach Art. 12 Abs. 1 und 4 StHG sind die Kantone nicht verpflichtet, auf Gewinnen des Geschäftsvermögens eine Grundstückgewinnsteuer zu erheben. Es steht ihnen damit frei, ob sie die Kapitalgewinne auf Liegenschaften des Geschäftsvermögens nach dem dualistischen System mit der allgemeinen Einkommens- oder Gewinnsteuer erfassen wollen oder ob sie diese nach dem monistischen System wie bei privaten Grundstückgewinnen der besonderen Grundstückgewinnsteuer unterwerfen. In Kantonen, die dem monistischen System folgen und damit auch geschäftliche Gewinne der Grundstückgewinnsteuer unterstellen, war eine Verlustverrechnung im Allgemeinen nicht vorgesehen. Die bis Ende 2018 geltende zürcherische Regelung ist daher harmonisierungsrechtlich nicht zu beanstanden, soweit ein rein innerkantonaler Sachverhalt zu beurteilen ist (BGr, 7. Oktober 2011, 2C_747/2010, E. 5 und 6, BGE 139 II 373 E. 3.5).

d) Liegt hingegen ein interkantonaler Sachverhalt vor, sind die Regeln der interkantonalen Steuerausscheidung zu beachten.

Aus dem Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung gemäss Art. 127 Abs. 3 BV folgt, dass ein Steuerpflichtiger, der in mehreren Kantonen steuerpflichtig ist, nicht mehr als sein gesamtes Reineinkommen bzw. seinen gesamten Reingewinn zu versteuern hat (BGE 107 Ia 41 E. 1a). Diese Regel hatte gemäss jahrzehntelanger Rechtsprechung des Bundesgerichts aber vor dem Grundsatz zurückzutreten, dass das Grundeigentum ausschliesslich und in vollem Umfang dem Liegenschaftenkanton zur Besteuerung vorbehalten blieb. Der Liegenschaftenkanton musste deshalb Verluste, die in anderen Kantonen angefallen waren, nicht übernehmen. Diese Praxis führte in zahlreichen Fällen zu sogenannten "Ausscheidungsverlusten". Der Steuerpflichtige musste im Liegenschaftskanton (Spezialsteuerdomizil) ein Einkommen versteuern, welches das gesamte Reineinkommen überstieg; im Extremfall versteuerte eine Unternehmung am Spezialsteuerdomizil einen Reingewinn, obwohl die Gesamtunternehmung schweizweit betrachtet Verluste erlitten hatte.

Seit dem Jahr 2004 änderte das Bundesgericht seine Rechtsprechung zur Nichtberücksichtigung von interkantonalen Ausscheidungsverlusten stufenweise. Mit

1.

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Entscheid vom 19. November 2004 erkannte es bezüglich einer Betriebsliegenschaft einer Liegenschaftenhändlerin und Generalunternehmerin in einem Betriebsstättekanton, dass der Liegenschaftenkanton zwar den Wertzuwachs (= Differenz zwischen Erlös und Anlagekosten) ausschliesslich besteuern dürfe, doch sei der Liegenschaftenkanton verpflichtet, den Verlustüberschuss, den die Unternehmung im Sitzkanton und weiteren Kantonen mit Betriebsstätten erlitten habe, mit dem Grundstückgewinn zu verrechnen (BGE 131 I 249). Am 18. April 2005 wandte das Bundesgericht diese neue Regel zur Vermeidung von Ausscheidungsverlusten auch auf Liegenschaften im Privatvermögen an und wies den Liegenschaftenkanton an, den Gewinnungskostenüberschuss aus einer im Privatvermögen gehaltenen Liegenschaft am Hauptsteuerdomizil zu übernehmen (BGE 131 I 285). Am 8. Mai 2006 verpflichtete das Bundesgericht schliesslich den Liegenschaftenkanton, in welchem ein Handelsunternehmen eine reine Kapitalanlageliegenschaft (ohne Betriebsstätte) besass, den Betriebsverlust am ausserkantonalen Hauptsitz mit dem Liegenschaftenertrag im Liegenschaftenkanton zu verrechnen (BGE 132 I 220).

