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Entscheid

SB.2002.00059

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2002.00059

18. Dezember 2002Deutsch10 min

(URT.2002.7174)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

I. Der mit B verheiratete A

betreibt an der in seinem Eigentum stehenden Liegenschaft L-Strasse in X in der

Rechtsform einer Einzel­unternehmung einen Betrieb Q. Daneben führt er,

ebenfalls als Einzelunternehmen, die "C". Während die Pflichtigen für

das Steu­erjahr 1998 in ihrer Steuererklärung ein Reineinkommen von Fr. …

deklarierten, schätzte sie der Steuerkommissär am 12. September 2001 mit einem

Reineinkommen von Fr. … ein. Das Reinvermögen wurde deklarationsgemäss auf Fr.

0.- festgesetzt.

Die hiergegen erhobene Einsprache hiess das kantonale

Steueramt am 9. Januar 2002 teilweise gut und schätzte die Pflichtigen neu mit

einem Reineinkommen von Fr. … ein.

Erwägungen

II. Die Steuerrekurskommission II hiess mit Entscheid vom 31.

Mai 2002 den von den Pflichtigen erhobenen Rekurs wiederum teilweise gut und

schätzte sie mit einem Reineinkommen von Fr. … ein.

III. Gegen diesen Entscheid erhob das kantonale Steueramt am

18.

Juli 2002 Beschwerde an das Verwaltungsgericht und beantragte die

Einschätzung der Pflichtigen mit einem Reineinkommen von Fr. … Ebenso reichten

die Pflichtigen mit Datum vom 23. Juli 2002 Beschwerde gegen den

vorinstanzlichen Entscheid ein und beantragten, sie seien für das Steuerjahr

1998.

mit einem Reineinkommen von Fr. … einzuschätzen. Ausserdem verlangten sie

die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Die Rekurskommission II beantragte Abweisung der Beschwerden.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

Die Beschwerde des kantonalen Steueramts (SB.2002.00059)

und die Beschwerde der Pflichtigen (SB.2002.00061) haben denselben

Rekursentscheid zum Gegenstand und betreffen beide die Einschätzung der

Pflichtigen für das Steuerjahr 1998. Es rechtfertigt sich daher, die Verfahren

zu vereinigen.

2.

Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können

laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle

Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des

Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des

rechtserheblichen Sachverhaltes geltend gemacht werden.

Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine

Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die

Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben.

Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Re­kurskommission in

Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessen­heit hin zu

überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu

setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichtes erstreckt sich lediglich

auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitungen und

auf Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).

3.

Gemäss dem nach § 269 Abs. 1 StG vorliegend noch

anwendbaren § 19 lit. b des Steuergesetzes vom 8. Juli 1951 (aStG) sind die

gesamten Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit steuerbar.

a) aa) Unter einer auch bei der selbständigen Erwerbstätigkeit

steuermindernd zu be­rücksichtigenden Abschreibung ist die Herabsetzung des

Steuerwertes eines Aktivums auf den massgeblichen Bilanzwert zu verstehen (vgl.

RB 1986 Nr. 40 und 41). Voraussetzung für die Zulässigkeit von Abschreibungen

ist die Aktivierungsfähigkeit der betreffenden Güter in handels- und

steuerrechtlicher Hinsicht (Jürg B. Altorfer, Abschreibungen auf Aktiven des

Anlagevermögens aus steuerrechtlicher Sicht, Zürich 1992, S. 77). Sachanlage­güter

werden dabei nach dem so genannten Fortführungswert bilanziert. Die ertragsmindernd

