Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2001.00040

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Geschäftsnummer:

SB.2001.00040

Entscheidart und -datum:

Endentscheid vom 19.12.2001

Spruchkörper:

2. Abteilung/2. Kammer

Weiterzug:

Dieser Entscheid ist rechtskräftig.

Rechtsgebiet:

Steuerrecht

Betreff:

Einschätzung 1998

Anschlussbeschwerderecht. Buchführungspflicht.

Im Steuer-Beschwerdeverfahren besteht kein Anschlussbeschwerderecht (E. 1). AG haben als Buchführungspflichtige ihre Buchhaltung nicht nach der Ist-, sondern ausschliesslich nach der Soll-Methode zu führen. Eine Mischung beider Methoden zur "Kompensation einer vormaligen Unterbesteuerung" ist unzulässig (E. 4). Abweisung.

Stichworte:

ALLGEMEINE BESTIMMUNGEN

ANSCHLUSSBESCHWERDE

BESCHWERDEVERFAHREN

BÖRSENGESCHÄFT

BUCHFÜHRUNGSPFLICHTIG

EINSCHÄTZUNG UND EINSCHÄTZUNGSGRUNDLAGEN

KICK BACK

PERIODIZITÄTSPRINZIP

REALISATIONSPRINZIP

RETROKOMMISSION

RETROZESSION

SOLL-METHODE

VERMÖGENSVERWALTER

Rechtsnormen:

§ 45 lit. I aStG

Art. 52 HRegV

Art. 78 HRegV

Art. 643 OR

Art. 934 OR

Art. 957 OR

Publikationen:

- keine -

Gewichtung:

(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)

Gewichtung: 3

Sachverhalt

I. Die A AG (nachfolgend: die Pflichtige) mit

heutigem Sitz in X, welche die Vermögensverwaltung für institutionelle und

private Anleger bezweckt, deklarierte in ihrer Steuererklärung für die

zürcherischen Staats- und Gemeindesteuern 1998 einen steuerbaren Reinertrag von

Fr. 428'460.- und ein steuerbares Kapital von Fr. 1'050'346.-. Nach

Durchführung eines Auflageverfahrens traf der Steuerkommissär seinen

Einschätzungsentscheid am 24. November 2000 auf der Grundlage seines

bereinigten Einschätzungsvorschlags vom 1. November 2000 und setzte er den

steuerbaren Reinertrag auf Fr. 1'467'900.- (zum Satz von 12 %) und das

steuerbare Kapital auf Fr. 2'089'000.- (zum Satz von 1,5 ‰) fest. Dabei

rechnete er dem massgebenden Gewinn des Geschäftsjahrs 1997 unter anderem nebst

den von der pflichtigen Gesellschaft deklarierten, im Jahr 1997 tatsächlich

vereinnahmten Bankprovisionen des 4. Quartals 1996 von Fr. 375'569.05 auch die

erst im Geschäftsjahr 1998 kassierten sogenannten Retrozessionen des 4.

Quartals 1997 im Gesamtbetrag von Fr. 692'685.- hinzu, mithin insgesamt solche

Vergütungen aus einem Zeitraum von 15 Geschäftsmonaten.

Die von der Pflichtigen hiergegen erhobene

Einsprache blieb erfolglos. Das kantonale Steueramt erwog im

Einspracheentscheid vom 26. Januar 2001, dass der Rechtsanspruch der

Pflichtigen auf Retrozession aufgrund der mit den Banken getroffenen

aktenkundigen Abmachungen jeweils bereits mit Abschluss des provisionsbegründenden

Rechtsgeschäfts entstanden sei, und nicht erst im Zeitpunkt der Abrechnung. Die

Pflichtige habe keinen durchsetzbaren Rechtsanspruch auf Weiterführung ihres

bisherigen Systems der Verbuchung von Retrozessionen nach der sogenannten

Ist-Methode.

