SB.1999.00079

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.1999.00079

14. Juni 2000Deutsch17 min

(URT.2000.5707)

Ob der Vertrag zwischen der Pflichtigen und einer von ihr beherrschten französischen AG über die Nutzung einer in Frankreich gelegenen Liegenschaft nach Schweizer Recht als Gebrauchsüberlassung zu qualifizieren ist, ist fraglich (E. 5a+b). Diese Frage ist allerdings ohnehin aufgrund des gemäss Kollisionsrecht berufenen nationalen Rechts zu beurteilen. Die Steuerrekurskommission hat in Verkennung der Tragweite von Art. 16 IPRG aber ohne diese kollisionsrechtliche Prüfung unbesehen Schweizer Recht angewendet. Sie hat deshalb in einem zweiten Rechtsgang zu prüfen, ob bezüglich der Vertragsqualifikation nicht französisches Recht angewendet werden müsste. Wenn bejahendenfalls überhaupt jemand für das französisches Recht beweisbelastet wäre, so wäre dies der Beschwerdegegner (E. 5c+d).

Sachverhalt

I. Die in C wohnhafte A, Eigentümerin von

Liegenschaften in Z und in M, erwarb im Jahre 1986 zusammen mit ihrem

seinerzeitigen Ehemann in der südfranzösischen Gemeinde D ein nach dem lokalen

Flurnamen "E" bezeichnetes Ensemble baufälliger Immobilien und

unterzog diese einer tiefgreifenden baulichen Erneuerung. Der Liegenschaftenkomplex

sollte nach der Renovation als Hotel- und Restaurationsbetrieb der gehobenen

Kategorie dienen. Finanziert wurde das Vorhaben mittels Bankkrediten, welche

durch pfandrechtliche Belastung der erwähnten Liegenschaft in Zürich

abgesichert wurden. Die Führung des französischen Hotelbetriebs oblag der im

Jahr 1988 von der Pflichtigen mitgegründeten, mittlerweile in deren

Alleineigentum stehenden "E SARL" (im folgenden kurz: SARL). Die

Pflichtige ist sodann Eigentümerin der in C domizilierten F AG, welche die

Einkünfte aus dem Hotelbetrieb (ohne Restaurant) in Frankreich vereinnahmte.

Die Pflichtige, welche für den Erwerb der Grundstücke und die Instandstellung

des Mauerwerks rund Fr. 750'000.- aufgewendet haben will, überliess der

SARL die Liegenschaften im Rohbauzustand. In der Folge vollendete diese Gesellschaft

die Bauarbeiten auf eigene Rechnung, jedoch unter Inanspruchnahme eines zinslosen

Darlehens der Pflichtigen in der Höhe der Innenausbaukosten im Gegenwert von

rund Fr. 2'100'000.-

In ihrer (ursprünglichen) Steuererklärung

1995 vom 18. Dezember 1995, welcher kein Hilfsblatt C beilag,

deklarierte die Pflichtige keinerlei Einkünfte aus ihrem französischem

Grundeigentum. Dessen vermögenssteuerlich massgebenden Verkehrswert bezifferte

sie auf (Fr. 750'000.- + Fr. 2'100'000.- =)

Fr. 2'850'000.-

Nachdem der Steuerkommissär die Pflichtige

zur Einreichung eines die Liegenschaften in Frankreich aufführenden

Hilfsblatts C aufgefordert hatte, schätzte er sie am 4. November 1997

mit einem Reineinkommen von Fr. 237'600.- (Zürich) bzw. Fr. 254'700.-

(Gesamt) sowie einem Reinvermögen von Fr. 858'000.- (Zürich) bzw.

Fr. 1'529'000.- (Gesamt) ein. Dabei berücksichtigte er einen nach

pflichtgemässem Ermessen im Sinn von § 87 Abs. 2 des Steuergesetzes

vom 8. Juli 1951 (aStG) geschätzten

"Nettoertrag/Nettoeigenmietwert" für die in Frankreich gelegenen

Liegenschaften, deren deklarierten Vermögenssteuerwert er im Übrigen zur

Einschätzung des Reinvermögens übernahm.