zu berücksichtigende Abschreibung ergibt sich aus der Differenz zwischen Buch-

und Fortführungswert am Bilanzstichtag (vgl. Felix Richner/Walter Frei/Stefan

Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 1999, § 64

N. 40 f.).

bb) Hinsichtlich der Liegenschaft L-Strasse in X hat die

Vorinstanz unwidersprochen ausgeführt, dass diese seit 1980 geschäftlich

genutzt werde. Bereits 1984 sei im Rahmen einer Bücherrevision festgestellt

worden, dass die Liegenschaft Geschäftsvermö­gen darstelle, damals ausgehend

von aktivierungsfähigen Gestehungskosten von Fr. … Von diesen gesamten

Gestehungskosten seien 1984 Fr. … unter verschiedenen Titeln bereits in der

Buchhaltung des Betriebs Q des Pflichtigen aktiviert gewesen, sodass der

Steuerbilanzwert der Liegenschaft noch Fr. … betragen habe. In der

Beschwerdeschrift an das Verwaltungsgericht wenden sich die Pflich­tigen nicht

gegen diese Feststellungen. Sie führen im Gegenteil aus, dass sie – als der

Revisor 1984 darauf bestanden habe, dass diese Liegenschaft Geschäftsvermögen

bilde – die Sa­che auf sich belassen hätten. Ebenfalls zu Recht unwidersprochen

geblieben sind sodann die weiteren Feststellungen der Vorinstanz hinsichtlich

der Behandlung der Liegenschaft durch die Steuerbehörden in den folgenden

Jahren, insbesondere etwa der Umstand, dass – wiederum folgerichtig für

eine Geschäftsvermögen bildende Liegenschaft – 1994 und 1995 der Abzug für

Unterhaltskosten trotz anders lautendem Begehren der Pflichtigen nicht in Form

einer Pauschale bewilligt worden sei, sondern nur für die effektiven Kosten.

Ausführlich hat die Vorinstanz sodann begründet, weswegen der steuerlich

massgebende Buch­wert der Liegenschaft per 31.12.1995 Fr. … betragen hat.

Diesen seitens der Pflichtigen nicht im Einzelnen bestrittenen Ausführungen

tritt das Verwaltungsgericht voll­umfänglich bei. Von diesem Buchwert ausgehend

hat die Vorinstanz zu Recht 3 % als Abschreibungen oder gerundet Fr. …

steuermindernd zugelassen, wobei es angesichts des geschilderten Sachverhalts

auch sein Bewenden haben muss. An dieser Beurteilung vermag insbesondere der Umstand

nichts zu ändern, dass der Pflichtige nach 1984 die Liegenschaft noch nicht in

die Buchhaltung seines Betriebs Q aufgenommen hat bzw. diese erst 1995 zu einem

"damaligen Verkehrswert" von Fr. … in die Buchhaltung überführte.

Ebenso wenig kann es auf die von ihm anlässlich seiner Deklarationen weiter

verfochtene Wertzerlegung ankommen, hat er sich doch mit der anderen Behandlung

durch die Steuerbehörden 1984 und in den Folgejahren jeweilen abgefunden. Die

Pflichtigen hätten – zur erfolgreichen Verfechtung ihres Standpunkts – vielmehr

die steuer­liche Überführung der Liegenschaft ins Geschäftsvermögen anlässlich

der Bücherrevision 1984 nicht "auf sich beruhen lassen" dürfen.

b) aa) Mit einer Wertberichtigung auf Debitoren werden

Verlustrisiken für Forderungen des Umlaufvermögens steuermindernd

berücksichtigt. Der Umfang der geschäftsmässig begründeten Wertberichtigung

richtet sich nach dem Grad der Verlustwahrscheinlichkeit der einzelnen

Forderung, wobei aus verfahrensökonomischen Gründen Pauschalsätze zur Anwendung

gelangen. Dabei steht es dem Unternehmer offen, für bestimmte For­derungen ein

grösseres Verlustrisiko nachzuweisen (vgl. Markus Reich/Marina Züger in:

Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, Art. 29 DBG N. 32 mit

Hinweisen). Die Vorinstanz hat die weiteren Grundsätze der steuerlichen

Beurteilung einer vom Steuerpflichtigen vorgenommenen Wertberichtigung von Debitoren

richtig dargelegt. Hierauf ist unter analoger Anwendung von § 161 des

Gerichtsverfassungsgesetzes vom 13. Juni 1976 zu verweisen.

