SB.2000.00062

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2000.00062

22. November 2000Deutsch9 min

(URT.2000.5912)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

I. Der Steuerkommissär schätzte die Eheleute

D.1 und D.2 für das Steuerjahr 1997 mit einem Reineinkommen von Fr. ...

(Zürich und Gesamt) sowie einem Reinvermögen von Fr. ... (Zürich) und

Fr. ... (Gesamt) ein. Dabei wurde das Einkommen des Ehemanns aus selbständiger

und unselbständiger Erwerbstätigkeit (aus Handel mit ... bzw. aus Anstellung

bei einer von ihm mitbeherrschten Gesellschaft mit beschränkter Haftung) nach

pflichtgemässem Ermessen im Sinn von § 87 Abs. 2 des Steuergesetzes

vom 8. Juli 1951 (aStG) auf Fr. ... bzw. Fr. ... geschätzt. Die

Ermessensveranlagung des Geschäftseinkommens begründete der Steuerkommissär

(unter anderem) damit, der Ehemann habe trotz Mahnung kein vollständig

ausgefülltes Hilfsblatt A für Selbständigerwerbende eingereicht.

Das kantonale Steueramt hiess die Einsprache

der Pflichtigen teilweise gut und setzte das Reineinkommen auf Fr. ...

(Zürich und Gesamt) sowie das Reinvermögen auf Fr. ... (Zürich) und

Fr. ... (Gesamt) fest. Indessen hielt es den Nachweis der Unrichtigkeit der

nach pflichtgemässem Ermessen geschätzten Einkommensteile als nicht erbracht

und befand die getroffenen Schätzungen als angemessen. Ausserdem auferlegte es

den Pflichtigen die Einsprachekosten.

Erwägungen

II. Die von den Pflichtigen angerufene

Steuerrekurskommission wies die Sache zur Untersuchung und zum Neuentscheid im

Sinn der Erwägungen an das kantonale Steueramt zurück; zudem hob es dessen

Kostenauflage auf.

Die

Rekurskommission erwog, die Voraussetzungen für eine ermessensweise Schätzung

des Einkommens aus selbständigem Erwerb seien nicht erfüllt gewesen, weil der

Ehemann vom Steuerkommissär ohne die vorgängig erforderliche Aufforderung

gemahnt worden sei, ein Hilfsblatt A für Selbständigerwerbende

einzureichen. Diesen schwerwiegenden Verfahrensmangel habe das kantonale

Steueramt zu beheben.

III. Mit Beschwerde vom 11. September

2000.

(SB.2000.00062) beantragten die Pflichtigen dem Verwaltungsgericht unter

anderem, sie seien für das Steuerjahr 1997 laut ihrer Steuererklärung

einzuschätzen.

Die Steuerrekurskommission und das kantonale

Steueramt schlossen auf Abweisung der Beschwerde.

Mit Beschwerde

vom 14. September 2000 (SB.2000.00067) gelangte das kantonale Steueramt

seinerseits an das Verwaltungsgericht, dem es beantragte, es sei der Rückweisungsentscheid

aufzuheben und die Steuerrekurskommission sei anzuweisen, die Einschätzung

(selber) vorzunehmen.

Während die Steuerrekurskommission auf

Abweisung der Beschwerde schloss, stellten die Pflichtigen den Antrag, es sei

auf das Rechtsmittel wegen Verspätung nicht einzutreten.

Das

Verwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

Die Beschwerden der Pflichtigen

(SB.2000.00062) und des kantonalen Steueramts (SB.2000.00067) betreffen

dieselben Parteien und denselben Entscheid. Es rechtfertigt sich daher, die

beiden Beschwerdeverfahren zu vereinigen.

2.

Gegen den Entscheid der Rekurskommission

können laut § 153 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997

(StG) der Steuerpflichtige, das kantonale Steueramt und die Gemeinde innert

30.

Tagen nach Zustellung Beschwerde erheben.

In der Zeit (unter anderem) vom 10. Juli

bis 20. August stehen die im Steuergesetz genannten Rechtsmittelfristen,

also auch die Beschwerdefrist, still (§ 13 der Verordnung zum Steuergesetz

vom 1. April 1998). Der angefochtene Entscheid wurde dem kantonalen

Steueramt am 10. August 2000 ausgehändigt. Die Beschwerdefrist begann

unter Berücksichtigung des erwähnten Fristenstillstands am 21. August 2000

zu laufen und endigte am 19. September 2000. Die Beschwerde des kantonalen

Steueramts vom 14. September 2000, die am 18. September beim

Verwaltungsgericht eingegangen ist, erweist sich daher als rechtzeitig.

3.