Erwägungen

II. Die unterlegene Pflichtige gelangte

daraufhin am 2. Februar 2001 mit Rekurs an die Steuerrekurskommission I,

welcher sie unter Erneuerung des Einspracheantrags beantragte, mit einem die

Retrozessionen des 4. Quartals 1997 ausklammernden steuerbaren Rein­gewinn von

Fr. 775'200.- und einem steuerbaren Kapital von Fr. 1'397'000.- eingeschätzt zu

werden. Dabei beharrte die Pflichtige ganz allgemein darauf, dass der Anspruch

auf die Retrozession entgegen dem Dafürhalten des Steuerkommissärs nicht schon

mit Abschluss des zur Vergütung führenden Rechtsgeschäfts, sondern erst kraft

Zustimmung des Bankkunden zur Auszahlung der Retrozession an den

Vermögensverwalter entstanden sei. Die Retrozessionen seien daher gemäss den

Grundsätzen der Bilanzvorsicht und -stetigkeit seit Gründung der Gesellschaft

im Jahr 1990 erst nach Vorliegen der Bankabrechnung als Erträge verbucht

worden. Diese Verbuchungsmethode sei von der Abteilung für Bücherrevisionen I

des kantonalen Steueramts im Zuge der Untersuchung der Geschäftsjahre 1990 bis

1992.

für einwandfrei befunden worden und jedenfalls handelsrechtskonform. Nach

dem sogenannten Massgeblichkeitsprinzip sei die Verbuchungsart daher auch für

die Steuerbehörde weiterhin verbindlich. Dass die im "sehr gute[n]

Börsenklima" des 4. Quartals 1997 begründeten besonders hohen

Retrozessionen erst im Jahr 1998 zur Auszahlung gelangt seien und daher in die

beim Systemwechsel von der Vergangenheits- zur Gegenwartsbemessung entstandene

Bemessungslücke fielen, müsse vom Fiskus hingenommen werden, weil diese

Letztere vom Gesetzgeber gewollt sei.

Die Steuerrekurskommission I hiess das

Rechtsmittel mit Entscheid vom 30. Mai 2001 teilweise gut und schätzte die

Pflichtige für das Steuerjahr 1998 mit einem steuerbaren Ertrag von Fr.

1'092'400.- (zum Satz von 12 %) und einem steuerbaren Kapital von

Fr. 2'089'000.- (zum Satz von 1,5 ‰) ein. Dabei gelangte sie nach

Darlegung der recht­lichen Grundlagen der Streiterledigung zum Schluss, die

buchführungspflichtige und daher der Soll-Methode unterliegende Pflichtige habe

– nicht auch zuletzt aufgrund der von dieser eingeholten dahinlautenden

schriftlichen Bestätigungen der involvierten Depotbanken – ihre Retrozessionen

bereits im Zeitpunkt des Abschlusses eines Börsengeschäfts oder mit der

Vermittlung eines Bankkunden verdient. Das kantonale Steueramt habe demnach die

Retrozessionserträge der Pflichtigen aus Geschäften, die im 4. Quartal 1997

getätigt wor­den, jedoch erst anfangs 1998 abgerechnet worden seien, rechtens

dem steuerbaren Ge­winn 1997 hinzugerechnet. Diese Gewinnkorrektur sei im Licht

der von der Pflichtigen an­ge­rufenen handelsrechtlichen Prinzipien

(Realisations- und Periodi­zitätsgrundsatz) nicht un­zulässig, sondern

gegenteils geboten gewesen. Eine behördliche Zusicherung hinsichtlich der

Zulässigkeit der bisherigen Verbuchungsmethode sei gegenüber der Pflichtigen

nicht ausgesprochen worden, so dass ihre Berufung auf Treu und Glau­ben fehl

gehe. Indessen erheischten die erwähnten Grundregeln eine methodisch

folgerichtige Abgrenzung der Retrozessionserträge "innerhalb der zur

Bemessungsgrundlage heranzuziehenden Periode des Geschäftsjahres 1997 am Anfang

und am Ende der Periode. Die gebotene Aufrechnung der (nicht verbuchten)