bb) Das Ausmass der notwendigen und steuerlich zulässigen

Wertberichtigung der Forderung "D" ist durch die Vorinstanz zu Recht

überprüft worden. Dabei hat sie durchaus taugliche und zutreffende Kriterien

angewandt: So hat sie etwa die abgeschlossene Ratenzahlungsvereinbarung berücksichtigt

sowie auch den Eingang der ersten, darauf basierenden Zahlungen. Weiter weist

die Rekurskommission zu Recht darauf hin, dass wäh­rend des gesamten

Kalenderjahrs 1997 noch Zahlungen seitens des Debitors geleistet worden sind.

Wenn die Vorinstanz angesichts dieser Umstände im Sinn einer Schätzung die

Wertberichtigung auf dem fraglichen Debitor auf 50 % des dem Pflichtigen

zustehenden Restbetrags von Fr. … festgelegt hat, ist dies ein vertretbarer und

im Beschwerde­verfahren nicht zu korrigierender Entscheid. Insbesondere haben

sich die Pflichtigen mit der Begründung der Vorinstanz nur am Rande auseinander

gesetzt. Unerheblich ist nämlich, dass die von den Pflichtigen verfochtene

Wertberichtigung "nach Massgabe der Zahlungseingänge berichtigt worden

ist". Hierzu bestand bei der von ihnen verfochtenen 100 %-igen

Wertberichtigung eine Verpflichtung. Ebenso wenig ist für den auf den Bilanz­erstellungstag

(30. April 1998) zurückzubeziehenden Entscheid über das Ausfallrisiko des

Debitors von Bedeutung, dass auch heute noch ein Restguthaben des Pflichtigen

von Fr. … besteht. Immerhin sei nebenbei bemerkt, dass sich das noch durch

die Vorinstanz zugestandene Verlustrisiko von Fr. … nicht verwirklicht hat.

c) aa) Die bei der Ermittlung der Einkünfte aus selbständiger

Erwerbstätigkeit steuerlich zu berücksichtigenden Rückstellungen dienen dazu,

einer Geschäftsperiode ein tatsächlich oder zumindest wahrscheinlich

verursachter, in seiner Höhe aber noch nicht genau bekannter Aufwand oder

Verlust, der erst in einer späteren Periode geldmässig verwirklicht wird, gewinnmindernd

anzurechnen (vgl. Reich/Züger, Art. 29 DBG N. 1; Richner/Frei/ Kaufmann, § 64 N. 64). Da Rückstellungen lediglich

provisorischen Charakter aufweisen, bedarf es einer Abrechnung im Zeitpunkt, in

dem sich die erwartete Vermögenseinbusse tatsächlich verwirklicht oder die Verlustgefahr

ganz oder teilweise wegfällt (Reich/Züger, Art. 29 DBG N. 45).

Dabei müsste an sich die allfällige Aufrechnung stets

rückwirkend auf den Zeitpunkt erfolgen, in welchem die Ursache für die

Passivierung weggefallen ist. In der Praxis wird indes aufgrund der besonderen

Natur der Rückstellungen die Auflösung steuerlich in jener Periode vorgenommen,

bei deren Veranlagung die Steuerbehörden den Wegfall der geschäftsmässigen

Begründetheit des Passivpostens entdecken (Reich/Züger, Art. 29 DBG N. 49 mit

Hinweisen).

bb) Die Pflichtigen haben in der Bilanz ihres Betriebs Q per

31.12.1997

ein Gut­haben gegenüber der ebenfalls ihnen gehörenden C von Fr. …

ausgewiesen. Auf diesem Guthaben sind in zwei Schritten Rückstellungen gebildet

worden, nämlich 1996 über Fr. …, 1997 eine solche von Fr. …, insgesamt somit

über (gerundet) Fr. …

Die Vorinstanz hat für die streitbetroffene Einschätzung

lediglich die 1997 gebilde­te Rückstellung von Fr. … berücksichtigt, im

Mehrbetrag die Korrektur im Resultat in ein (allfälliges) Nachsteuerverfahren

verwiesen.