Wird - wie hier - ein

Rückweisungsentscheid der Rekurskommission angefochten, so bildet dieser und

nicht die Einschätzung der Einkommens- und Vermögenssteuer als solche

Gegenstand des Beschwerdeverfahrens. Dementsprechend ist die Überprüfungsbefugnis

des Verwaltungsgerichts auf die Beurteilung der Frage beschränkt, ob die Rekurskommission

die Sache zu Recht an das kantonale Steueramt zurückgewiesen hat. Ergibt sich,

dass dieses Vorgehen unzulässig war, hat nicht das Verwaltungsgericht, sondern

- auf Rückweisung hin - die Rekurskommission selber über die

Einschätzung materiell zu befinden. Es verhält sich diesbezüglich gleich wie

bei der Anfechtung eines Nichteintretensentscheids, denn hier wie dort fehlt es

an einem materiellen Entscheid der Vorinstanz (vgl. RB 1979 Nr. 57,

1983.

Nr. 56, 1984 Nr. 55; August Reimann/Ferdinand Zuppinger/Erwin

Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. Band, Bern 1969,

§ 92 N. 37 und § 95 N. 8).

Ausser Betracht fällt aber auch eine selbständige Anfechtung

derjenigen Erwägungen, welche die Rekurskommission ihrem Rückweisungsentscheid

zugrunde gelegt hat, weil sie nicht daran gebunden ist, wenn ihr die

zurückgewiesene Sache auf dem Rechtsmittelweg erneut unterbreitet wird

(RB 1994 Nr. 46 zur Rückweisung durch das Verwaltungsgericht; Felix

Richner/Walter Frei/Barbara Weber/Hans R. Brütsch; Kurzkommentar zum Zürcher

Steuergesetz, 2. A. Zürich 1997, § 94 N. 11 mit Hinweisen).

Es gilt daher auch insoweit die ständige Rechtsprechung, wonach nur das

Dispositiv

Dispositiv eines Entscheids angefochten werden kann (vgl.

Reimann/Zuppinger/Schärrer, § 92 N. 26).

Auf den Antrag der Pflichtigen, sie seien für das Steuerjahr

1997 laut ihrer Steuererklärung einzuschätzen, ist somit nicht einzutreten.

4. a) Der Rekurs an die

Rekurskommission ermöglicht die allseitige, hinsichtlich Rechts- und

Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide

der Steuerverwaltungsbehörden, des kantonalen Steueramts und der kommunalen

Einschätzungsbehörden (§§ 147 Abs. 3 und 212 StG). Dabei stehen

der Rekurskommission dieselben Befugnisse zu wie den Steuerbehörden im

Einschätzungsverfahren (§ 148 Abs. 3 StG). Die Entscheidungskompetenz

über die Steuerveranlagung geht von diesen Behörden auf die Rekurskommission

über (vgl. Ulrich Cavelti in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1,

Basel und Frankfurt am Main 1997, Art. 50 StHG N. 4). Der Entscheid

der Steuerrekurskommission als erstinstanzliches, verwaltungsunabhängiges

"Spezialverwaltungsgericht" (vgl. § 116 StG) ersetzt somit die

angefochtene steuerbehördliche Verfügung (Reimann/Zuppinger/Schärrer, § 66

N. 6 sowie § 92 N. 2). Die Rekurskommission ist daher ihrer

gesetzlichen Funktion nach nicht nur Gerichtsbehörde, sondern ebenso sehr auch

"obere Einschätzungsbehörde" (RB 1976 Nr. 58; Reimann/Zuppinger/Schärrer,

§ 92 N. 2).

Dementsprechend kann die Rekurskommission

nach § 149 Abs. 3 StG (nur) ausnahmsweise zwecks Wahrung des gesetzlichen

Instanzenzugs die Sache zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückweisen,

namentlich wenn zu Unrecht noch kein materieller Entscheid getroffen wurde oder

dieser an einem schwerwiegenden Verfahrensmangel leidet. In den übrigen Fällen

hat die Kommission selber über die Sache zu befinden.

Ein

Verfahrensmangel ist namentlich dann "schwerwiegend" im Sinn der

erwähnten Gesetzesvorschrift, wenn die Vorinstanz in Verletzung der ihr

obliegenden Untersuchungspflicht - und somit in Missachtung des in

Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (bzw.