Am 4. November 1997 (Poststempel

Frankreich, eingetroffen beim kantonalen Steueramt am 10. November 1997)

übersandte die Pflichtige dem Steuerkommissär unter anderem ein Beiblatt zum

Hilfsblatt C mit diversen Angaben und Dokumenten betreffend den

französischen Liegenschaftenbesitz.

Erwägungen

II. Gegen den Einschätzungsentscheid erhob

die Pflichtige am 10. November 1997 Einsprache bei der Steuerkommission C,

wobei sie - soweit im Beschwerdeverfahren noch von Interesse -

beantragte, von der Aufrechnung von Liegenschaftenerträgen aus Frankreich

abzusehen. Anlässlich ihrer Teilnahme an der Sitzung der Steuerkommission vom

26.

Februar 1998 reichte die Pflichtige eine berichtigte Steuererklärung

1995.

ein, welche bei einem Reinvermögen von Fr. 0 (Zürich und Gesamt) auf

ein Reineinkommen von Fr. 98'000.- (Zürich) bzw. Fr. 104'700.-

(Gesamt) lautete. Dieser Steuererklärung lagen eine interkantonale und

internationale Steuerausscheidung bei, worin die Liegenschaften "E"

mit einem Vermögenssteuerwert von Fr. 750'000.- figurieren. Im Wertschriftenverzeichnis

wurde erstmals - und nur pro memoria ("p.m.") - ein mit dem

Geschäftsabschluss der SARL pro 1994 übereinstimmendes Kontokorrentguthaben

der Pflichtigen gegenüber der ersteren im Nominalwert von ffrs. 5'932'443

ausgewiesen.

Die Steuerkommission wies die Einsprache mit

Entscheid vom 26. Februar 1998 kostenfällig ab.

III. Hiergegen erhob die Pflichtige am

6.

April 1998 Rekurs mit dem Antrag auf Einschätzung im Sinn der

berichtigten Steuererklärung. Eventuell sei der Pflichtigen ein Eigenmietwert

der Liegenschaften "E" im Bemessungsjahr 1994 von höchstens

Fr. 55'300.- aufzurechnen, dies entsprechend dem von der Treuhandstelle

der SARL ermittelten erzielbaren Mietertrag. In verfahrensrechtlicher Hinsicht

bestritt die Pflichtige vorab das Vorliegen der gesetzlichen Voraussetzungen

für die Vornahme einer Ermessenseinschätzung. In der Sache machte sie geltend,

die ursprüngliche Deklaration eine Vermögenssteuerwerts der Liegenschaften

"E" im Umfang von Fr. 2'850'000.- sei ein "gravierender

Fehler" gewesen, weil damit verkannt worden sei, "dass zwei

verschiedene Rechtssubjekte die gesamten Baukosten" getragen hätten.

Anstelle der von der SARL übernommenen Teilbaukosten von Fr. 2'100'000.-

hätte die Pflichtige in der Steuererklärung vom 18. Dezember 1995 ein

Darlehen in gleicher Höhe einstellen müssen, was mit der Steuererklärung vom

26.

Februar 1998 nachgeholt worden sei. Diese Forderung sei aber wegen

offensichtlicher Uneinbringlichkeit als Nonvaleur zu würdigen.

Die Steuerrekurskommission I wies das

Rechtsmittel mit Entscheid vom 1. September mit Ausnahme der

Kostenauflage der Steuerkommission vollumfänglich ab, wobei sie sich im

Wesentlichen von folgenden Erwägungen leiten liess:

Die Pflichtige sei entgegen der Auffassung

von Steuerkommissär und -kommission mit der Einreichung eines

Hilfsblatts C zur Steuererklärung darum nicht säumig geblieben, weil der

Mahnung des Steuerkommissärs keine rechtsgültige, nämlich keine auf das strittige