Entscheid vom 19. November 2004 erkannte es bezüglich einer Betriebsliegenschaft einer Liegenschaftenhändlerin und Generalunternehmerin in einem Betriebsstättekanton, dass der Liegenschaftenkanton zwar den Wertzuwachs (= Differenz zwischen Erlös und Anlagekosten) ausschliesslich besteuern dürfe, doch sei der Liegenschaftenkanton verpflichtet, den Verlustüberschuss, den die Unternehmung im Sitzkanton und weiteren Kantonen mit Betriebsstätten erlitten habe, mit dem Grundstückgewinn zu verrechnen (BGE 131 I 249). Am 18. April 2005 wandte das Bundesgericht diese neue Regel zur Vermeidung von Ausscheidungsverlusten auch auf Liegenschaften im Privatvermögen an und wies den Liegenschaftenkanton an, den Gewinnungskostenüberschuss aus einer im Privatvermögen gehaltenen Liegenschaft am Hauptsteuerdomizil zu übernehmen (BGE 131 I 285). Am 8. Mai 2006 verpflichtete das Bundesgericht schliesslich den Liegenschaftenkanton, in welchem ein Handelsunternehmen eine reine Kapitalanlageliegenschaft (ohne Betriebsstätte) besass, den Betriebsverlust am ausserkantonalen Hauptsitz mit dem Liegenschaftenertrag im Liegenschaftenkanton zu verrechnen (BGE 132 I 220).

Diese neuere bundesgerichtliche Rechtsprechung geht letztlich davon aus, dass im interkantonalen Verhältnis Ausscheidungsverluste möglichst zu vermeiden sind. Dabei kommt es im interkantonalen Verhältnis nicht darauf an, ob Kapitalgewinne auf Liegenschaften des Geschäftsvermögens nach dem dualistischen System mit der allgemeinen Einkommens- oder Gewinnsteuer erfasst werden oder ob sie nach dem im Kanton Zürich geltenden monistischen System einer besonderen Grundstückgewinnsteuer unterliegen (BGE 131 Ia 249 E. 6.5 S. 262). Die Schweizerische Steuerkonferenz (SSK) hat die dargelegte neuere bundesgerichtliche Praxis in das Kreisschreiben "Die Vermeidung von Ausscheidungsverlusten" überführt (SSK Kreisschreiben Nr. 27 vom 15. März 2007).

3. a) Die Pflichtige lässt ihre allgemeine Gewinnsituation im Jahr 2013 im Rekurs wie folgt darstellen:

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(Fr.)

Handelsrechtlicher Gewinn 13'923'012.-

Der Grundstückgewinnsteuer unterliegender - 12'523'472.Gewinn gemäss Einsprachebeschluss

Betriebsgewinn 1'399'540.-

Verlustvortrag -2'561'683.= Betriebsverlust aus den Vorjahren; vgl. Steuererklärung 2013

Verbleibender Verlustvortrag 1'162'143.(anzurechnen an die Grundstückgewinne)

Auf diese Aufstellung Bezug nehmend lässt sie alsdann Folgendes ausführen:

Sie sei ein interkantonales Unternehmen und habe im Zeitpunkt der Veräusserungen der Stockwerkeigentumseinheiten im Kanton Zürich (2013) ihren Sitz im Kanton Waadt gehabt. Verluste seien im interkantonalen Verhältnis in erster Linie allgemein immer am Hauptsteuerdomizil, zweitens mit Gewinnen in Betriebsstättekantonen und erst zuletzt in reinen Liegenschaftenkantonen zu verrechnen. Entsprechend sei in ihrem Fall der Verlustvortrag von Fr. 2'561'683.- zunächst mit dem Betriebsgewinn von Fr. 1'399'540.- zu verrechnen; der verbleibende Verlustvortrag von Fr. 1'162'143.- sei anschliessend an die Grundstückgewinne im Kanton Zürich anzurechnen, weil keine Gewinne in Betriebsstättekantonen existierten.

b) Bei dieser Begründung geht die Pflichtige stillschweigend davon aus, der besagte Verlustvortrag von Fr. 2'561'683.- sei mit dem per 2013 gegebenen ausserkantonalen Hauptsteuerdomizil in D (VD) verhaftet. Dass dem nicht so ist, zeigt indes die gewinnseitige Steuerausscheidung, welche sie den in den Kantonen Zürich und Waadt eingereichten Steuererklärungen 2013 beigelegt hat:

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Diese Aufstellung zeigt zunächst mit aller Deutlichkeit, dass die Pflichtige nach der Sitzverlegung per Ende 2012 nach D (VD) im neuen Sitzkanton noch keine ernsthafte Betriebsaktivität entwickelt hat. Der dort bei fehlenden Einnahmen verbuchte Aufwand beinhaltet zur Hauptsache Finanzaufwand. Im Kanton Waadt resultiert deshalb per 2013 ein Geschäftsverlust von Fr. 181'271.-, derweil im Kanton Zürich bei Einnahmen von über Fr. 90 Mio. ein Gewinn von Fr. 14'104'284.- ausgewiesen wird.

