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Entscheid

SB.2000.00059

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2000.00059

10. Januar 2001Deutsch12 min

(URT.2001.6026)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

I. Die mit A verheiratete B ist als

selbständig erwerbstätige Kinderärztin in X tätig. Sowohl die

Praxisräumlichkeiten wie auch die private Wohnung der Pflichtigen befanden sich

bis März 1996 an der U-Strasse, X. Hernach zog das pflichtige Ehepaar in ein Eigen­heim

an der V-Strasse, X, wo die Pflichtige auch die Arztpraxis betrieb. Neben der

ärztli­chen Tätigkeit machte die pflichtige Ehefrau unter dem Namen

"Oldtimer-Handel" die Ausübung einer weiteren selbständigen

Erwerbstätigkeit geltend und wies in den Steuerer­klärungen 1996 und 1997

Verluste aus dieser Tätigkeit von Fr. ... bzw. Fr. ....- aus. Das

deklarierte Reineinkommen lautete auf Fr. ... (1996) bzw. auf Fr.

...(1997) und das Reinvermögen auf Fr. ... bzw. Fr. 0.

Nachdem im März/April 1999 betreffend die

Geschäftsjahre 1995 und 1996 eine steueramtliche Buchprüfung und ein

anschliessendes Auflageverfahren durchgeführt wor­den waren, schätzte der

Steuerkommissär die Pflichtigen, nachdem sie die ihnen unterbrei­teten

Einschätzungsvorschläge abgelehnt hatten, am 13. Oktober 1999 für das

Steuerjahr 1996 mit einem Reineinkommen von Fr. ... und einem Reinvermögen

von Fr. ... und für das Steuerjahr 1997 mit einem Reineinkommen von

Fr. ... und einem Reinvermögen von Fr. ... ein.

Das kantonale Steueramt bestätigte die

Einschätzungen mit Einspracheentscheid vom 13. Januar 2000.

Erwägungen

II. Den dagegen erhobenen Rekurs wies die

Steuerrekurskommission I am 25. Juli 2000 ab, nachdem sie mit Auflage

vom 11. Mai 2000 bezüglich der behaupteten Fremdfi­nanzierung des Oldtimer-Handels

eine ergänzende Untersuchung durchgeführt hatte.

III. Die Pflichtigen liessen mit Beschwerde

vom 6. September 2000 dem Verwal­tungsgericht Folgendes beantragen:

"1. Wir beantragen, die

Aufrechnung der Mietkosten in der Höhe von CHF .... fallenzulassen oder

angemessen zu reduzieren. Ebenso sollte die Aufrechnung von CHF ... auf

CHF ... oder an­gemessen reduziert werden.

2.

Bei der Aufrechnung des

Privatanteils bezüglich der Umzugskosten ist der Privatanteil analog zu den

Mietkosten (Vorschlag: ein Sechstel) festzulegen.

3.

Der Oldtimer-Handel ist als

selbständige (Neben)Erwerbstätigkeit zu qualifizieren und die Verluste von

CHF ... beziehungsweise CHF ... vollumfänglich zum Abzug

zuzulassen."

Die Steuerrekurskommission I und das

kantonale Steueramt schlossen auf Abwei­sung der Beschwerde.

Das

Verwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

a) Mit Beschwerde an das

Verwaltungsgericht können laut dem gemäss § 280 Abs. 3 des

Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) anwendbaren § 153 Abs. 3

StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Über­schreitung oder Missbrauch

des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Fest­stel­lung des rechts­erheblichen

Sachverhalts geltend gemacht werden.

b) Für das Beschwerdeverfahren vor

Verwaltungsgericht gilt auch unter dem neu­en Recht das bisher in § 95

Abs. 4 des Steuergesetzes vom 8. Juli 1951 (aStG) ausdrücklich

geregel­te Noven­verbot. Für das Verwal­tungsge­richt ist somit die gleiche Ak­tenlage

mass­gebend wie für die Re­kurs­kommis­sion. Tatsachen oder Beweis­mittel, die

nicht (spätestens) im Rekurs­verfah­ren be­haup­tet bzw. vor­ge­legt oder

angerufen worden sind, dürfen in­folge­dessen im Be­­schwer­deverfahren grund­sätz­lich

nicht nach­ge­bracht wer­den (RB 1999 Nrn. 149 und 150;

Richner/Frei/Kaufmann, Kom­mentar zum harmoni­sierten Zürcher Steu­er­gesetz,

Zürich 1999, § 153 N. 43).