Steuerjahr bezogene Auflage vorausgegangen sei. Die Ermessenseinschätzung

erweise sich aus diesem Grund zwar als fehlerhaft, doch wiege dieser Mangel

nicht dermassen schwer, dass sich eine Rückweisung der Sache an den

Steuerkommissär rechtfertige. Andererseits erübrige sich auch eine Behebung

des Verfahrensmangels durch die Steuerrekurskommission, weil der Sachverhalt

bezüglich derjenigen Einkommens- und Vermögensbestandteile, die nach

pflichtgemässem Ermessen geschätzt worden seien, durch die der Rekursinstanz

vorliegenden Akten hinreichend dokumentiert seien. Mangels Sachverhaltsungewissheit

sei demnach insoweit gar keine Ermessenseinschätzung vorzunehmen. Was die

Pflichtige mit Bezug auf ihre vertragsrechtliche Beziehung zur SARL rekursweise

vorgetragen habe, zwinge zum Schluss auf das Vorliegen einer unentgeltlichen

Gebrauchsüberlassung der Liegenschaften "E" an die SARL im Sinn von

Art. 305 des Obligationenrechts vom 30. März 1911 (OR). Die

Pflichtige habe sich deshalb im Licht des bundesgerichtlichen Präjudizes

BGE 115 Ia 329 ff. im Bemessungsjahr 1994 einen Eigenmietwert

anrechnen zu lassen. Wohl beziehe sich dieses Urteil auf die Gebrauchsleihe

unter nahen Verwandten, doch rechtfertige es sich, dasselbe auf das Verhältnis

zwischen einer Steuerpflichtigen und deren zu 100 % von dieser

beherrschten Aktiengesellschaft zu übertragen. Der Ermittlung des

Eigenmietwerts müsse wegen seines Bezugs auf die Marktmiete - und

zumindest hierin seien sich beide Parteien einig - eine Renditeberechnung

zugrundegelegt werden. Der aufgerechnete Eigenmietwert von Fr. 150'000.-

sei (aus näher dargelegten Gründen) nicht zu beanstanden. Was den umstrittenen

Vermögenssteuerwert der französischen Grundstücke anbelange, erweise sich der

mit Steuererklärung vom 18. Dezember 1995 deklarierte Wert von

Fr. 2'850'000.- als rechtens. Denn im Umfang der angeblich von der SARL

investierten Mittel von Fr. 2'100'000.- sei es zu einer Anwachsung im Sinn

von Art. 671 des Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 gekommen,

weshalb der Wert der Liegenschaft zur Gänze der Pflichtigen selber vermögenssteuerrechtlich

zuzurechnen sei. Wohl käme der SARL unter dem Titel der ungerechtfertigten

Bereicherung im Sinn von Art. 62 ff. OR eine Forderung in

gleicher Höhe gegenüber der Pflichtigen zu, doch werde dieses Guthaben durch

die Darlehensforderung der Pflichtigen wettgeschlagen. Dass diese

Darlehensforderung uneinbringlich sei, habe die Pflichtige nämlich weder

rechtsgenügend substanziert noch bewiesen. Jedenfalls belaufe sich "das Nettovermögen

der Pflichtigen aus ihrem Engagement in Frankreich" auf den Betrag von

Fr. 2'850'000.-. Aus diesen Gründen erweise sich der Einspracheentscheid

im sachlichen Ergebnis als zutreffend. Aufzuheben sei einzig die Kostenauflage

im Einspracheverfahren, da vor Steuerkommission nicht nur die

Ermessenseinschätzung im Streit gelegen habe und weil der Pflichtigen keine

Verletzung von Verfahrenspflichten zur Last falle.

IV. Mit vorliegender Beschwerde vom

11.

November 1999 beantragte die Pflichtige dem Verwaltungsgericht, den

Entscheid der Rekurskommission mit Ausnahme von Dispositivziffer 2

(Aufhebung der Kostenauflage der Steuerkommission C) aufzuheben und die Sache

unter Kosten- und Entschädigungsfolge zur Neubeurteilung an die Rekursinstanz

zurückzuweisen. Zur Begründung machte die Beschwerdeführerin im Wesentlichen

geltend, die Rekurskommission habe aktenwidrig angenommen, die Pflichtige habe

keinen Mietvertrag mit der SARL abgeschlossen. Sodann habe sie auf die

vertragsrechtlichen Beziehungen dieser beiden Rechtssubjekte zu Unrecht ohne

weiteres schweizerisches Recht zur Anwendung gebracht und auf dieser falschen

Grundlage zu Unrecht auf einen Eigenmietwertertrag geschlossen. Vor allem aber

habe sie im Rahmen der internationalen Steuerausscheidung die Aktiven und

Passiven der Pflichtigen in unzulässiger Weise saldiert, was die strittige

Einschätzung jeder Grundlage beraube und ohne weiteres zur beantragten

Rückweisung führen müsse.