Dieser Auffassung kann nicht gefolgt werden: Insbesondere

unter Hinweis auf die Massenveranlagung kann es nicht Aufgabe der Veranlagungsbehörde

sein, jede einzelne Rückstellung im Zeitpunkt der Deklaration bereits auf ihre

Berechtigung hin zu untersuchen. Gerade bei den nicht einfach zu

durchschauenden Verhältnissen des Pflichtigen mit zwei Einzelfirmen und einem

Abschluss, der die Details der Kontokorrentverhältnisse wie auch der

Rückstellungen nicht ausgewiesen hat, durfte das Steueramt praxisgemäss die De­klaration

der Rückstellungen im Betrieb Q des Pflichtigen vorerst übernehmen. Im

Zeitpunkt, in welchem die Steuerbehörden indessen entdeckt haben, dass die

Rückstellungen nicht bzw. nicht mehr gerechtfertigt waren, hat die

entsprechende Aufrech­nung praxisgemäss über die gesamte Rückstellung zu

erfolgen. Dies bedeutet, dass die steu­erliche Aufrechnung über den gesamten

Betrag von Fr. … in der streitbetroffenen Einschätzung zu erfolgen hat.

Entgegen den Befürchtungen der Vorinstanz ist es dabei dem Steuerpflichtigen

nicht freigestellt, wann er welche Rückstellungen bildet bzw. diese auflöst.

Die Steuerbehörden sind nämlich befugt, die Bildung der Rückstellungen aus

steuerrechtlicher Sicht zu überprüfen wie auch deren Auflösung vorzunehmen,

bevor die entsprechende Verbuchung in der Handelsbilanz erfolgt, sofern sie

nicht mehr geschäftsmässig be­gründet sind (vgl. Reich/Züger, Art. 29 DBG N. 48

mit Hinweisen).

d) Die Pflichtigen haben es unterlassen, die von ihnen

verfochtene erfolgsneutrale Auflösung von transitorischen Passiven über das

Privatkonto im Betrag von Fr. … zu begründen, weshalb darauf nicht eingegangen

werden braucht.

Damit ist zusammenfassend die Beschwerde des Staats Zürich

gutzuheissen und die­jenige der Pflichtigen abzuweisen. Die von der Vorinstanz

vorgenommene Aufrechnung von Fr. … ist um die im Vorjahr gebildete Rückstellung

von Fr. … zu erhöhen. Die Pflichtigen sind demzufolge mit einem Reineinkommen

von Fr. ... einzuschätzen.

4.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten den

Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG in Verbindung mit § 153 Abs. 4

StG) und muss ihnen eine Parteientschä­digung versagt bleiben (§ 17 Abs. 2 des

Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152 und §

153.

Abs. 4 StG).

Demgemäss

beschliesst die Kammer:

Die Beschwerdeverfahren SB.2002.00059 und SB.2002.00061

werden vereinigt;

und entscheidet:

1.

Die Beschwerde des Staats Zürich wird gutgeheissen. Die

Pflichtigen werden für das Steuerjahr 1998 mit einem Reineinkommen von Fr. …

eingeschätzt.

2.

Die Beschwerde der Pflichtigen wird abgewiesen.

3.

Die Rekurskosten werden den Pflichtigen je zur Hälfte

auferlegt, unter solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.

4.

Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 7'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 100.-- Zustellungskosten,

Fr. 7'100.-- Total der Kosten.

5.

Die Gerichtskosten werden den Pflichtigen je zur Hälfte

auferlegt, unter solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.

6.

Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

7.

Mitteilung an …