2.

a) Laut § 19 lit. b aStG,

welcher vorliegend gemäss § 269 Abs. 1 Satz 2 StG zur An­wendung

gelangt, sind steuerbar die Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit. Nach

§ 25 Abs. 1 lit. b aStG werden von den steuerbaren Einkünften

abgezogen die für diese Erwerbstätig­keit notwendigen Ausgaben und besonderen

Aufwendungen. Die Re­kurs­kommission hat die geltenden Grundsätze für die

Abzugsfähigkeit von geschäftsmässig begründeten Aufwendungen zutreffend

dargestellt und zu Recht auch auf die Substanzie­rungspflicht und Beweislast

bezüglich steuermindernder Tatsachen hingewiesen. Auf die diesbezüglichen

Erwägungen kann verwiesen werden (vgl. § 161 des Gerichtsverfassungs­gesetzes

vom 13. Juni 1976).

b) Vor Verwaltungsgericht ist die Frage, ob

der Steuerkommissär zu Recht eine Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen

vorgenommen hat und das Einkommen aus der Praxistätigkeit der pflichtigen

Ehefrau in den Steuerjahren 1996 und 1997 auf Fr. ... bzw. Fr. ...

schätzte, nicht mehr streitig. Da sich die vorgenom­mene Schätzung auch nicht

als missbräuchlich erweist, ist darauf nicht mehr einzugehen.

c) Die Pflichtigen belasteten die

Erfolgsrechnungen 1995 und 1996 mit Mietkosten für Räumlichkeiten an der

U-Strasse in X von Fr. ... bzw. Fr. ... (bis April 1996). Davon

wurden im Geschäftsjahr 1995 Fr. ... als Privatanteil ausge­schieden. Der

Steuerkommissär schätzte den Privatanteil an den Mietkosten auf die Hälfte der

Ge­samtmiete und rechnete im Geschäftsjahr 1995 einen weiteren Privatanteil von

Fr. ... und im Folgejahr von Fr. ... auf. Unbestritten blieb, dass

die gemieteten Räumlich­keiten von den Pflichtigen sowohl privat als auch

geschäftlich genutzt worden sind. Indes­sen haben die Pflichtigen bis vor

Rekurskommission keine genügende Sachdar­stellung über die Aufteilung der

Wohnung in einen Privat- und einen Praxisteil gegeben, anhand derer eine genaue

Zuteilung der Mietkosten möglich gewesen wäre. Zwar wurde behauptet, fünf Räume

(Rezeption, Labor, Warteraum, zwei Behandlungszimmer) seien der Praxis

zugeteilt worden. Die weiteren zwei Zimmer seien zu Wohnzwecken und als Büro

benutzt worden. Diese Beschreibung gibt indessen keinen Aufschluss über die flä­chenmässige

Verteilung des Wohn- bzw. Praxisraums auf die gesamte Fläche. Ferner ha­ben die

Pflichti­gen es vor Rekurskommission unterlassen, ihre Behauptungen durch wei­tere

geeignete Beweismittel, wie Zeugenaussagen, Pläne oder zumindest Skizzen der

Woh­nung zu ver­vollständigen. Dem Einwand, die Pflichtigen hätten Plänen keine

Beweiskraft beigemessen und es sei ihnen nicht bewusst gewesen, dass

Zeugenaussagen ein taugliches Beweismittel seien, ist unbehelflich. Zum einen

wurden sie bereits im Einspracheentscheid auf die Not­wendigkeit von

Beweismitteln aufmerksam gemacht und zum anderen waren sie im Ein­schätzungsverfahren