Retrozessionserträge für das 4. Quar­tal 1997 bei gleichzeitiger Erfas­sung der

(verbuchten) Retrozessionserträge für das 4. Quartal 1996 hätte zur Folge, dass

die Abgrenzung der Bemessungsgrundlage für die Veranlagung 1998 unter Anwendung

der Ist-Methode am Jahresanfang und der Soll-Methode am Jahresende erfolgen

würde, was einerseits handelsrechtswidrig und mithin auch steuerrechtlich

unzulässig" sei. Die im ausgewiesenen Geschäftsgewinn 1997 enthaltenen

Retrozessions­erträge des 4. Quartals 1996 müssten deshalb aus der für das Steuerjahr

1998.

massgeblichen Bemessungsgrundlage ausgeschieden werden. Hinsichtlich des

steuerbaren Kapitals ergebe sich freilich (aus dargelegtem Grund) keine änderung. Demgemäss sei die

Einschätzung wie folgt vorzunehmen:

"Steuerbarer Ertrag gemäss

Einschätzung: 1'467'981.00

(inkl. nicht verbuchte Retrozessionen 4.

Quartal 1997)

./. verbuchte Retrozessionen 4. Quartal

1996.

375'569.50

Steuerbarer Ertrag 1'092'411.50

Steuerbarer Ertrag (neu, gerundet) 1'092'400.-

Steuersatz 12 %

Steuerbares Kapital (unverändert) 2'089'000.-

Steuersatz 1.5 ‰"

III. Hiergegen erhob der Steuerkommissär

namens des Staats Zürich am 22. Juni 2001 Beschwerde an das Verwaltungsgericht

und beantragte die Wiederherstellung des Einspracheentscheids.

Während die Steuerrekurskommission I sich in

ihrer Beschwerdeantwort vom 29. Juni 2001 darauf beschränkte, unter

Darlegung von Gründen die Abweisung des Rechts­mittels zu beantragen, stellte

die Beschwerdegegnerin mit Eingabe vom 6. Juli 2001 folgende Anträge:

"Hauptantrag

Die A AG sei für die Staats- und

Gemeindesteuern 1998 mit einem steuerbaren Reingewinn von CHF 775'200.-- und

einem steuerbaren Kapital von CHF 1'397'000.-- zu veranlagen.

Eventualantrag

Die Steuerpflichtige sei für die

Staats- und Gemeindesteuern 1998 mit einem steuerbaren Ertrag von CHF

1'092'400.-- und einem steuerbaren Kapital von CHF 2'089'000.-- zu

veranlagen."

Das

Verwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

a) Gegen den Entscheid der

Rekurskommission oder ihres Präsidenten können laut § 153 Abs. 1 des

Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) der Steuerpflichtige, das kan- tonale

Steueramt und die Gemeinde innert 30 Tagen nach Zustellung Beschwerde beim Ver­­­waltungsgericht

erheben. Ein Anschlussbeschwerderecht besteht freilich nicht, weshalb auf den

Hauptantrag der Beschwerdegegnerin, womit diese ihren Rekursantrag erneuert

hat, nicht einzutreten ist. Wollte die Beschwerdegegnerin sich mit dem nur

teilweise zu ih­ren Gunsten ausgefallenen rekursinstanzlichen Entscheid nicht

abfinden, hätte sie dagegen innert der Beschwerdefrist selbständig Beschwerde

an das Verwaltungsgericht erheben müssen.

b) Mit der Steuerbeschwerde an das

Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3 StG alle Rechtsverletzungen,

einschliesslich überschreitung

oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige

Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden. Das

Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen im vorliegenden Verfahren auf reine

Rechtskontrolle zu beschränken.

2.

