SB.2002.00105

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2002.00105

21. Mai 2003Deutsch8 min

(URT.2003.7337)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

I. C. trat am 23. August 1988

seinen drei Kindern – A., D. und E. – die Liegenschaft Kat.Nr. 01 mit Wohnhaus,

Scheune mit Gewerbe, Gewächshäusern und Unterstand in X. zu Gesamteigentum

infolge einfacher Gesellschaft ab. Die Abtretung erfolgte im Rahmen einer

gemischten Schenkung; als Gegenleistung räumten die Erwerber dem Abtreter und

dessen Ehefrau ein unentgeltliches lebenslängliches Nutzniessungsrecht an der

Liegenschaft ein.

Mit öffentlich beurkundetem Baurechtsvertrag vom 2. November

1989 begründeten die drei Geschwister an der erwähnten Liegenschaft zugunsten

von F. ein bis 31. Dezember 2090 befristetes selbständiges und dauerndes

Baurecht. Die Vertragsparteien vereinbarten darin unter anderem, dass der

Baurechtszins ab 1. Januar 1993 zu entrichten sei und der Besitzesantritt des

Baurechtsberechtigten auf den 1. März 1992 festgelegt werde. Ferner wurde

bestimmt, dass das Baurecht zwischen dem 1. Januar 1991 und dem

28. Februar 1992 im Grundregister einzutragen bzw. als Grundstück

aufzunehmen sei. Der verabredete grundbuchliche Vollzug fand indessen nicht

statt; vielmehr hoben die Vertragsparteien den Baurechtsvertrag mit

Vereinbarung vom 7. Januar 1993 wieder auf, wobei sich der Baurechtsberechtigte

zu einer pauschalen Zahlung von Fr. 750'000.- an die Grundeigentümer verpflichtete.

Die drei Geschwister

parzellierten in der Folge die Liegenschaft Kat.Nr. 01; sie veräusserten am 29.

März und 17. Mai 1993 die neugebildeten Teilparzellen Kat.Nrn. 02 - 03 mit

einer Gesamtfläche von 7'570 m2 an die G. AG, an F. sowie gemeinsam

an die G. AG und F. Der Preis belief sich total auf Fr. 5'239'244.-

zuzüglich weiterer Leistungen von Fr. 376'000.- und Fr. 113'244.-.

Die Geschwister liessen von den in ihrem Eigentum verbliebenen Teilparzellen

Kat.Nrn. 06 (16'577 m2), 04 (1'033 m2) und 05 (987 m2)

die Parzelle Kat.Nr. 04 mit einem Doppeleinfamilienhaus überbauen.

Das kantonale Steueramt veranlagte A. mit Einschätzungen vom

10. August 2000 und Einspracheentscheid vom 8. März 2001 mit Bezug auf die

Grundstücke Kat.Nrn. 02 - 03 mit einem steuerbaren Vermögen von Fr. ...

sowie hinsichtlich des Grundstücks Kat.Nr. 04 mit einem steuerbaren

Vermögen von Fr. 2'506'000.- (entsprechend einem Drittel von

Fr. 7'520'000.-), je zum Steuersatz von 1 ‰. Es erwog, die bisher wegen

landwirtschaftlicher Bewirtschaftung zum Ertragswert bewerteten Teilparzellen

der ursprünglichen Liegenschaft Kat.Nr. 01, welche veräussert (Kat.Nrn. 02 -

03) bzw. infolge Überbauung der erwähnten Bewirtschaftung zweckentfremdet

(Kat.Nr. 04) worden seien, unterlägen der ergänzenden Vermögensbesteuerung.

Erwägungen

II. Die Steuerrekurskommission III wies den hiergegen

gerichteten Rekurs von A. am 2. Oktober 2001 ab. Sie verwarf insbesondere deren

Einwand, der Besteuerungsanspruch sei verjährt.