durch eine Treuhandgesellschaft fachkundig vertreten. Es ist den Pflichtigen

zwar darin beizupflichten, dass die Beweisführung 1999, rund drei Jahre nach­dem

sie die streitbetroffene Wohnung verlassen hatten, mit gewissen Schwierigkeiten

ver­bunden war. Doch konnten und durften sich die Pflichtigen nicht darauf

verlassen, der ih­nen vom Steuerkommissär aufgerechnete Privatanteil von

Fr. ... könnte nicht er­höht werden. Das Prinzip der Periodizität der

Steuererhebung erlaubt es, die Frage nach der ge­schäftsmässigen Begründetheit

und die Höhe einer geltend gemachten Aufwendung für jedes Steuerjahr erneut zu

überprüfen. Daher wäre es Sache der Pflichtigen gewesen, be­reits im damaligen

Zeitpunkt das Nötige für eine allfällige Beweisführung vorzukehren. Die erst

vor Verwaltungsgericht nachgereichten Pläne und Skizzen der Wohnung sowie das

Beweismittel der Arztgehilfin als Zeugin können vor Verwaltungsgericht nicht

mehr gehört werden (vgl. E. 1b). Haben die Pflichtigen nach dem Gesagten

vor Rekurskommission we­der eine substanzierte Sachdarstellung geliefert, noch

ihre Behauptungen bewiesen, so ist die vom Steuerkommissär vorgenommene

schätzungsweise hälftige Aufteilung der ver­buchten Miete in einen Privat- und

Geschäftsanteil nicht zu beanstanden.

d) Im weiteren belasteten die Pflichtigen die

Erfolgsrechnung 1996 mit Umzugs­-kos­ten von insgesamt Fr. .... Der

Steuerkommissär rechnete davon einen Privatanteil von Fr. ... für den

Umzug der Privatwohnung auf. Die Pflichtigen verfechten, der Pri­vatanteil sei

im Verhältnis der Mietkosten von einem Sechstel, rund Fr. ..., festzu­le­gen.

Die Rekurskommission hat zu Recht

festgestellt, die Pflichtigen hätten keine Grund­lage geliefert, welche eine

bessere Schätzung als diejenige des Steuerkommissärs rechtfertigen würde.

Insbesondere haben sie in keiner Weise dargelegt, welche privaten Gegenstände

transportiert worden sind und wie sich das Umzugsvolumen auf den Ge­schäfts-

und den Privatanteil verteilt hat. Erst vor Verwaltungsgericht machen sie

geltend, es sei privat lediglich nur ein Teil eines Zimmers übersiedelt worden,

der Rest sei "in die Mulde geworfen worden". Diese erweiterte

Sachdarstellung ist als Noven nicht mehr zu hören (vgl. E. 1b) und würde

ohnehin für die Umstossung der vom Steuerkommissär vor­genommenen Schätzung

nicht genügen. Weiter machen die Pflichtigen geltend, sie hätten bereits einen

Privatanteil von gut Fr. ... für den Umzug von privaten Vitrinen bilan­ziert.

Die sich somit auf insgesamt Fr. ... belaufenden privaten Umzugskosten

sind zwar relativ hoch, machen indessen lediglich gut einen Drittel der

gesamten Kosten von Fr. ... aus. Die vom Steuerkommissär vorgenommene

Schätzung ist damit nicht zu beanstanden.