aa) Im Rahmen der interkantonalen Steuerausscheidung hat die Pflichtige in dieser Ausgangslage den Aufwandüberschuss im Kanton Waadt von Fr. 181'271.- in einem ersten Schritt richtigerweise auf den Kanton Zürich umgelegt bzw. mit dem dort erzielten Gesamtgewinn von Fr. 14'104'284.- verrechnet. Damit steht aber bereits fest, dass im Kanton Waadt kein Ausscheidungsverlust verbleibt (Ergebnis = Fr. 0.-). Weiter zeigt sich, dass die Verrechnung des ausserkantonalen Aufwandüberschusses von Fr. 181'271.- im Kanton Zürich im Rahmen der Gewinnsteuer erfolgen kann und muss,

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nachdem hier bei einem Wertzuwachsgewinn von Fr. 12'523'472.- ein Betriebsgewinn von Fr. 1'399'540.- verbleibt.

bb) Ausscheidungsrechtlich zu verteilen bleiben damit noch die Verluste von Fr. 2'561'683.-, welche die Pflichtige im Rahmen ihrer Geschäftstätigkeit vor 2013 (innerhalb der siebenjährigen Verlustverrechnungsperiode; vgl. § 70 Abs. 1 StG) erzielt hat. In der vorstehenden Steuerausscheidung hat die Pflichtige selbst diese Verluste dem Kanton Zürich zugewiesen. Dies zurecht, hatte sie doch in den Vorjahren nicht nur ihren Sitz im Kanton Zürich, sondern haben hier auch ihre (aufwandverursachenden) betrieblichen Aktivitäten stattgefunden. Dass die Vorjahresverluste in diesem Sinn dem Kanton Zürich zuzuweisen sind, wo sie aufgrund betrieblicher Aktivitäten entstanden sind, hat die Pflichtige (im Einklang mit der eigenen Steuerausscheidung) bis und mit Einspracheverfahren nie bestritten; die beantragte Verlustverrechnung begründete sie allein damit, dass in interkantonalen Konstellationen auch innerkantonale Verluste verrechenbar seien (dazu nachfolgend E. 4).

cc) Im Rekurs bringt sie nun vor, dass der in Frage stehende Verlustvortrag anteilsmässig als ausserkantonal zu qualifizieren sei; dies vor dem Hintergrund des in den Vorjahren im Kanton Waadt bereits angelaufenen Projekts "F". Aus der alleinigen Tatsache, dass die Pflichtige im Rahmen ihrer hiesigen geschäftlichen Aktivitäten neben dem Projekt "E" in der Stadt C auch das weniger weit fortgeschrittene Projekt "F" in G (VD) in Bearbeitung hatte, folgt jedoch keineswegs, dass sie an letzterem Ort auch über eine Betriebsstätte (= Räumlichkeiten und Personal und entsprechender Betriebsaufwand) verfügte. Entsprechend hat sie in den Vorjahren im Rahmen der Steuerauscheidung im Zusammenhang mit dem Liegenschaftenprojekt in G dem Kanton Waadt jeweils lediglich kapitalseitig einen Anteil (Landreserven, Projekte in Arbeit) zugewiesen; gewinnseitig nahm sie keine Steuerausscheidung vor bzw. deklarierte sie die Verluste stets im Kanton Zürich (vgl. Beilage zur Steuererklärung 2011 und 2012). Will die Pflichtige bei der hiesigen Grundstückgewinnsteuer ausserkantonale Verluste in Abzug bringen, müsste sie diese mit entsprechenden vergangenheitsbezogenen Geschäftsunterlagen und Steuerabschlüssen bzw. Steuerausscheidungen eindeutig nachweisen, was nach dem Gesagten nicht möglich ist, weil alle diesbezüglichen Unterlagen (im Einklang mit der Argumentation der Pflichtigen bis und mit Einspracheverfahren) das Gegenteil belegen. Mit dem blossen Hinweis auf das schon in den Vorjahren angelaufene Projekt in G kann der im Kanton Zürich entstandene und stets hier

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deklarierte Verlust nicht nachträglich anteilsmässig in einen ausserkantonalen Verlust umgewandelt werden.