Steuerrekurskommission und Steuerkommissär

beantragten Abweisung der Beschwerde.

Das

Verwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

Die Beschwerde betrifft das Steuerjahr

1995.

Somit gelangen gemäss § 269 Abs. 1 des Steuergesetzes vom

8.

Juni 1997 (StG) in der vorliegenden Streitsache noch die

materiellrechtlichen Bestimmungen des auf 1. Januar 1999 aufgehobenen

Steuergesetzes vom 8. Juli 1951 (aStG) zur Anwendung, wogegen sich das

Beschwerdeverfahren nach dem neuen Recht richtet (§ 280 Abs. 3 StG

e contrario).

2.

Mit der Steuerbeschwerde an das

Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3 StG alle

Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens,

und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen

Sachverhalts geltend gemacht werden. Das Verwaltungsgericht hat sich

infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch

die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig

festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der

Rekurskommission in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf

Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der

Rekursinstanz zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt

sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf

Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch.

3.

Gemäss § 19 lit. c aStG sind

unter anderem Einkünfte aus Liegenschaften, wie Pacht- und Mietzinsen,

steuerbar. Dazu gehören nach § 20 Abs. 1 aStG auch Naturaleinkünfte

mit Einschluss der Eigennutzung von Liegenschaften (sog. Eigenmietwert; vgl.

auch § 21 Abs. 1 lit. b und Abs. 2 StG;

Richner/Frei/Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz,

Zürich 1999, § 21 N 34 ff.). Nach der Rechtsprechung des

Bundesgerichts kommt die Vermietung einer Wohnung zu Vorzugsbedingungen an

nahe Verwandte - nicht aber die unentgeltliche überlassung zum Gebrauch durch solche Personen - keiner

beim Vermieter als Naturaleinkommen steuerbaren Eigennutzung gleich, sofern

keine Steuerumgehung vorliegt (BGE 115 Ia 329 ff.). Die Tatsachen,

welche den Schluss auf Eigennutzung einer Liegenschaft bzw. auf Gebrauchsleihe

statt eines Mietvertrags zu Sonderkonditionen unter nahen Verwandten schliessen

lassen, sind somit steuerbegründender bzw. steuererhöhender Natur.

4.

Nach § 132 StG (bzw. § 71 aStG)

haben die Steuerbehörden zusammen mit dem Steuerpflichtigen die für die

vollständige und richtige Besteuerung massgeblichen tatsächlichen und

rechtlichen Verhältnisse festzustellen. Dabei gilt die - vergröbernde -

Regel, dass die Steuerbehörde (genauer: die Einschätzungsbehörde) die

steuerbegründenden Tatsachen nachzuweisen hat, der Steuerpflichtige dagegen

jene Tatsachen, welche die Steuerschuld mindern oder aufheben. Bei der

Ausübung ihrer Untersuchungspflicht hat sie sich der im Steuergesetz

vorgesehenen Untersuchungsmittel zu bedienen, wobei der Steuerpflichtige an

der Untersuchung mitwirken muss (§§ 135 Abs. 2 und 132

Abs. 2 StG bzw. §§ 71 f. aStG; vgl. die Differenzierungen bei

Richner/Frei/Kaufmann, § 132 N 142).

5.

a) Die Rekurskommission ist im

angefochtenen Entscheid unter Hinweis auf die angeführte bundesgerichtliche

Rechtsprechung zum (Analogie-) Schluss gekommen, die Pflichtige habe im

Steuerjahr 1995 einen Eigenmietwert zu versteuern, weil sie der SARL Liegenschaften

im Sinn von Art. 305 OR unentgeltlich überlassen habe. Demgegenüber hatte

die Pflichtige im Einschätzungsverfahren sinngemäss behauptet, sie habe mit der

SARL zwar einen Mietvertrag abgeschlossen, jedoch wegen des schlechten

Geschäftsgangs bei der letzteren noch keine Miete kassiert. So heisst es in

einem Brief ihrer damaligen Steuervertreterin an den Steuerkommissär vom

7.