Das von A. angerufene Verwaltungsgericht hiess deren

Beschwerde mit Entscheid vom 13. März 2002 (SB.2001.00071) teilweise gut und

wies die Sache zur ergänzenden Untersuchung an die Rekurskommission zurück. Es

erwog im Wesentlichen, den Akten könne nicht entnommen werden, ob die fragliche

Liegenschaft in der Zeit nach der Betriebsaufgabe seitens des Vaters der

Beschwerdeführerin weiterhin tatsächlich landwirtschaftlich genutzt worden sei

oder nicht. Je nachdem sei die Zweckentfremdung erst aufgrund der

Veräusserungen der streitbetroffenen Teilparzellen Kat.Nrn. 02 - 03 bzw. der

Überbauung von Teilparzelle Kat.Nr. 04 im Jahr 1993 verwirklicht worden

oder schon mit Abschluss des Baurechtsvertrags im Jahr 1989.

Die Steuerrekurskommission III wies den Rekurs nach

ergänzender Untersuchung im zweiten Rechtsgang am 29. Oktober 2002 erneut ab.

Sie gelangte zum Schluss, die Zweckänderung sei im Jahr 1993 erfolgt, weshalb

es mangels Verjährung zulässig sei, die ergänzende Vermögenssteuer zu erheben.

III. Mit Beschwerde vom 9. Dezember 2002 liess A. dem

Verwaltungsgericht beantragen, die ergänzende Vermögensbesteuerung der

Grundstücke Kat.Nrn. 02 - 03 und 04 sei aufzuheben. Sie berief sich wiederum

auf Verjährung des Steueranspruchs. Ausserdem verlangte sie die Zusprechung

einer Parteientschädigung.

Während die Steuerrekurskommission III auf Vernehmlassung

verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung des Rechtsmittels.

Die

Kammer zieht in Erwägung:

1.

Die Vermögenssteuer wird laut § 33 Abs. 1 des

vorliegend kraft § 269 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni

1997.

(StG) anwendbaren Steuergesetzes vom 8. Juli 1951 (aStG) vom

Reinvermögen erhoben, das gemäss § 34 Abs. 1 aStG zum Verkehrswert zu

bewerten ist. Für land- oder forstwirtschaftlich genutzte Grundstücke wird von

dieser Bewertungsregel abgewichen: solche Grundstücke werden mit Einschluss der

erforderlichen Gebäude zum Ertragswert bewertet (§ 35 aStG), welcher in

der Regel wesentlich unter dem Verkehrswert liegt. Mit dieser besonderen

Bewertungsvorschrift soll die Land- und Forstwirtschaft in dem Sinn

privilegiert werden, dass die Vermögenssteuer nicht auf dem Verkehrswert

geleistet werden muss, der auf die niedrigen aus Land- und Forstwirtschaft erzielbaren

Erträge, aus denen die Steuer bezahlt werden muss, keine Rücksicht nimmt (vgl.

VGr, 19. Juni 1984, StE 1985 B 52.22 Nr. 1 E. 3).

Der in den niedrigen land- und forstwirtschaftlichen Erträgen

liegende Grund für die Sonderbehandlung entfällt, wenn die zum Ertragswert

bewertete Liegenschaft veräussert oder der bisherigen land- oder

forstwirtschaftlichen Nutzung entfremdet wird (vgl. Rainer Zigerlig/Guido Jud

in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, Basel und Frankfurt am Main

1997, Art. 14 StHG N. 14). Diesfalls hat die Bewertung fortan zum

Verkehrswert zu erfolgen, und es ist kraft § 36 aStG vom Eigentümer eine

ergänzende Vermögenssteuer zu erheben. Veräusserung und Nutzungsänderung lassen

das bis anhin privilegiert besteuerte Grundstück in den Liegenschaftsmarkt

eintreten, der wie das Wirtschaftsleben allgemein von der Bewertung zum

Verkehrswert beherrscht ist.

Das Recht, eine Einschätzung vorzunehmen – somit auch eine

ergänzende Vermögenssteuer festzulegen –, verjährt gemäss § 91bis

Satz 1 aStG zehn Jahre nach Ablauf des (betreffenden) Steuerjahres.