dd) Nach alledem bleibt es folglich dabei, dass in der Gewinnsteuerausscheidung 2013 der Vorjahresverlust von Fr. 2'561'683.- dem Kanton Zürich zuzuweisen ist. Nach Verrechnung mit dem hiesigen Betriebsgewinn von Fr. 1'399'540.- verbleibt damit einzig im Kanton Zürich ein (betrieblicher, innerkantonaler) Verlust von Fr. 1'162'143.-, hinsichtlich welchem die Verrechnung mit dem 2013 erzielten Grundstückgewinn bei der monistisch ausgestalteten Grundstückgewinnsteuer mangels gesetzlicher Grundlage (zu jener Zeit) nicht möglich ist.

4. a) Zu prüfen bleibt damit noch das Hauptargument der Pflichtigen, welches dahingeht, dass ein interkantonales Unternehmen gestützt auf die bundesgerichtliche Doppelbesteuerungs-Rechtsprechung auch innerkantonale Betriebsverluste an die zürcherische Grundstückgewinnsteuer anrechnen könne. Sie beruft sich dabei insbesondere auf den Bundesgerichtsentscheid 2C_689/2010 vom 4. April 2011, welcher in E. 4.4 im drittletzten Satz festhalte, dass ein interkantonales Unternehmen mit Sitz ausserhalb des Kantons Zürich auch die im Kanton Zürich erlittenen Betriebsverluste an die in zürcherischen Gemeinden erzielten Grundstückgewinne anrechnen könne.

b) Wie bereits erwähnt, hat das Bundesgericht seine jahrzehntelange Rechtsprechung betreffend die Nichtberücksichtigung von interkantonalen Ausscheidungsverlusten in Liegenschaftenkantonen ab 2004 stufenweise geändert. Dies erfolgte im Rahmen der Beurteilung von speziellen Einzelfallkonstellationen, was in der Praxis Unsicherheit betreffend die allgemeine Tragweite dieser Entscheide zurückliess. Letzteres hatte zur Folge, dass die SSK im erwähnten Kreisscheiben Nr. 27 in Würdigung der neuen bundesgerichtlichen Rechtsprechung Regeln über die Vermeidung von Ausscheidungsverlusten aufstellte und andererseits das Bundesgericht selbst seine Rechtsprechung ständig weiterentwickelte und auch präzisierte.

Was vor diesem Hintergrund den von der Pflichtigen angeführten Entscheid aus dem Jahr 2011 anbelangt, ist festzuhalten, dass der zitierte Satz tatsächlich darin enthalten ist. Allerdings geht aus diesem Entscheid der genaue interkantonale Sachverhalt nicht klar hervor; dass eine Situation zu beurteilen war, in welcher wie im vor-

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liegenden Fall letztlich keinerlei ausserkantonale Ausscheidungsverluste verblieben sind, ist nicht erstellt.

Hinzu kommt, dass sich das Bundesgericht vor der besagten Aussage wie folgt auf das SSK Kreisschreiben Nr. 27 stützte: In Ziff. 3.1.4 halte das Kreisschreiben fest, dass bei natürlichen Personen in den Liegenschaftskantonen die (Geschäfts-) Verluste mit Grundstückgewinnen des Geschäftsvermögens verrechnet würden, unabhängig davon, ob diese Gewinne mit der Einkommens- oder mit der Grundstückgewinnsteuer erfasst würden. Weiter folgere das Kreisschreiben in Ziff. 3.2.1 und Ziff. 3.2.4 zurecht, dass Verluste von (wie hier) juristischen Personen in erster Linie mit im gleichen Kanton steuerbaren Gewinnen/Erträgen zu verrechnen seien, wobei diese Verlustübernahme definitiv sei. Wie sich aus diesen ausscheidungsrechtlichen Erkenntnissen im Kreisschreiben schlussfolgern lassen soll, dass in Konstellationen wie der vorliegenden (in welchen nach der interkantonalen Steuerausscheidung lediglich im Liegenschaftenkanton Zürich ein Betriebsverlust einerseits und ein Wertzuwachsgewinn andrerseits verbleibt) in Kantonen mit monistischem System trotz fehlender gesetzlichen Grundlage eine innerkantonale Verlustverrechnung über die verschiedenen Steuerarten hinweg zulässig sein muss, ist unerfindlich. Die hier im Streit liegende Endkonstellation nach der interkantonalen Ausscheidung (betriebliche Vorjahresverluste und Wertzuwachsgewinn im Kanton Zürich) beschlägt letztlich nicht mehr einen interkantonalen Sachverhalt, weshalb das Bundesgericht auch keine entsprechenden Regeln im Rahmen des Doppelbesteuerungsverbots von Art. 127 Abs. 3 BV aufstellen kann.

