Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.1998.00011

Verwaltungsgericht

des Kantons Zürich

2.

Abteilung

SB.98.00011

Entscheid

der

2. Kammer

Sitzung

vom 17. Juni 1998

Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel

(Vorsitz), Verwaltungsrichter Andreas Frei, Verwaltungsrichter Peter Andreas Sträuli,

Gerichtssekretärin Christina Walser.

In

Sachen

A,vertreten durch RA B,

Beschwerdeführerin,

gegen

Staat Zürich,

vertreten durch das

Kantonale Steueramt,

Beschwerdegegner,

betreffend

Steuereinschätzung 1995,

hat sich ergeben:

Sachverhalt

I. Die 1927 geborene, verwitwete Pflichtige

deklarierte für das Steuerjahr 1995 ein Rein­einkommen von Fr. … und ein

Reinvermögen von Fr. … Auf dem Steu­erer­klärungsformular wies sie unter

anderem auf eine "Erhöhung durch steuerfreie Schen­kung gemäss Beilage Fr. …"

hin. Im beigelegten Schreiben vom 5. Sep­tem­ber 1994 bestätigte C der

Pflichtigen, dass die Firma D vom Stiftungsrat einer Stiftung im

Land J beauftragt worden sei, ihr ei­nen Be­trag von Fr. … zukommen

zu lassen. Der Stifter, welcher der Pflichtigen be­kannt sei, habe ausdrücklich

verfügt, dass die Zuwendung anonym zu erfolgen habe. Dem­zu­folge sei weder die

Pflichtige noch die erwähnte Firma befugt, den Namen des Stifters oder der Stif­tung

bekanntzugeben. Aus dem ebenfalls der Steuererklärung beigefügten Bank­auszug

ging her­vor, dass dem Konto der Pflichtigen am 14. September 1994 Fr. …

gut­ge­schrie­ben worden waren.

Im Einschätzungsverfahren verlangte der

Steuerkommissär Angaben über Name, Sitz und Statuten der zuwendenden Stiftung

sowie einen Auszug aus dem Protokoll des Stif­tungsrats, woraus die

Auszahlungsgründe ersichtlich würden. Die Pflichtige kam die­ser Aufforderung

nicht nach und reichte lediglich ei­nen Bankbeleg ein, dem zu entnehmen war,

dass die erwähnte Gutschrift auftrags der F-Corporation er­folgt war. Der

Steuerkommissär stellte sich auf den Standpunkt, bei der fraglichen Zuwen­dung

hand­le es sich nicht um eine Schenkung, sondern um eine einkommenssteuerpflich­ti­ge

Einkunft. Er schätzte die Pflichtige auf dieser Grundlage am 27./31. Oktober

1995 für das Steu­erjahr 1995 mit einem Reineinkommen von Fr. … (Zürich

und Gesamt) und ei­nem Reinvermögen von Fr. … (Zürich) bzw. Fr. …

(Gesamt) ein.

Die Steuerkommission G gelangte aufgrund eines

ihr anlässlich der Sit­zung vorgelegten Auszugs aus den

"Regulations" der "H-Foundation", I (Land J), wonach diese

nach Ableben des unbekannten Stifters der Pflichtigen einen Betrag von

Fr. … auszurichten habe, zum Schluss, die Zuwendung sei als einkom­menssteuer­freie

Schenkung zu würdigen. Gestützt darauf hiess die Kommission die Einspra­che der

Pflich­tigen mit Entscheid vom 25. Januar 1996 gut, wobei sie das Reineinkom­men

dekla­ra­tionsgemäss auf Fr. … (Zürich und Gesamt) festlegte.

Erwägungen

II. Die Steuerrekurskommission III wies den

hiergegen erhobenen Rekurs des Steu­er­kommissärs am 31. Oktober 1996 ab.

III. Mit Entscheid vom 6. Mai 1997

(SB.97.00004) hiess das Verwaltungsgericht die Be­schwerde des Kommissärs

teilweise gut und wies die Sache zur Anhörung der Par­teien und zum

Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an die Rekurskommission III zu­rück.