Für die Berechnung des steuerbaren Ertrags

juristischer Personen ist nach § 45 Abs. 1 des kraft § 269 Abs. 1 StG insoweit

übergangsrechtlich weiterhin anwendbaren Steuergesetzes vom 8. Juli 1951 (aStG)

vom Saldo der Gewinn- und Verlust-, Betriebs- oder Verwaltungsrechnung, unter

Berücksichtigung des Saldovortrags aus dem Vorjahr, auszugehen (lit. a). Diesem

Unterschiedsbetrag zuzurechnen sind der Rechnung belastete, geschäftsmässig

nicht begründete Aufwendungen, wie namentlich offene und verdeckte Ge­winnausschüttungen

sowie unbegründete Abschreibungen (lit. b). Der Steuergesetzgeber knüpft hier

die steuerrechtliche Gewinnermittlung dem Grundsatz nach an die kaufmännische

Rechnungslegung an (vgl. VGr, 17.12.1997, in: StE 1998 B 72.11 Nr. 7, auch zum Folgenden).

Was Lehre und Rechtsprechung unter dem Begriff des Massgeblichkeitsprinzips im

Einzelnen verstehen und welches die Korrektive sind, die sich aufgrund der

steuerrechtlichen Gewinnermittlungsvorschriften ergeben, hat die

Rekurskommission I ebenso um­­fassend und zutreffend dargelegt wie die

Tragweite der buchführungsrechtlichen Periodizität der Erfolgsrechnung sowie

des aufs engste mit diesem verknüpften Realisations­prinzips. Dem bleibt nichts

hinzuzufügen (vgl. § 161 des Gerichtsverfassungsgesetzes vom 13. Juni 1976).

3.

Die Rekurskommission I ist mit

überzeugender Begründung, welcher das Verwaltungsgericht beitritt, zum Schluss

gekommen, der Pflichtigen seien die erwähnten Re­tro­zessionen (besser:

Retrokommissionen, im geschäftlichen Sprachgebrauch oft kurz auch als

"Retros" oder "Kick-backs" bezeichnet; vgl. hierzu Werner

de Capitani, Retrozessionen an externe Vermögensverwalter, in: Freiheit und

Ordnung im Kapitalmarktrecht, Festgabe für Jean-Paul Chapuis, Zürich 1998, S.

26.

Fn.5) im Sinn eines konsolidierten Vermögensrechtserwerbs jeweils bereits im

Zeitpunkt der Erbringung der eigenen Leistung zugeflossen. Was die Pflichtige

hiergegen ins Feld geführt hat, wäre höchstens im Rahmen einer Verböserung des

angefochtenen Entscheids zu Lasten des beschwerdeführenden Staats Zü­rich zu

hören, erschöpft sich jedoch in einer Wiederholung von Argumenten, welche die

Re­kurskommission I bereits schlüssig verworfen hat. Insbesondere ist dieser

insoweit beizu­pflichten, als sie im Hinblick darauf, dass nur ein einziger

Kunde nachträglich die Herausgabe der von der Bank bereits bezahlten

Retrozession verlangt hat, (sinngemäss) festgestellt hat, der Rechtserwerb sei

bei dieser Gattung von Erträgen im Zeitpunkt des Anspruchs­­­erwerbs aus Sicht

der Pflichtigen nicht besonders unsicher gewesen. Somit ist der Befund der

Rekurskommission I, wonach die im 4. Quartal 1997 vertraglich begründeten

Retrozessionen der Pflichtigen Bestandteil des im Steuerjahr 1998 steuerbaren

Reingewinns 1997 bildeten, jedenfalls nicht rechtsverletzend.

Das Gericht ist demnach nur noch zur

Entscheidung über die mit der vorliegenden Beschwerde aufgeworfene Streitfrage

berufen, ob die Rekurskommission I die der Pflichtigen im Geschäftsjahr 1997

zugeflossenen Retrozessionen zu Recht aus der Bemessungsgrundlage ausgeklammert

hat mit der Begründung, diese seien der Pflichtigen bereits im Geschäftsjahr

1996.

zugeflossen und bildeten darum nicht steuerbaren Gewinn der im Streit

liegenden Steuerperiode.

4.

Mit der Beschwerde wird gerügt, der

Nichteinbezug der Retrozessionen des 4. Quar­tals 1996 in die

Gewinnermittlung verstosse gegen die Prinzipien der Besteuerung nach der

wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit und der "Steuergerechtigkeit".