3.

a) Nach der Rechtsprechung des

Verwaltungsgerichts ist die selbstän­dige Er­werbs­tä­tigkeit dadurch

gekennzeichnet, dass ihr Träger durch Einsatz von Arbeitsleistung und Ka­pital

in frei bestimmter Selbstorganisation planmässig, anhaltend und nach aussen

sichtbar zum Zweck der Gewinnerzielung am wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt

(RB 1988 Nr. 23 = StE 1989 B 23.1 Nr. 17). Selbständig Erwerbende

können neben dem all­gemein zulässigen Abzügen Geschäftsverluste aus dem

Bemessungsjahr unmittelbar vor­angegangenen vier Geschäftsjahren geltend

machen, soweit sie bei den bisherigen Ein­schät­zungen noch nicht

berücksichtigt worden sind (§ 27 aStG). Die Steuerbehörden haben zusammen

mit dem Steuerpflichtigen die für eine vollständige und gerechte Besteuerung

massgebenden tatsächlichen und rechtli­chen Verhältnisse festzustellen (vgl.

§ 71 aStG). Dabei gilt die Regel, dass die Steuerbehörde die steuerbe­gründenden

Tatsachen nachzu­weisen hat, der Steuerpflichtige dagegen jene Tatsachen, wel­che

die Steuerschuld mindern oder aufheben (RB 1987 Nr. 35). Will ein

Steuerpflichtiger aufgrund einer selbständigen Erwerbstätigkeit Verluste

geltend machen, so hat er die selbständige Erwerbstätigkeit an sich und die

daraus erwachsenen Verluste in Bestand und Umfang nachzuweisen. Diesen Nachweis

hat er durch eine substanzierte Sachdarstellung anzutreten, die spätestens

inner­halb der Rekursfrist vorgetragen werden muss (RB 1981 Nr. 90).

b) Die pflichtige Ehefrau begann neben ihrer

Tätigkeit als Kinderärztin unter dem Namen "Oldtimer-Handel" mit dem

Einkauf von alten Autos und erwarb in den Jah­ren 1991-1996 insgesamt zehn

Fahrzeuge, wobei acht davon bereits 1991 und 1993 ein "Rolls Royce"

eingekauft wurden. Gemäss dem Bericht des buchprüfenden Revisors kam 1996 infolge

eines "Kauf-Tauschgeschäftes" ein weiterer Oldtimer hinzu. Von Ende

1996.

bis März 1999 sind unbestritten keine weiteren Fahrzeuge dazugekauft

worden. Nach den Angaben der Pflichtigen seien die Fahrzeuge von Dritten in

einen marktgängigen Zustand gebracht worden, wobei die Anschaffung und die

Restaurierung der Fahrzeuge durch Ei­gen- und Fremdmittel finanziert worden

seien. Nachdem aufgrund eines Verkaufes eines Oldtimers im Jahr 1995 ein

Preiszerfall der Objekte festgestellt worden sei, hätten sie sich entschlossen

1996.

möglichst viele Fahrzeuge zu veräussern. Der Verkauf von fünf Objek­ten

erfolgte über das Auktionshaus K, weitere zwei aufgrund von Inseraten in Zeit­schriften.

Die restlichen zwei Oldtimer der Marke "Aero 10" und "Ford

Torino" blieben weiterhin im Besitz der Pflichtigen. Die Erlöse aus den

Verkäufen vermochten die An­schaf­fungs- und Restaurierungskosten nicht zu

decken. So entstanden in den vorliegend massgeblichen Jah­ren 1995 und 1996

Verluste von Fr. ... bzw. Fr. ....