Oktober 1997 (als Zitat einer brieflichen Äusserung der Pflichtigen

gegenüber der Steuervertreterin): "Ich vermiete noch heute die Mauern ohne

einen Mietzins einzukassieren" (act--). In einem Schreiben vom

3.

November 1997 an den Steuerkommissär erklärte die Pflichtige (act. --):

"Ich bestätige nochmals, dass ich keinen

Mietzins der Firma SARL verrechne, weil diese Firma noch bis heute meine

private finanzielle Unterstützung braucht. [...] Mein persönlicher

freiwilliger Einsatz wird bei einem ev. Verkauf belohnt.". In der

Beschwerdeschrift hat die Pflichtige diese Äusserung zur Verdeutlichung

aufgegriffen und erklärt, sie habe damit zum Ausdruck bringen wollen, "das

Entgelt für die Vermietung der Liegenschaft mit der Auflage, dass die Mieterin

den Innenausbau auf eigene Rechnung vorzunehmen hat, sollte bei einem Verkauf

realisiert werden." Von Unentgeltlichkeit könne damit keine Rede sein.

Aktenwidrig ist deshalb jedenfalls die Feststellung der Rekurskommission

(angefochtener Entscheid S. 12), die Pflichtige habe nie "je

behauptet, mit der SARL einen Mietvertrag abgeschlossen zu haben".

Unzutreffend ist auch die Feststellung, die Pflichtige und die SARL hätten

nicht geltend, gemacht, "den Verzicht auf eine Miete mit irgendwelchen

Gegenleistungen der SARL abgegolten erhalten zu haben".

b) Freilich ist schon angesichts des Fehlens

jeder Angabe der Pflichtigen zur Höhe des Miet- oder Pachtzinses (als

Essentiale des Mietvertrags jedenfalls nach schweizerischem Recht) mehr als

fraglich ob diese Vorbringen der Pflichtigen das Vorliegen eines Mietvertrags

darzutun geeignet sind. Sodann erscheint der Versuch, den - erst noch höchst

ungewissen - Kapitalgewinn aus dem allfälligen Verkauf der SARL als miet- bzw.

pachtvertragliche Leistung der letzteren an die Pflichtige umzudeuten, als

verfehlt.

Nach dem unter Erwägung Ziff. 4 hiervor

Gesagten konnte und kann es jedoch ohnehin nicht Sache der Pflichtigen sein,

das Vorliegen eines Mietvertrags darzutun und zu beweisen, sondern obliegt es

umgekehrt der Steuerbehörde bzw. war es Sache der Rekurskommission, eine

Gebrauchsleihe nachzuweisen. Dabei mag offenbleiben, ob die Schlüsse, welche

die Rekurskommission aus dem (von ihr selber als fragwürdig bezeichneten) Präjudiz

BGE 115 Ia 329 ff. per Analogie gezogen hat, rechtlich haltbar sind.

c) Welcher Art das Vertragsverhältnis

zwischen der Pflichtigen und der SARL ist, beurteilt sich hier - nicht

anders als in Zivilrechtsstreitigkeiten vor schweizerischen Gerichten um

Sachverhalte mit Auslandberührung - vorab nach dem schweizerischen Kollisionsrecht.

So wie der Zivilrichter bisweilen zum Entscheid über fremdrechtliche Vorfragen

des öffentlichen Rechts berufen ist (vgl. Oscar Vogel, Grundriss des

Zivilprozessrechts, 4. Auflage Bern 1995, § 1 N. 6), so

haben die Steuer(justiz)organe mitunter zivilrechtliche Vorfragen zu

beantworten (vgl. RB 1993 Nr. 28 betreffend Willensmängel bei Grundstückkauf)

bzw. vorfrageweise abzuklären, nach welchem materiellen Zivilrecht eines bestimmten

Staats die behaupteten steuerrechtserheblichen Rechtsbeziehungen überhaupt zu

qualifizieren und allenfalls einem bestimmten Vertragstypus zuzuordnen sind.

Die Nicht-anwendung oder nicht richtige Anwendung von Kollisionsrecht kommt

einer Verletzung nicht nur des zu Unrecht nicht angewandten materiellen Rechts

gleich, sondern ist zugleich eine Verletzung des ersteren (im Sinn von

Art. 68 Abs. 1 lit. b des Bundesrechtspflegegesetzes vom

16.