2.

a) Eine Zweckentfremdung liegt vor, wenn die

landwirtschaftliche Nutzung dauernd oder für eine gewisse – nicht bloss

geringfügige Dauer – gegen Entgelt aufgegeben wird (Hans Ulrich Meuter,

Ertragsbewertung und ergänzende Vermögenssteuer, ZStP 1995,

S. 10 f.; August Reimann/Ferdinand Zuppinger/Erwin Schärrer,

Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. Band, Bern 1969 § 36 N. 2). Die Aufgabe

des Landwirtschaftsbetriebs durch den Eigentümer stellt für sich genommen keine

Nutzungsänderung dar, wenn die Liegenschaft weiterhin durch einen Pächter

landwirtschaftlich genutzt wird. In der entgeltlichen Einräumung eines

Baurechts zugunsten eines Dritten ist wie bei der Gewährung eines

Kiesausbeutungsrechts (RB 1979 Nr. 38) eine befristete Nutzungsänderung zu

erblicken, welche eine ergänzende Vermögensbesteuerung zur Folge hat (Meuter,

S. 13). Massgebend für die Prüfung, ob eine Zweckentfremdung stattgefunden hat,

ist der nach aussen in Erscheinung getretene, objektivierte Wille des

Grundeigentümers (VGr, 19. Juni 1984, StE 1985 B 52.22 Nr. 1 E. 3b).

b) Die Beschwerdeführerin und deren Geschwister haben am 2.

November 1989 an der ursprünglichen Liegenschaft Kat.Nr. 01 zugunsten

eines Dritten ein bis 31. Dezember 2090 befristetes selbständiges und dauerndes

Baurecht begründet, wobei der grundbuchliche Vollzug auf die Zeit zwischen dem

1.

Januar 1991 und dem 28. Februar 1992 und der Besitzesantritt des

Baurechtsberechtigten auf den 1. März 1992 festgelegt wurde.

Nach den unbestrittenen Feststellungen der Rekurskommission im

zweiten Rechtsgang wurde der bisher auf dieser Liegenschaft vom Vater der

Beschwerdeführerin geführte Gärtnereibetrieb, der Anlass für deren Besteuerung

zum Ertragswert war, am 31. Dezember 1990 aufgegeben. In der Folge ist die

Liegenschaft nicht mehr landwirtschaftlich genutzt worden.

Im Allgemeinen gelangt der nach aussen in Erscheinung tretende

objektivierte Wille des Grundeigentümers zur definitiven Nutzungsänderung bei

der Einräumung einer selbständigen und dauernden Baurechtsdienstbarkeit

zugunsten eines Dritten bereits im Abschluss des Baurechtsvertrags hinreichend

zum Ausdruck. Vorausgesetzt ist allerdings, dass dieser Wille auch seinen

Niederschlag in den tatsächlichen Verhältnissen findet. Das ist vorliegend der

Fall. Der Umstand, dass der Vater der Beschwerdeführerin die auf der

Liegenschaft betriebene Gärtnerei nur noch bis zum Ende des auf die Einräumung

der Baurechtsdienstbarkeit folgenden Jahres, also bis zum frühesten Termin vom

1.

Januar 1991 für den grundbuchlichen Vollzug des Baurechts geführt hat und

eine landwirtschaftliche Nutzung der Liegenschaft nicht mehr aufgenommen worden

ist, macht deutlich, dass die mit der Einräumung des Baurechts bezweckte

Änderung der Nutzung durch Aufgabe des darauf geführten Betriebs auch

tatsächlich vollzogen wurde. Wie sich die planungs- und baurechtlichen

Verhältnisse mit Blick auf die geplante Überbauung darstellten, ist daher

entgegen der vorinstanzlichen Auffassung nicht entscheidwesentlich.

Ist nach dem Gesagten die Zweckentfremdung bereits im Jahr

1989.

erfolgt, so muss die ergänzende Vermögensbesteuerung kraft der am 31.

Dezember 1999 eingetretenen Verjährung (richtig: Verwirkung) des

Steueranspruchs gemäss § 91bis aStG unterbleiben.

Das führt zur Gutheissung der Beschwerde.

3.

...

Demgemäss

entscheidet die Kammer:

1.

Die Beschwerde wird im Sinn der Erwägungen gutgeheissen.

Es wird festgestellt, dass die Beschwerdeführerin keine ergänzende

Vermögenssteuer schuldet.

2.

...