Die Pflichtige habe "durch die Nichtverbuchung der Guthaben aus

Retrozession stille Reserven gebildet, die jetzt – da nicht zulässig – in einem

Jahr steuerlich aufgelöst werden" müssten. Die beschwerdeweise verfochtene

Besteuerung auch dieser im Kalender- und Bemessungsjahr 1996 verdienten

Vergütungen sei unausweichliche Konsequenz des "zwingenden Wechsel[s] von

der Ist-Methode zur Soll-Methode". Damit werde lediglich eine vormalige

Unter­besteuerung ausgeglichen. In gleichem Sinn habe sich das Bundesgericht im

Präjudiz StE 2000 B 23.4 Nr. 3 ausgesprochen.

Buchführungspflichtig ist, wer sein

Unternehmen im Handelsregister einzutragen hat (Art. 957 des Obligationenrechts

vom 30. März 1991 [OR]). Dies ist nach Art. 934 Abs. 1 OR grundsätzlich jede

natürliche oder juristische Person, die ein "nach kaufmännischer Art

geführtes Gewerbe" betreibt (Art. 52-56 der Handelsregisterverordnung vom

7.

Juni 1937 [HregV]; BGE 93 I 357 f.). Während etwa bei Selbständigerwerbenden ein Wechsel von der Soll-

zur Ist- Methode (oder umgekehrt) dann allenfalls in Frage kommen kann, wenn

sie nicht (mehr) von Gesetzes wegen buchführungspflichtig sind (vgl. etwa RB

1994.

Nr. 36; VGr, 5.3.1996, SB.95.00052, in: ZStP 2/1996, Nr. 5, S. 114 ff.),

entsteht bei der Aktiengesellschaft und anderen juristischen Personen, deren

Rechtspersönlichkeit durch Handelsregistereintrag erst begründet wird, die

Buchführungspflicht zugleich mit dem Letzteren (vgl. Markus Neuhaus, in:

Kommentar zum Schweizerischen Privatrecht, Obligationenrecht II, Basel und

Frankfurt am Main 1994, Art. 957 N. 7; vgl. bezüglich der Aktiengesellschaft im

Besonderen Art. 643 OR und Art. 78 ff. HregV). Das vom Beschwer­deführer

zitierte bundesgerichtliche Urteil betraf den Fall eines Rechtsanwalts, dem auf

einen bestimmten Zeitpunkt hin der Wechsel von der Ist-Methode zur Soll-Methode

zu­gebilligt worden war. Daraus ist deshalb für den Beschwerdeführer

offenkundig nichts abzuleiten. Die Rekurskommission I hat vielmehr im angefochtenen

Entscheid entgegen dem Dafürhalten des Beschwerdeführers zu Recht gar keinen

Methodenwechsel vorgenom­men, sondern im Licht der für die Pflichtigen einzig

mass­geblichen Soll-Methode erkannt, die Retrozessionen des vierten Quartals

1996.

unterlägen jedenfalls nicht der Besteuerung im Steuerjahr 1998. Die vom

Beschwerdeführer mit dem vorliegenden Rechtsmittel angestrebte

"Kompensation einer vormaligen Unterbesteuerung" ist nicht im offenen

Steuerjahr 1998 vorzunehmen, sondern – wenn überhaupt – im Nachsteuerverfahren

betreffend die Steuerperiode 1997. Ob die gesetzlichen Grundlagen für die

Durchführung eines solchen Verfahrens gegeben seien, war im vorinstanzlichen

Verfahren nicht zu prüfen und kann daher auch nicht Gegenstand des

Beschwerdeverfahrens sein.

Diese Erwägungen führen zur Abweisung

der Beschwerde.

5.

Ausgangsgemäss sind die Kosten des

vorliegenden Verfahrens dem Beschwerdeführer zu 4/5 und der Beschwerdegegnerin,

auf deren Hauptantrag nicht eingetreten werden konnte, zu 1/5 zu überbinden (§

151.

Abs. 1 StG in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss entscheidet das Verwaltungsgericht:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Auf

den Hauptantrag der Beschwerdegegnerin wird nicht eingetreten.

...