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Entscheid

SB.2000.00042

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2000.00042

10. Januar 2001Deutsch10 min

(URT.2001.6023)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

I. Mit öffentlich beurkundetem Kaufvertrag

vom 30. Juni 1995 vereinbarte die G. AG mit H. den Erwerb des

Grundstücks aKat.Nr. 01. In der von den Parteien am 29. Ju­ni 1995

geschlossenen schriftlichen Vereinbarung wurde der G. AG das Recht eingeräumt,

sämtliche aus dem Kaufvertrag "entspringenden Rechte und Pflichten auf

einen Dritten zu übertragen". Ferner wurde die Käuferin berechtigt, vor

der Eigentumsübertragung das Grundstück auf eigene Kosten zu parzellieren.

Der Gemeinderat I. erteilte der G. AG am 14. November

1995 die Bewilligung für eine Arealüberbauung auf dem Grundstück mit

Reiheneinfamilienhäusern. Im Nachgang zur Baubewilligung liess die G. AG das

Grundstück in Hausgrundstücke aufteilen.

Mit Beschluss vom 22. Dezember 1995 wies

der Bezirksrat ein Gesuch der G. AG um Feststellung der

Nichtbewilligungspflicht des Grundstückerwerbs ab. Das am 9. Januar 1996

gestellte Wiedererwägungsgesuch blieb ebenfalls erfolglos. In der Folge

verkaufte H. zwischen Juni 1996 und Oktober 1996 die Parzellen an diverse

Käufer sowie an J. Im gleichen Zeitraum schlossen die Landerwerber ausser J.

Werkverträge mit der G. AG über die Erstellung von Einfamilienhäusern ab.

Der Gemeinderat I. kam zum Schluss, es liege

ein Kettengeschäft vor und besteuer­te deshalb sowohl die wirtschaftliche

Handänderung zwischen H. und der G. AG als auch die zweite wirtschaftliche

Handänderung zwischen dieser und J. Der Gemeinderat auferleg­te J. unter

Zusammenrechnung von Land- und Werkpreis Handänderungssteuern von Fr. ...

Erwägungen

II. Die Steuerrekurskommission hiess den

dagegen erhobenen Rekurs teilweise gut. Sie erwog, die G. AG habe nach

rechtskräftiger Verweigerung der behördlichen Zustimmung, die gemäss

Art. 26 Abs. 2 lit. b des Bundesgesetzes über den Erwerb

von Grundstü­cken durch Personen im Ausland vom 16. Dezember 1983 (BewG) zur Nichtigkeit des Kaufvertrags geführt habe, keine

eigentümerähnliche Stellung (mehr) inne gehabt. Es hätten daher keine

wirtschaftlichen, sondern nur zivilrechtliche Handänderungen zwischen H. und

den Endkäufern bzw. J. stattgefunden. ...

III. J. liess Beschwerde an das

Verwaltungsgericht erheben mit folgenden Anträgen:

"1. Es

sei Ziff. 3 des Dispositivs des Entscheides der Steuerrekurskommission [...]

aufzuheben [...].

2.

Alles

unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten der Beschwerdegegnerin."

Mit Beschwerde liess die Gemeinde I. dem

Verwaltungsgericht beantragen, es seien J. Handänderungssteuern im Ausmass der

ihn treffenden Verfügung der Gemeinde I. aufzuerlegen. Ausserdem verlangte

sie die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Die Steuerrekurskommission schloss auf

Abweisung der Beschwerden. Die Beschwerdeführenden beantragten gegenseitig

Abweisung der Beschwerde und Zusprechung einer Parteientschädigung.

Das

Verwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

Die Beschwerde des Pflichtigen und der

Gemeinde I. betreffen dieselben Parteien und denselben Entscheid. Es

rechtfertigt sich daher, die beiden Beschwerdeverfahren zu vereinigen.

2.

a) Mit der Steuerbeschwerde an das

Verwaltungsgericht in Grundsteuersachen können laut § 153 Abs. 3 in

Verbindung mit § 213 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle

Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens,

und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen

Sachverhalts geltend gemacht werden.

b) Für das Beschwerdeverfahren vor

Verwaltungsgericht ist auch unter dem neuen Recht am bisher in § 95

Abs. 4 des Steuergesetzes vom 8. Juli 1951 (aStG) ausdrücklich

geregelten Novenverbot festzuhalten. Für das Verwaltungsgericht ist somit die

gleiche Ak­tenlage massgebend wie für die Rekurskommission. Tatsachen oder

Beweismittel, die nicht (spätestens) im Rekursverfahren behauptet bzw.

vorgelegt oder angerufen worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren

grundsätzlich nicht nachgebracht werden (RB 1999 Nr. 150; Felix

Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher

Steuergesetz, Zürich 1999, § 153 N. 43).