Das Gericht erwog, dem Bankkonto der Pflichtigen sei am 14. September 1994 der

Betrag von Fr. … im Auftrag der F-Corporation, I (Land J) gutge­schrie­ben

worden. Nach Darstellung der Pflichtigen sei ihr der erwähnte Betrag im Auftrag

der Stiftung H-Foundation mit Sitz in I, Land J überwiesen worden. Diese

ha­be ihr dadurch eine Schenkung gemacht, und zwar auf­grund der Bestimmung des

verstor­be­nen Stifters, dessen Namen sie nicht preisgeben dürfe. Mit diesem,

einem im Land K wohnhaft gewesenen ledigen Landsmann von K namens N, der

nie Wohnsitz in der Schweiz gehabt habe und in den 50er-Jahren ein

Geschäftsfreund ihres verstorbenen Ehe­manns gewesen sei, sei sie immer

befreundet gewesen. Zwar sei nach der Aktenlage erwiesen, dass der streitbetrof­fene

Betrag von Fr. … der Pflichtigen im Auftrag der Stiftung H-Foundation im

Land J überwiesen worden sei. Doch liege entgegen der Annahme der Re­kurskommission III

keine Schen­kung dieser Stiftung an die Pflichtige vor. Denn die Stif­tung habe

jedenfalls nicht freiwillig und damit nicht aus eigenem Schenkungswillen ge­han­delt,

sondern in Erfüllung einer ihr auf­erlegten Recht­spflicht, weil sie laut

Ziff. III.5. der Regu­lations (Reglement) ver­pflich­tet gewesen sei, den

er­wähn­ten Betrag nach dem Tod des unbekannten Stifters der Pflichti­gen zu­zu­wenden.

Demzufolge sei die Ausrich­tung des fraglichen Geldbetrags lediglich

treuhänderisch im Auftrag des unbekannten Stif­ters erfolgt und komme es für

die rechtliche Würdigung der Zuwendung ein­zig auf den beim Stifter liegenden

Rechtsgrund hierfür an, was die Re­kurs­kommission III rechtsver­letzend

ausser Betracht gelassen habe. Die Vorinstanz werde daher im zweiten Rechtsgang

nach noch­ma­li­ger An­hörung der Parteien zu beurteilen haben, ob in diesem

Licht ein ge­mäss § 24 Abs. 1 lit. a des Steuergesetzes vom

8.

Juli 1951 (StG) ein­kom­menssteuer­frei­er Ver­mö­gens­zu­gang aus

Erbschaft oder Vermächt­nis (bzw. eine Schenkung auf den To­des­fall) vor­lie­ge.

Sie habe dabei insbesondere der Tatsache Rechnung zu tragen, dass in Miss­ach­tung

von § 72 Abs. 2 StG nicht nur der Name des Stifters unbekannt

geblieben sei, son­dern des­we­gen auch die Angaben zu dessen Person nicht

überprüfbar seien. Ferner werde sie in ihre Über­le­gun­gen die Vorbringen des

Vertreters der Pflichtigen vor der Steu­er­kom­mis­sion G mit einbeziehen müs­sen,

wonach der ver­stor­bene Ehemann an­geb­lich ein Ge­schäfts­freund des Stifters

gewesen sei und sich gegenüber der Pflichtigen da­hin­ge­hend ge­äus­sert habe,

dass für ihren Lebensabend vorgesorgt sein wer­de; denn dies kön­ne mög­li­cher­wei­se

auch bedeuten, dass der wirkliche Grund für die fragliche Zuwen­dung in den Ge­schäfts­be­ziehungen

der beiden Männer zu suchen sei. Sollte die Rekurs­kom­mis­sion III zum

Schluss kommen, es sei ungewiss, ob ein Vermö­genszugang aus Erb­schaft oder

Ver­mächt­nis oder ein solcher aus ei­nem andern Grund vorliege, so werde sie

zu Un­gun­sten der beweisbelasteten Pflichtigen auf einen im Sinn von § 19

StG steuerbaren Wert­zu­fluss er­ken­nen müssen.