c) Erwerb, Restaurierung und Verkauf von

Oldtimern kann von der Natur her so­wohl reine Hobbytätigkeit als auch

– sofern sämtliche der in E. 3a genannten Voraus­setz­ungen gegeben

sind – eine selbständige Erwerbstätigkeit darstellen. Vorwiegend tren­nen

die Ele­mente der Dauer und der Planmässigkeit die Einkünfte aus selbständiger

Er­werbs­tätigkeit von den übrigen nicht auf arbeitsvertraglicher Grundlage

erzielten Ein­künften aus gele­gent­licher Beschäftigung und aus

Hobbytätigkeit. Die Aktivitäten der Pflichtigen hin­sicht­lich des Kaufs und

Verkaufs von Oldtimern lässt keine planmässige auf Dauer ausge­rich­tete

Tätigkeit erkennen. Ihr Vorgehen entspricht nicht demjenigen eines

professionellen Autohändlers. Insbesondere wird weder geltend gemacht, noch ist

solches aus den Akten zu entnehmen, die Pflichtigen, welche hauptberuflich als

Psychologe bzw. Ärztin nicht in der Autobranche tätig sind, hätten sich das

nötige Fachwissen über Autos generell und dem Handel mit Oldtimern im

Besonderen angeeignet. Es wird im Weiteren auch nicht vorge­bracht, sie hätten

gezielt bestimmte Automarken eingekauft, welche auf­grund der momen­tanen

Marktsituation im Vergleich zu übrigen Oldtimern eine Wertstei­gerung vermuten

liessen. Im Gegenteil spricht der Umstand, dass die Pflichtigen die Fahr­zeuge

von 1991 bis 1995 bzw. 1996 und damit während rund vier bis fünf Jahren

besessen hatten und erst 1995 bei einem ersten Verkauf den Markteinbruch und

der Wertzerfall der Fahrzeuge realisiert hatten, nicht für ein gezieltes auf

Gewinn ausgerichtetes Vorgehen. Ferner erzielten sie mangels Verkäufen von

Fahrzeugen unbestrittenermassen bis zur Buchprüfung im März 1999 keine Gewinne.

Was der von den Pflichtigen behauptete

Einsatz von Fremdmitteln für die Anschaf­fung der Fahrzeuge betrifft – die

Pflichtigen machen geltend, sie hätten den ihnen für die Arztpraxis gewährte

Bankkredit rascher zurückbezahlen können, wäre dieser nicht zur Teil­finanzierung

des Aufbaus des Oldtimerhandels herangezogen worden –, so kann ein solcher

zwar an sich in der Tat Indiz für ein planmässiges Vorgehen darstellen. Wie

aber bereits die Rekurskommission zutreffend festgestellt hat, geht aus der

eingereichten Be­stätigung der Bank vom 6. Januar 1994 nicht hervor, dass

der Kredit auch für den Old­timerhandel eingeräumt wurde; in der Bestätigung

wird lediglich festgehalten, die Erlö­se aus den "Desinvestitionen von

Sammelobjekten" seien zur "Rückführung des Investi­tions­kredites zu

verwenden bzw. bei uns anzulegen". Abgesehen davon ist das Schreiben der

Bank, welches die Ablösung der bisherigen Bankbeziehung bestätigt, erst nach

dem Kauf von neun Fahrzeugen erstellt worden. Es ist auf­grund der

Sachdarstellung der Pflichtigen zwar nicht auszuschliessen, dass sie für den An­kauf

der Autos Fremdmittel in Anspruch genommen haben, doch haben sie dies nicht ge­nügend

nachgewiesen. Ausserdem hätten sie aufgrund des von ihnen geschilderten Vor­gehens

den Ankauf der Fahrzeuge ohnehin nicht direkt mit Fremdmitteln finanziert, son­dern

haben dazu aus der Arztpraxis erwirtschafteten Gewinn verwendet. Letztlich ver­möch­te

aber auch eine allfällige Verwendung von Fremd­mitteln die fehlende Häufung von

An- und Verkäufen, die lange Besitzesdauer der Fahrzeuge sowie den fehlenden

Einsatz von Spezialkenntnissen nicht aufzuwiegen und die Annahme einer

selbständige Erwerbs­tätigkeit zu begründen.

Fehlt es damit an der Planmässigkeit des

Vorgehens, so ist bereits aus diesem Grund nicht von einer selbständigen

Erwerbstätigkeit, sondern von einer gelegentlichen Beschäftigung bzw.

Hobbytätigkeit auszugehen und erübrigt sich die Prüfung der weiteren

Voraussetzungen zur Annahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit ebenso wie

entspre­chende weitere Ausführungen.

Somit ist die Beschwerde abzuweisen.

4.

...

Demgemäss

entscheidet das Verwaltungsgericht:

1.

Die Beschwerde wird abgewiesen.

...