3.

a) Laut des vorliegend gemäss § 279 Abs. 1 StG

anwendbaren § 178 Abs. 2 lit. a aStG sind Rechtsgeschäfte, die

in Bezug auf die Verfügungsgewalt über ein Grundstück tatsächlich und

wirtschaftlich wie eine Handänderung wirken, den "zivilrechtlichen Hand­änderungen",

worunter die sachenrechtliche Übertragung des Eigentums an Grundstücken

verstanden wird, gleichgestellt (§ 178 Abs. 1 lit. a StG). Die

Annahme einer solchen wirtschaftlichen Handänderung setzt voraus, dass

wesentliche Teile der dem Grundeigentum innewohnenden Verfügungsgewalt

rechtsgeschäftlich übertragen werden, so dass gesagt werden kann, das fragliche

Rechtsgeschäft wirke "tatsächlich und wirtschaftlich" wie eine

(zivilrechtliche) Handänderung an einem Grundstück. Dieser Tatbestand ist

erfüllt, wenn mit den übertragenen Rechten Befugnisse verbunden sind, die dem

jeweiligen Inhaber eine Stellung einräumen, welche tatsächlich und

wirtschaftlich jener eines Eigentümers gleichkommt. Alsdann ist nicht auf die

formelle (äussere) Rechtswirkung, sondern auf die erziel­te tatsächliche und

wirtschaftliche Wirkung abzustellen (RB 1977 Nr. 92).

Eine rechtsgeschäftliche Übertragung wesentlicher Teile der

dem Grundeigentum innewohnenden Verfügungsgewalt erfolgt etwa beim Vollzug von

Kettengeschäften. Ein solcher Kettenhandel liegt insbesondere dann vor, wenn

eine natürliche oder juristische Person mit dem Eigentümer über ein Grundstück

einen Kauf- oder Kaufrechtsvertrag mit einer Substitutionsklausel abschliesst,

die sie mit der Wirkung ausübt, dass ein Dritter in den Vertrag eintritt und

das Grundstück vom zivilrechtlichen Eigentümer erwirbt (RB 1984 Nr. 67,

auch zum Folgenden). Auch ein blosser Verzicht des Berechtigten kann genügen,

falls damit dem Dritten zum Grundstückerwerb verholfen werden soll und wird (RB

1978.

Nr. 81). Ebenso sind Vertragsgestaltungen ohne formelle Substitutionsklausel

denkbar, die zum gleichen tatsächlichen und wirtschaftlichen Ergebnis führen

(RB 1960 Nr. 89 und 1977 Nr. 92). Entscheidend ist, dass der

Berechtigte die wirtschaftliche Verfügungsmacht nicht nur eingeräumt erhält,

sondern diese zugunsten eines Dritten, der den Kauf hernach vollzieht,

tatsächlich ausübt (RB 1965 Nr. 54, 1966 Nrn. 52 und 59, 1975

Nr. 52). Bei diesem Vorgang sind demnach zwei Schritte zu unterscheiden,

von denen jeder für sich als wirtschaftliche Handänderung steuerbar ist (RB

1968.

Nr. 30; August Reimann/Ferdinand Zuppinger/Erwin Schärrer, Kommentar

zum Zürcher Steuergesetz, 4. Band, Bern 1966, § 78 N. 1 in

Verbindung mit § 161 N. 56). Dabei ist es belanglos, von welchen

Absichten und Vorhaben sich der Berechtigte leiten liess und welches Ziel er

verfolgte. Nur soweit seine Absichten und Ziele in der Vertragsgestaltung ihren

Niederschlag gefunden haben, können sie die Frage mitbeantworten, ob er

wesentliche Machtbefugnisse über das Grundstück gehabt hat oder nicht (RB 1997

Nr. 55, auch zum Folgenden).