Die Rekurskommission III nahm das Verfahren

im zweiten Rechtsgang wieder auf und traf nach Anhörung der Parteien ihren

Neuentscheid am 11. Dezember 1997. Sie hiess nun­mehr den Rekurs des

Steuerkommissärs gut und schätzte die Pflichtige für das Steuer­jahr 1995 mit

einem Reineinkommen von Fr. … (Zürich und Gesamt) und einem Rein­vermögen

von Fr. … (Zürich) bzw. Fr. … (Gesamt) ein. Die Kom­mis­sion gelangte

zum Schluss, die Pflichtige habe den Beweis nicht geleistet, dass die in Fra­ge

stehende Zuwendung von Fr. … auf einem Legat oder einer Schenkung be­ru­he.

Diese Beweislosigkeit schlage zum Nachteil der beweisbelasteten Pflichtigen

aus.

IV. Mit Beschwerde vom 18. März 1998 liess die

Pflichtige dem Verwaltungs­gericht beantragen, sie sei für das Steuerjahr 1995

mit einem Reineinkommen von Fr. … einzuschätzen, da es sich bei der

erwähnten Zuwendung um eine Schenkung bzw. ein Vermächtnis handle; eventuell

sei die Zahlung von Fr. … als Kapitalabfin­dung für wiederkehrende

Leistungen im Sinn von § 32 Abs. 4 StG zu besteuern. Schliess­lich

forderte sie die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Die Rekurskommission III und der

Steuerkommissär schlossen auf Abweisung des Rechtsmittels.

Das Verwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

Entsprechend § 5a Abs. 1 des

Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997 (VRG) haben

die Mitglieder des Verwaltungsgerichts in den Ausstand zu treten, wenn sie in

der Sache persönlich befangen erscheinen, insbesondere in der Sache ein

persönliches Interesse haben (lit. a), mit einer Partei in gerader Linie

oder in der Sei­ten­linie bis zum dritten Grade verwandt oder verschwägert oder

durch Ehe, Verlobung oder Kindesannahme verbunden sind (lit. b) oder

Vertreter einer Partei sind oder für eine Par­tei in der gleichen Sache tätig

waren (lit. c). Mit Bezug auf einen als Richter amtenden An­walt hat

schliesslich das Bundesgericht ent­schie­den, ein solcher erscheine befangen,

wenn zu einer Partei noch ein offenes Mandat be­stehe oder er für eine Partei

mehrmals an­walt­lich tätig gewesen sei (BGE 116 Ia 485 Erw. 3).

Derartige Gründe liegen beim erkennenden

Spruchkörper nicht vor. Die diesbezüg­li­chen Andeutungen in der

vorinstanzlichen Vernehmlassung erweisen sich als haltlos.

2.

Mit der Steuerbeschwerde an das

Verwaltungsgericht kann laut § 95 Abs. 2 und 3 StG nur geltend

gemacht werden, dass Rechts­vor­schrif­ten verletzt oder Tatsachen recht­lich

un­richtig beurteilt worden seien oder dass sich der Ent­scheid der

Rekurskommission auf ei­ne aktenwidrige Annahme stütze. Neue tat­säch­liche

Behauptungen und Beweismit­tel sind nach § 95 Abs. 4 StG

ausgeschlossen.

Hieraus folgt, dass das Verwaltungsgericht im Be­schwerdeverfahren

nicht befugt ist, die steuerlich erheb­lichen Tatsachen von Grund auf zu

untersuchen, die ihm als ge­bo­ten erscheinenden Beweise zu erheben, die

bereits erhobenen Beweise frei zu würdi­gen und ei­ne als angemessen erachtete

Schätzung zu treffen. Soweit die Tatsachenfest­stellun­gen der Re­kurskommission,

wozu auch die Beweiswür­digung und die Schätzung gehö­ren, auf zu­tref­fender

Rechts­grundlage beruhen, ohne Verletzung der Untersu­chungs­pflicht und ohne

Gehörsverweigerung zustande gekommen sind und sich weder als akten­wid­rig noch

als will­kür­lich erweisen, haftet ihnen kein Rechtsmangel an, der im Be­schwer­deverfah­ren

zu behe­ben wäre (RB 1978 Nr. 58).

3.