Mit der Vorinstanz ist schliesslich festzuhalten, dass der von der Pflichtigen angeführte (nach dem Gesagten unklare) Bundesgerichtsentscheid überholt ist und das Bundesgericht seine Praxis mit Blick auf innerkantonale Verrechnungsmöglichkeiten präzisiert hat. Im Entscheid 2C_747/2010 vom 7. Oktober 2011 hielt es zunächst fest, dass es in seiner neueren Rechtsprechung zum Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung gemäss Art. 127 Abs. 3 BV die Praxis zu den Ausscheidungsverlusten geändert und in mehreren Urteilen stufenweise die Kantone mit Liegenschaften verpflichte habe, solche Verluste anzurechnen. Diese neue Rechtsprechung habe sich in der Folge auch auf die kantonale Steuergesetzgebung ausgewirkt, indem die meisten Kantone mit monistischem System der Grundstückgewinnbesteuerung in ihren Steuergesetzen die Verrechnung von Grundstückgewinnen mit Geschäftsverlusten nun eingeführt hätten. Die neue Rechtsprechung beziehe sich aber nur auf die Besteuerung

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im interkantonalen Verhältnis; es könne aus dieser nicht abgeleitet werden, dass die Verlustverrechnung im monistischen System von Bundesrechts wegen zugelassen werden müsse. Der Kanton sei zwar frei, in Weiterentwicklung seines Steuerrechts mit Blick auf die interkantonal geltenden Grundsätze in sein monistisches System die Möglichkeit der Verrechnung von Grundstückgewinnen mit Geschäftsverlusten einzuführen, verpflichtet sei er dazu jedoch nicht. Die zürcherische Regelung, welche eine Verrechnung des Geschäftsverlusts mit einem Grundstückgewinn nicht vorsehe, sei daher harmonisierungsrechtlich nicht zu beanstanden, soweit ein innerkantonaler Sachverhalt zu beurteilen sei.

Weil letzterem Bundesgerichtsentscheid eine rein innerkantonale Konstellation zugrunde lag (Domizil mit Betriebsverlust im Kanton Zürich, Liegenschaft mit Wertzuwachsgewinn im Kanton Zürich), lässt sich diesem für die hier grundsätzlich vorliegende interkantonale Konstellation nichts direkt abgewinnen; indirekt aber schon: Weil es in der vorliegenden Konstellation trotz interkantonalem Ausgangssachverhalt letztlich allein noch um die innerkantonale Verrechnung von betrieblichen (Vorjahres-)Verlusten und Wertzuwachsgewinnen geht, muss es auch insoweit bei der Autonomie der monistisch veranlagenden Kantone bleiben. Tatsächlich kam denn auch das Bundesgericht im Entscheid vom 1. Mai 2013 in einer interkantonalen Konstellation, welche mit der hier vorliegenden vergleichbar ist, zu diesem Resultat (BGE 139 II 373 E. 3.5 und 4.3). In diesem Entscheid stellte das Bundesgericht unmissverständlich klar, dass sich seine Rechtsprechung ausdrücklich auf "Ausscheidungsverluste" beziehe. Ein Ausscheidungsverlust liegt hier aber nach dem bereits Gesagten gar nicht vor (vgl. E. 3/b/cc vorstehend). Nach der Zuweisung der betrieblichen Verluste in den Kanton Zürich ist hier letztlich ein innerkantonaler Sachverhalt zu beurteilen, bei welchem die bundesgerichtlichen Vorgaben zur Vermeidung von Ausscheidungsverlusten entgegen der Auffassung der Pflichtigen nicht greifen (so auch StRG, 14. November 2017,

2 GR.2016.30, E. 5e, bestätigt durch VGr, 18. Dezember 2019, SB.2017.00152 E. 4.3, sowie im Grundsatz durch BGr, 6. Oktober 2020, 2C_164/2020, E. 3.1).

5. Nach alledem ist der Rekurs abzuweisen. Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten der unterliegenden Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG). Sodann hat diese keinen Anspruch auf eine Parteientschädigung (§ 152 Abs. 2 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997).

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Demgemäss erkennt die Kammer:

1. Der Rekurs wird abgewiesen.

[…]

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