Dem Kettengeschäft mag typischerweise ein gültiger Kauf-,

Kaufrechts- oder Vorkaufrechtsvertrag mit öffentlich beurkundeter sogenannter

Substitutionsklausel zugrunde liegen, wobei letzteres Merkmal seit je her auch

durch andere Gestaltungsmöglichkeiten mit gleichem tatsächlichem und

wirtschaftlichem Ergebnis ersetzt werden kann (RB 1960 Nr. 89). Nach der

Rechtsprechung des Bundesgerichts ist in steuerrechtlicher Hinsicht aber

weniger die zivilrechtliche Gültigkeit etwa eines Kaufrechts entscheidend,

sondern die tatsächliche Ausübung gleichzeitig oder später übertragener

wirtschaftlicher Verfügungsmacht (BGr, 22. März 1985, StE 1985

B 42.22 Nr. 1). Es kommt somit nicht in erster Linie darauf an, ob

die von den Beteiligten vereinbarte Ordnung zivilrechtlich durchsetzbar ist;

ausschlaggebend ist vielmehr, dass sie sich an die eingegangenen

Verpflichtungen gebunden fühlten und diese tatsächlich auch erfüllten (Martin

Steiner, Die neuere Praxis zur wirtschaftlichen Betrachtungsweise, ASA 52

(1983/84), S. 313; Ferdinand Zuppinger/Erwin Schärrer/Ferdinand

Fessler/Markus Reich, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Ergänzungsband,

2.

A., Bern 1983, § 161 N. 59).

Der Nachweis einer wirtschaftlichen Handänderung obliegt

- zumal es sich hierbei um eine steuerbegründende Tatsache handelt -

der Steuerbehörde (RB 1990 Nr. 36, 1981 Nr. 90 mit Hinweisen; Martin

Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungs­verfahren, Zürich

1989, S. 110). Die Steuerbehörde hat aufzuzeigen und zu beweisen, dass der

Steuerpflichtige die eigentumsähnlichen Befugnisse erworben hat, durch welchen

Vorgang dies geschehen ist, dass er diese Befugnisse durch Übertragung auf eine

Drittperson ausgeübt hat und durch welchen Vorgang dies geschehen ist

(Reimann/Zuppinger/Schärrer, § 161 N. 54; RB ORK 1953 Nr. 89).

b) Massgebend für die Beurteilung der Frage, ob vorliegend ein

steuerbares Kettengeschäft vorliegt, ist, ob der G. AG aufgrund der

Vertragsgestaltung die wirtschaftliche Verfügungsmacht über das Grundstück

aKat.Nr. 01 eingeräumt wurde und diese in der Fol­ge zugunsten von J.

(teilweise) darauf verzichtet hat.

Rechtsgeschäfte über einen Erwerb, für den der Erwerber einer

Bewilligung bedarf, bleiben ohne rechtskräftige Bewilligung unwirksam

(Art. 26 Abs. 1 BewG). Das Rechtsgeschäft wird dann nichtig, wenn der

Erwerber das Rechtsgeschäft vollzieht, ohne um die Be­willigung nachzusuchen

oder bevor die Bewilligung in Rechtskraft tritt sowie wenn die Be­willigungsbehörde

die Bewilligung rechtskräftig verweigert oder widerrufen hat (Art. 26

Abs. 2 lit. a und b BewG). Im Fall der Nichtigkeit können

versprochene Leistungen nicht eingefordert, aber erbrachte Leistungen innerhalb

eines Jahrs zurückgefordert werden (Art. 26 Abs. 4 lit. a und b

BewG). Handeln die Parteien nicht von sich aus, so kann die be­schwerdeberechtigte

kantonale Behörde oder das Bundesamt für Justiz auf Wiederherstellung des

ursprünglichen Zustands oder der Zwangsverwertung des Grundstücks klagen

(Art. 27 BewG).

Der Bezirksrat lehnte das Gesuch der G. AG um Feststellung der

Nichtbewilligungspflicht des Grundstückgeschäfts in der Gemeinde I. ab. Dagegen

führte weder die Di­rektion der Volkswirtschaft des Kantons Zürich noch das

Bundesamt für Justiz des Eidg. Justiz- und Polizeidepartements Beschwerde. Das

von der G. AG gestellte Wiedererwägungsgesuch wurde abgewiesen. An diesen

rechtskräftigen Beschluss des Bezirksrats, mit welchem die Bewilligungspflicht

der G. AG festgestellt wurde, ist das Gericht gebunden (RB 1983 Nr. 70).