Dezember 1943) selber. Dass die Rekurskommission derlei rechtliche

Ab-klärungen unterlassen und ohne weiteres materielles schweizerisches

Obligationenrecht als Vertragsstatut angewendet hat, beruht, wie ihre

Darlegungen in der Beschwerdeantwort vermuten lassen, auf einem Fehlverständnis

der Tragweite von Art. 16 des Bundesgesetzes über das internationale

Privatrecht vom 18. Dezember 1987 (IPRG). Entgegen der Auffas-sung der

Rekurskommission auferlegt diese Vorschrift der Pflichtigen keineswegs,

ein-schlägiges französische Recht - sollte es überhaupt anwendbar

sein - nachzuweisen und ge-stützt auf dieses darzutun, dass ein

Mietvertrag vorliege. Ausländische Rechtssätze sind wegen des Grundsatzes der

Rechtsanwendung von Amts wegen (Offizialmaxime) nur insoweit von den Parteien

nachzuweisen, als das Gericht keine sichere Kenntnis davon hat (vgl. Martin

Zweifel in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, Basel und

Frankfurt am Main 1997, Art. 46 StHG N. 19; Vogel, 10 N. 10

und 6 N. 65, 13 N. 192 a und b; BGE 119 II 94).

Letzteres lässt sich gerade mit Blick auf das französische Zivilrecht wohl kaum

sagen. Selbst wenn aber die Beweislast auf eine der Parteien zu überwälzen

wäre, müsste es sich nach den im Steuer(justiz)verfahren geltenden

Beweislastregeln (vgl. vorstehend Erwägung Ziff. 4) im vorliegenden

Streitzusammenhang um den Beschwerdegegner, und nicht um die

Beschwerdeführerin handeln.

d) Die Rekurskommission hat somit auf

falscher rechtlicher Grundlage entschieden, die Pflichtige habe mit der SARL

einen Gebrauchsleihevertrag geschlossen und daraus ab-geleitet, sie habe sich

im internationalen Verhältnis einen Eigenmietwert "E" anrechnen zu

lassen. Vielmehr wäre in einem ersten Schritt abzuklären gewesen, nach welchem

materiellen Recht die vertraglichen Beziehungen überhaupt zu beurteilen sind

(vgl. Art. 117 und 119 IPRG). Solange dies nicht feststeht, fehlt es

von vornherein an den rechtlichen Voraussetzungen für die Aufrechnung eines

Eigenmietwerts.

6.

Die Rekurskommission hat sich gar nicht

erst mit der vom Steuerkommissär in dessen Rekursantwort vertretenen - und

in der Beschwerdebeantwortung erneut verfochtenen - These befasst, der

Pflichtigen wären eventuell, nämlich für den Fall des Fehlens der

Eigenmietwertbesteuerung, in Wirklichkeit weder vereinbarte noch bezahlte

Darlehenszinsen der SARL als Einkommen aufzurechnen. Das Verwaltungsgericht

braucht sich deshalb auch im heutigen Urteil nicht, jedenfalls nicht

abschliessend, hierzu zu äussern. Bemerkt sei lediglich, dass die

Voraussetzungen einer verdeckten Gewinnausschüttung in Form von übersetzen

Zinsen der Gesellschaft auf einem Darlehen des Gesellschafters (bzw. sog. verdecktem

Eigenkapital der Gesellschaft; vgl. Richner/Frei/Kaufmann, § 80

N 1 ff.) hier nicht dargetan und dass eine rechtliche Grundlage für

eine solche Aufrechnung auch anderweitig nicht ersichtlich ist. Selbst wenn

namentlich Art. 313 OR auf den vorliegenden Sachverhalt überhaupt

anwendbar wäre (vgl. Art. 117 IPRG), schüfe jedenfalls diese Vorschrift

allein noch keine Grundlage für die einkommenssteuerwirksame Aufrechnung fiktiver

Zinseinnahmen.

7.