Steuerbar sind nach dem Ingress von § 19

StG die gesamten Einkünfte, welche in den mit der Wendung

"insbesondere" eingeleiteten Bestimmungen von lit. a bis i

lediglich bei­spiel­haft nach Einkommensquellen aufgeführt sind. Aus der

gesetzlichen Ordnung er­gibt sich somit, dass alle Wertzuflüsse (Einkünfte)

beim Steuerpflichtigen ohne Rück­sicht auf ihre Quellen steuerbar sind, sofern

sie das Gesetz nicht ausdrücklich von der Be­steue­rung ausnimmt (vgl. RB 1987

Nr. 29 = StE 1988 B 24.4 Nr. 11, Reimann/Zuppinger/ Schärrer,

Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 2. Band, Bern 1963, Vorbemerkungen zu

§§ 19 - 32 N. 6 ‑ 8).

Der Einkommenssteuer nicht unterworfen sind

kraft § 24 Abs. 1 lit. a StG der Ver­mö­genszuwachs aus

Erbschaft, Vermächtnis oder Schenkung. Macht der Steuerpflichtige gel­tend, ein

Vermögenszufluss stamme aus Erbschaft, Ver­mächtnis oder Schenkung, so ist er

hierfür beweisbelastet (vgl. auch § 29 Abs. 2 StG) und hat er die

seiner Behauptung zu­grundeliegenden steuermindernden Tatsachen von sich aus

durch eine substanzierte Sach­darstellung darzulegen, aus welcher sich ohne

weitere Un­tersuchung der Schluss auf das Vorliegen einer Schenkung ziehen

lassen muss (vgl. RB 1987 Nr. 35, auch zum folgen­den). Des weiteren

hat er für den Wahrheitsgehalt seiner Dar­stellung Beweismittel beizu­brin­gen

oder solche genau zu bezeichnen. Fehlt es daran, so ist der Beweis nicht

gehörig an­getreten und hat eine Beweiserhebung zu unterbleiben mit dem

Ergebnis, dass zu Un­gun­sten des Steuerpflichtigen anzunehmen ist, der behaup­te­te

Sach­ver­halt habe sich nicht verwirklicht. Lediglich dann, wenn ihm Substanziierung

und/oder Beweisleistung nicht mög­lich oder nicht zuzumuten sind, kann sich der

Steuer­pflich­tige auf Schätzun­gen, das heisst auf

Wahrscheinlichkeitsschlüsse, berufen, sofern seine Sach­darstellung we­nig­stens

hinreichende Schätzungsgrundlagen enthält.

a) Die Pflichtige hat im zweiten Rechtsgang vor

Rekurskommission III ausgeführt, ihr 1982 vorverstorbener Ehemann, ein

deutscher Staatsangehöriger, sei zu Beginn des Zwei­ten Weltkriegs im

Land L berufstätig gewesen. Nach dem Überfall der Deutschen 1940 sei er ebendort

in M interniert und dort bei einer Bombardierung dieser Stadt durch die

Deutschen verletzt worden. 1943 sei er zur deutschen Wehrmacht eingezogen

worden und 1945 in russische Gefangenschaft geraten, aus der er um 1946

todkrank freigekommen sei. Die­se Ereignisse hätten ihn sehr geprägt, und er

habe die Zeit danach als ein Geschenk emp­funden. Seine erste Reise in das

Land K 1950 und die Begegnung mit Landsleuten von K, die ihn freundlich

empfangen hätten, seien ihm unvergesslich geblieben. Anlässlich der Beer­di­gung

eines Schweizer Freundes im Jahr 1976 hätten die Pflichtige und ihr Ehemann an

ei­nem Tisch gesessen, an welchem nur Englisch gesprochen worden sei. Ein Tisch­nach­bar,

der im Land K wohnhaft gewesene, 1994 verstorbene N, ha­be sich als jener Mann

herausgestellt, den der Ehemann 26 Jahre zuvor im Land K ge­trof­fen

habe. Es habe sich eine lose Freundschaft ergeben, die sich später nach dem Tod

des Ehe­mannes zu einer wertvollen menschlichen Beziehung entwickelt habe. Die

Pflichtige sei in der Folge auch mehrere Male ins Land K eingeladen

worden. N sei un­ver­hei­ratet gewesen und habe offensichtlich keine nahen

Verwandten gehabt. Anlässlich ei­nes Besuchs der Pflichtigen im Land K

habe er diese über seine Absicht in Kenntnis ge­setzt, ihr ein Vermächtnis zukommen

zu lassen. Das in Aussicht gestellte Vermächtnis sei der Grund für die

Dankesworte, welche die Pflichtige in ihrem Brief an N vom 18. Dezember 1989

eingefügt habe. N habe die Stiftung "H-Foundation" im Land J

errichtet. Durch diese Stiftung habe er der Pflichtigen nach seinem Tod mit­tels

der F-Corporation in I, Land J, den streitbetroffenen Be­trag von

Fr. … als Schenkung zukommen lassen.