Art. 4 der Bundesverfassung vom 29. Mai 1874) verankerten Anspruchs

auf rechtliches Gehör (vgl. Martin Zweifel in: Kommentar zum Schweizerischen

Steuerrecht I/2b, Basel und Frankfurt am Main 2000, Art. 130 DBG

N. 6) - den rechtserheblichen Sachverhalt nicht oder unvollständig

abgeklärt hat. In diesem Licht betrachtet vermag die unzulässige Vornahme einer

Ermessenseinschätzung durchaus zu einer Rückweisung an die Einschätzungsbehörde

zu führen. Sofern die frühere verwaltungsgerichtliche Rechtsprechung einen

anderen Schluss zulassen sollte, ist sie insoweit richtigzustellen.

b) Gemäss der vorliegend noch anwendbaren

Vorschrift vom § 84 Abs. 1 aStG werden die Steuerpflichtigen vom

Gemeindesteueramt durch öffentliche Anzeige und, soweit dem Gemeindesteueramt

die Pflicht zur Einreichung einer Steuererklärung bekannt ist, durch Zustellung

eines Formulars zur Einreichung der Steuererklärung aufgefordert. Wer kein

Formular erhält, hat gemäss § 44 Abs. 3 der Vollziehungsverordnung

zum Steuergesetz vom 26. November 1951 (VV StG) ein solches zu verlangen.

Steuerpflichtige, die nicht binnen der in der

öffentlichen Aufforderung gesetzten Frist die Steuererklärung einreichen,

werden zu deren Abgabe gemahnt und - bei erneuter Säumnis - in

Anwendung von § 87 Abs. 2 aStG nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt.

Nach der Rechtsprechung des

Verwaltungsgerichts sind Hilfsblätter, wie das Hilfsblatt A für

Selbständigerwerbende mit oder ohne kaufmännischer Buchhaltung, und Fragebogen

Bestandteile des amtlichen Steuererklärungsformulars (RB 1986 Nr. 50

= StE 1987 B 93.5 Nr. 6; vgl. Martin Zweifel, in Kommentar zum

Schweizerischen Steuerrecht I/1, Basel und Frankfurt am Main 1997, Art. 42

StHG N. 19 sowie Zweifel, Art. 124 DBG N. 22).

In der öffentlichen (im Amtsblatt

[Inseratenteil] 1997 Nr. 2 publizierten) Aufforderung zur Abgabe der

Steuererklärungen für das Steuerjahr 1997 wird die Pflicht der Selbständigerwerbenden

zur Einreichung des Hilfsblatts A zwar nicht ausdrücklich festgehalten.

Doch wird aus Ziff. 2 des amtlichen (Haupt-)Formulars der Steuererklärung

- sowohl aus der Überschrift als auch aus lit. a und b -

klar, dass es eines solchen Formulars bedarf. Damit wird dem Steuerpflichtigen

insoweit obliegende Verfahrenspflicht hinreichend konkret umschrieben, und

dieser hat ein solches Hilfsblatt kraft § 44 Abs. 3 VV StG von sich

aus zu verlangen, wenn er es nicht vom Gemeindesteueramt zugestellt erhalten

hat. Ausserdem enthält die Wegleitung zur Steuererklärung 1997 mehrere

Hinweise darauf, dass bei selbständiger Erwerbstätigkeit das Hilfsblatt A

ausgefüllt und der Steuererklärung beigelegt werden muss.

Reicht der Steuerpflichtige das

Hilfsblatt A innert der Steuererklärungsfrist nicht ein, so kann er somit

direkt zu dessen Beibringung gemahnt werden, ohne dass es einer weiteren

vorgängigen (individuellen) Aufforderung bedürfte (vgl. Zweifel, Art. 124

DBG N. 51).

c) Demnach durfte der Steuerkommissär

vorliegend die pflichtigen Eheleute D.1 und D.2, welche es versäumt hatten,

binnen der Steuererklärungsfrist das angesichts des selbständigen Erwerbs des

Ehemanns als Bestandteil des amtlichen Steuererklärungsformulars erforderliche

Hilfsblatt A einzureichen, ohne weiteres zur Nachbringung des Hilfsblatts

mahnen und nach erneuter Säumnis gestützt auf § 87 Abs. 2 aStG eine

Ermessenseinschätzung mit Bezug auf das Einkommen aus selbständigem Erwerb

vornehmen.

Leidet daher die vor Rekurskommission

streitige Ermessenseinschätzung insoweit nicht an einem Verfahrensmangel, so gebricht

es dem Rückweisungsentscheid an der erforderlichen gesetzlichen Grundlage. Die

Kommission wird daher die Einschätzung im zweiten Rechtsgang selber vorzunehmen

haben.

5. ...

Demgemäss

beschliesst das Verwaltungsgericht:

Die Beschwerdeverfahren SB.2000.00062

und SB.2000.00067 werden vereinigt;

und

entscheidet:

1. Die Beschwerde des kantonalen

Steueramts wird gutgeheissen. Die Sache wird zum Neuentscheid im Sinn der

Erwägungen an die Steuerrekurskommission zurückgewiesen.

2. Die Beschwerde von D.1 und D.2 wird

abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

3. ...