Der Steuerkommissär hat in seinem

Einschätzungsentscheid vom 4. November 1997 in übereinstimmung mit der Steuererklärung 1995 der Pflichtigen

vom 18. Dezember 1995 im Rahmen der Steuerausscheidung dem Nachbarland

Frankreich liegenschaftliche Werte von Fr. 2'850'000.- und dem Kanton

Zürich Wertschriften und Guthaben zum Vermögenssteuerwert per 31.12.1994 von

insgesamt Fr. 126'075.- zugewiesen. In diesem letzteren Betrag ist die im

Wertschriftenverzeichnis zum sog. Pro-memoria-Franken eingestellte

Darlehensforderung der Pflichtigen gegenüber der SARL inbegriffen. Die Rekurskommission

hat diese Einschätzung bestätigt. Deshalb erweist sich der an sie gerichtete

Vorwurf der Beschwerdeführerin, sie habe im Rahmen der Repartition mit

Frankreich rechtsverletzend nicht zwischen beweglichem und unbegweglichem

Vermögen der Pflichtigen sowie zwischen Aktiven und Passiven unterschieden,

sondern in unzulässiger Vermengung dieser Komponenten auf ein

"Nettovermögen der Pflichtigen aus ihrem Engagement in Frankreich"

von Fr. 2'850'000.- geschlossen, genau genommen als unzutreffend.

Vorzuwerfen ist der Rekurskommission hingegen, widersprüchlich entschieden zu

haben. Denn es ging nicht an, einerseits die Bewertung des Darlehens als

Nonvaleur durch den Steuerkommissär im Rahmen der Steuerausscheidung als

richtig zu übernehmen und anderseits zu argumentieren, die Beschwerdeführerin

habe mit keinem Wort dargetan, weshalb das Darlehen wertlos sein soll, zumal

sich dies insbesondere auch nicht aus dem Geschäftsabschluss 1994 der SARL

herleiten lasse (angefochtener Entscheid S. 14). Es kommt hinzu, dass in

der Tat jedenfalls letztere Feststellung keineswegs unbegründet ist. Die SARL

war nämlich aufgrund der Bilanz und Erfolgsrechnung des Geschäftsjahrs 1994

nicht überschuldet, ja wies nicht einmal eine Unterbilanz aus.

Vorab hätte die Rekurskommission aber ihre

die internationale Vermögenssteuerausscheidung per 31.12.1994 und damit die

Steuereinschätzung 1995 massgeblich beeinflussende These von der

sachenrechtlichen "Anwachsung" der von der SARL getätigten

Aufwendungen bei der Pflichtigen als Eigentümerin der fraglichen Grundstücke

bzw. die Entstehung einer Bereicherungsforderung der SARL unter

kollisionsrechtlichen Gesichtspunkten zu prüfen gehabt. Dies hat sie im

wiederaufzunehmenden Verfahren nachzuholen. Erst wenn sich bewahrheiten sollte,

dass französisches Recht für die Beurteilung der obligationen- und/oder

sachenrechtlichen Konsequenzen der baulichen Wertschöpfung auf den

ausländischen Grundstücken der Pflichtigen durch ihre Gesellschaft auf Rechnung

der letzteren anwendbar sein sollte, könnte sich überhaupt die Frage nach der

Beweislastverteilung stellen (vgl. Erwägung Ziff. 5 c u. d

hiervor). Da angesichts der insoweit unumstrittenen Regeln der

Schuldzinsenrepartition einerseits und der erheblichen Schuldzinsenlast bei

der Pflichtigen im Bemessungsjahr 1994 der Beschwerdegegner ein auf der Hand

liegendes Interesse an der Zuweisung möglichst hoher liegenschaftlicher Werte

im Ausland hat, ist, sofern nicht ohnehin französisches Zivilrecht durch die

Rekurskommission vorfrageweise von Amts wegen anzuwenden ist, der

Beschwerdegegner für den Nachweis derjenigen ausländischen Rechtssätze

beweisbelastet, die sich in diesem Sinn auswirken.

Diese Erwägungen führen zur Gutheissung der

Beschwerde.

8.

...

Demgemäss

entscheidet das Verwaltungsgericht:

1.

Die Beschwerde wird gutgeheissen. Die

Sache wird zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid im Sinn der

Erwägungen an die Rekurskommission I zurückgewiesen.

2.

...