b) Entgegen der insoweit rechtsverletzenden

Auffassung der Rekurskommission III ge­nügen die vorstehenden Ausführungen

den Anforderungen, welche die verwaltungsge­richt­liche Rechtsprechung an die

Substanziierung geltend gemachter steueraufhebender und ‑mindernder

Tatsachen stellt. Denn die von der Pflichtigen gegebene Darstellung ent­hält

hinsichtlich Art, Motiv und Rechtsgrund all jene Tatsachenbehauptungen, die ‑ ohne

wei­tere Untersuchung, aber unter Vorbehalt der Beweiserhebung ‑ die

rechtliche Wür­di­gung der zugeflossenen Zahlung von Fr. … als Schenkung

auf den Todesfall bzw. Ver­mächt­nis erlauben (vgl. RB 1992 Nr. 32).

Des weiteren ergibt sich aus der der

Rekurskommission III im zweiten Rechtsgang vor­gelegten Korrespondenz

zweifelsfrei, dass zwischen der Pflichtigen und N ein freundschaftliches

Verhältnis bestanden hat. Mangels anderer Anhaltspunkte in den Ak­ten ist

deshalb offenkundig, dass die in Frage stehende Vermögenszuwendung als Schen­kung

auf den Todesfall bzw. Vermächtnis gewürdigt werden müsste, falls sie von N als

Stifter der "H-Foundation" stammte. Soweit die Vorinstanz gegen­tei­lige

Feststellungen getroffen hat, sind sie sachlich unhaltbar und da­her

willkürlich.

c) Trotz dieser Rechtsmängel erweist sich der

angefochtene Entscheid im Ergebnis als rechtsbeständig:

Die Pflichtige ist nach ihren eigenen Angaben

nicht in der Lage, irgendwelche Ur­kun­den oder andere Beweismittel

beizubringen oder zu nennen, welche ihre Behauptung, N sei der Stifter der

"H-Foundation", stützen könnten. Dass die Vorin­stanz auf diesem

Beweis bestanden hat, ist entgegen der Ansicht der Pflichtigen zu Recht und im

Einklang mit der im Rückweisungsentscheid enthaltenen Anordnung des Verwal­tungs­gerichts

erfolgt, wonach die Identität des unbekannten Stifters der "H-Foundation"

zu ermitteln sei.

Auch wenn mit der Pflichtigen davon ausgegangen

wird, dass sie sich in einem un­ver­schuldeten Beweisnotstand befindet, so

ändert dies nichts daran, dass selbst bei einer dies­falls gebotenen

Herabsetzung des Beweismasses auf Wahrscheinlichkeitsüberle­gun­gen (vgl.

Martin Zweifel in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, Basel

und Frank­furt am Main 1997, Art. 46 N. 30 mit Hinweisen) der von der

Rekurs­kommis­sion III gezogene Schluss, es könne nicht festgestellt

werden, ob N der Stifter der "H-Foundation" sei, nicht sachwidrig

oder unvernünftig, mithin nicht willkürlich ist. Dass sich die Pflichtige in

ihrem Schreiben vom 18. Dezember 1989 bei N für dessen Gross­zügigkeit und

Freundlichkeit, welche eine grosse Überraschung sei, be­dankt hat, lässt zwar

durchaus als möglich erscheinen, dass damit die streitbetroffene Be­gün­sti­gung

in den zwei Monate zuvor, am 18. Oktober 1989, erlassenen

"Regulations" der "H-Foundation" gemeint war. Doch sind die

Angaben der Pflichtigen im erwähn­ten Brief zu vage, um der

Rekurskommission III vorwerfen zu können, es sei haltlos gewe­sen, dass

sie nicht gestützt auf die im Brief enthaltenen Dankesworte angenommen hat, N

sei der wahrscheinliche Stifter der "H-Foundation" gewesen. Im­mer­hin

kann angemerkt werden, dass auch der gegenteilige Schluss unter dem gebotenen

en­gen Ge­sichtswinkel der Willkürprüfung vertretbar gewesen wäre.