Damit steht fest, dass die Verkäufe der Teilparzellen des Grundstücks

aKat.Nr. 01 nach Rechtskraft des Beschlusses des Bezirksrats erfolgten. Zwar hat der Bezirksrat lediglich die Bewilligungspflicht des

vorliegend zu beurteilenden Rechtsgeschäfts festgestellt, was nach dem Gesagten

zunächst nur zu dessen Unwirksamkeit geführt hat. Aufgrund der Aktenlage ist es

jedoch ohne weiteres ersichtlich, dass vorliegendenfalls weder die

Bewilligungsgründe von Art. 8 BewG noch diejenigen des kantonalen Gesetzes

er­füllt waren (Einführungsgesetz zum Bundesgesetz über den Erwerb von

Grundstücken durch Personen im Ausland vom 4. Dezember 1988; vgl.

Art. 9 BewG). Somit mussten die Vertragsparteien auch damit rechnen, dass

ihnen eine solche Bewilligung nie erteilt würde und waren deshalb auch nicht gehalten,

um eine solche nachzusuchen. Abgesehen davon wäre das Rechtsgeschäft spätestens

mit dem Vollzug nichtig geworden. Ferner unterliegt der

Bewilligungspflicht nicht nur die grundbuchliche Übertragung von Grundeigentum,

sondern - nach dem Prinzip der wirtschaftlichen Betrachtungsweise -

jedes Rechtsgeschäft, das einer Person im Ausland die tatsächliche

Verfügungsmacht über ein bewilligungspflichtiges Grundstück verschafft. Als

Erwerb eines Grundstücks gilt deshalb auch der Erwerb anderer Rechte, die dem

Erwerber eine ähnliche Stellung wie dem Eigentümer eines Grundstücks

verschaffen können (Art. 4 Abs. 1 lit. g BewG). Damit war es der

G. AG aufgrund öffentlich rechtlicher Bestimmungen gleichermassen untersagt,

das zivilrechtliche Eigentum über das Grundstück aKat.Nr. 01 oder die

wirtschaftliche Verfügungsmacht darüber zu erwerben. Infolgedessen konnten und

durften sich die Vertragsparteien nicht mehr an den Kaufvertrag und an die

damit zusammenhängende Vereinbarung gebunden fühlen. Konnte die G. AG die wirtschaftliche

Verfügungsmacht über das Grundstück unter der Herrschaft des BewG gar nie

erwerben, so war sie auch nicht in der Lage, Teile davon an J. weiterzugeben

bzw. zu dessen Gunsten darauf zu verzichten. Wenn die G. AG nach dem

abschlägigen Entscheid des Bezirksrats Käufer für die einzelnen Parzellen

suchte, so tat sie dies nicht als wirtschaftliche Eigentümerin, sondern im

Interesse von H. Dass dieser die Grundstücke zum nämlichen Preis, wie mit der

G. AG vereinbart, an J. verkaufte, tut nichts zur Sache. Die vorliegende

Rechtslage unterscheidet sich denn auch von derjenigen der Formungültigkeit des

Vertrags. Während beim Fehlen einer Bewilligung die Vertragsfreiheit der

Parteien hinsichtlich der Inhaltsfreiheit beschränkt wird, indem der

Rechtserwerb unabhängig vom Parteiwillen durch das BewG untersagt wird, ist es

den Parteien bei Form­ungültigkeit des Rechtsgeschäfts indessen unbenommen,

sich im gegenseitigen Einverneh­men an das Vereinbarte zu halten oder den

Formmangel zu beheben. Aufgrund dieser Erwägungen hat die

Steuerrekurskommission zu Recht festgestellt, dass keine wirtschaftlichen,

sondern nur zivilrechtliche Handänderungen zwischen H. und J. stattgefunden

haben.

Ob die Voraussetzungen für eine Zusammenrechnung von Landpreis

und Werklohn erfüllt sind, ist im vorliegenden Verfahren nicht zu entscheiden.

4.

...

Aufgrund der Erwägungen ist sowohl die

Beschwerde von J. als auch der Gemeinde I. abzuweisen.

5.

...

Demgemäss

beschliesst das Verwaltungsgericht:

Die Beschwerdeverfahren ... und ...

werden vereinigt;

und

entscheidet:

1.

Die Beschwerden werden abgewiesen.

2.

...