Infolgedessen hat die Vorinstanz zu Recht zu

Ungunsten der beweisbelasteten Pflich­tigen annehmen dürfen, N sei nicht der

Stifter der "H-Foundation" ge­wesen und die Zuwendung an die

Pflichtige stamme daher nicht von ihm.

Ist aber der Vermögenszufluss von Fr. …

nicht als einkommenssteuerfreie un­entgeltliche Zuwendung im Sinn von § 24

Abs. 1 lit. a StG zu würdigen und wird weder be­hauptet noch bestehen

Anhaltspunkte dafür, dass der Zufluss aus andern gesetzlichen Grün­den von der

Steuer befreit sein könnte, erweist er sich kraft § 19 (Ingress) StG als

steu­erbare Einkunft.

4.

Laut § 32 Abs. 4 StG wird die

Einkommenssteuer, sofern zu den Einkünften Ka­pi­talabfindungen für

wiederkehrende Leistungen gehören, unter Berücksichtigung der üb­ri­gen

Einkünfte und der zulässigen Abzüge zu dem Steuersatz berechnet, der sich er­gäbe,

wenn anstelle der einmaligen Leistung eine entsprechende jährliche Leistung

ausge­richtet wür­de. Mit dieser Bestimmung soll verhindert werden, dass eine

wiederkehrende und so­mit grund­sätzlich periodisch zu besteuernde Leistung im

Fall, wo sie mit einer einmaligen Ka­pi­talleistung erbracht wird, aufgrund

eines der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Steu­erpflichtigen nicht

entsprechenden und insofern überhöhten Steuersatzes zu ver­steu­ern ist. Eine

Kapitalabfindung für wiederkehrende Leistungen ist grundsätzlich gege­ben, wenn

eine Kapitalleistung vorliegt, welche bestehende oder frühere Ansprüche oder An­wart­schaf­ten

abgilt und ein ausserordentliches, nicht regelmässig wiederkehrendes Ein­kom­men

dar­stellt (vgl. Reimann/Zuppinger/Schärrer, § 32 N. 4; vgl. auch

Zuppin­ger/Schärrer/Fess­ler/Reich, Kommentar zum Zür­cher Steuergesetz,

Ergänzungsband, 2. A., Bern 1983, § 32 N. 5).

Es ist aufgrund der Akten nicht feststellbar,

aus welchem andern als dem von der Pflichtigen behaupteten, jedoch nicht

nachgewiesenen Rechtsgrund der Geldbetrag von Fr. … ausgerichtet wurde

(vgl. E. 3 hiervor). Demzufolge lässt sich erst recht nicht ermitteln, ob

der Betrag dazu bestimmt war, bestehende oder frühere Ansprüche oder An­wart­schaf­ten

der Pflichtigen oder ihres Ehemannes abzugelten. Auch diese Beweislosig­keit

muss, da sie steuermindernde Tatsachen betrifft, zu Ungunsten der

beweisbelasteten Pflichtigen ausschlagen.

Das führt zur Abweisung der Beschwerde.

5.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten

der Pflichtigen aufzuerlegen (§ 80 Abs. 1 StG) und steht ihr keine

Parteientschädigung zu (§ 80bis StG in der Fassung vom

8.

Juni 1997).

Demgemäss entscheidet das Verwaltungsgericht:

1.

Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 7'500.‑‑; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.‑‑ Zustellungskosten,

Fr. 7'560.‑‑ Total der Kosten.

3.

Die Gerichtskosten werden der

Beschwerdeführerin auferlegt.

4.

Eine Parteientschädigung wird nicht

zugesprochen.

5.

Mitteilung an:

a) die Parteien;

b) die Steuerrekurskommission III;

c) das Steueramt der Gemeinde G;

d) das Sekretariat des kantonalen Steueramts.