Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2003.00063

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Geschäftsnummer:

SB.2003.00063

Entscheidart und -datum:

Endentscheid vom 24.03.2004

Spruchkörper:

2. Abteilung/2. Kammer

Weiterzug:

Dieser Entscheid ist rechtskräftig.

Rechtsgebiet:

Steuerrecht

Betreff:

Einschätzung 2000

Abgrenzung von Aus- und Weiterbildungskosten

Eine Weiterbildung liegt stets vor, wenn das Lernen darauf ausgerichtet ist, das zur Ausübung der betreffenden beruflichen Tätigkeit erforderliche Fachwissen zu aktualisieren, zu vertiefen und zu erweitern (vgl. Art. 30 Abs. 1 lit. a des des eidgenössischen Berufsbildungsgesetzes). Das in Frage stehende berufliche Fachwissen kann dabei durchaus in der Praxis erlernt worden sein. Einer diesbezüglichen eigentlichen Grundausbildung - die es im Übrigen für verschiedene berufliche Tätigkeiten gar nicht gibt - bedarf es nicht (E. 1.1).

Ob Weiterbildung vorliegt und ob damit die Kosten eines Nachdiplomstudiums als abzugsfähige Kosten zu würdigen sind, kann aber nicht allgemein gesagt werden, sondern beurteilt sich aufgrund der konkreten Umstände, indem es namentlich auf den im Nachdiplomstudium vermittelten Stoff einerseits und die berufliche Tätigkeit oder die Grundausbildung des Nachdiplomabsolventen anderseits ankommt (E. 1.2).

Aufgrund der Tätigkeit des Pflichtigen und des im berufsbegleitenden Nachdiplomstudiengang "Post MBA e-Business" gelehrten Fächerkanons Bejahen des Weiterbilungscharakters im vorliegenden konkreten Einzelfall, auch wenn das neu erworbene Wissen nicht vorab das eigentliche materielle Fachgebiet beschlagen hat, sondern die "Werkzeuge", welche bie der Ausübung der beruflichen Tätigkeiten verwendet werden können (E. 1.3).

Stichworte:

AKTUALISIERUNG

ANGESTAMMTER BERUF

AUSBILDUNGSKOSTEN

BERUFSKOSTEN

EINKOMMENSSTEUER

ERWEITERUNG

FACHWISSEN

KOMMUNIKATIONSMITTEL

LEBENSHALTUNGSKOSTEN

MBA

VERTIEFUNG

WEITERBILDUNGSKOSTEN

WERKZEUG

WHARTON

Rechtsnormen:

Art. 30 BBG

§ 26 Abs. I lit. b StG

§ 33 lit. b StG

Publikationen:

RB 2004 Nr. 92 S. 181

Gewichtung:

(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)

Gewichtung: 1

Sachverhalt

I.

A. A, der 1987 an der Hochschule St.

Gallen für Wirtschafts- und Sozial­wis­sen­schaften (HSG) das

Handelslehrer-Diplom erwarb, trat im selben Jahr eine Stelle der damaligen Bank

D an; er blieb bei der Bank bis April 1997. Zuletzt war er als Stellvertretender

Direktor bei der Bank E im Bereich Wertschriften­ver­kauf "Aktien und

Derivate" tätig, wobei zu seinen Aufgaben der Verkauf von Risk Mana­ge­ment

Produkten an die Schweizer Kundschaft, die Führung der Gruppen "Risk Mana­ge­ment

Products" und "Convertible Bonds", die Bera­tung von Schweizer

Unternehmen bei Ak­tien- und Derivategeschäften sowie die Verant­wor­tung für

das "Swiss Client Manage­ment Committee" mit Bezug auf Aktien zählte.

A wechselte in der Folge zur F AG, wo er ebenfalls im Bereich der massgeschneiderten

strukturierten Fi­nanzprodukte als Senior Transaction Manager arbeitete. Seit

dem 15. De­zember 2000 ist er bei der Bank G als Mitglied der

Geschäftsleitung und Mitglied der "Business Area Committee Investment

Group" tätig. Auch hier gehört die Führung und Weiterentwicklung des

Business-Bereichs Capital Markets – Verkauf von mass­ge­schnei­derten

strukturierten Finanzprodukten – zu seinem Aufgabenbereich.

Vom 27. November 2000 bis 17. März 2001

besuchte A berufsbegleitend ein Nachdi­plom­stu­dium ("post

MBA-Degree") für Electronic Business (e-Business) an der Universität H

in den USA. Die Kosten für das Nach­diplom­studium, einschliesslich Unterkunfts-,

Ver­pfle­gungs- und Reisekosten, beliefen sich insge­samt auf Fr. 101'446.-;

hiervon entfielen Fr. 88'690.- auf das Kursgeld.

B. Das kantonale Steueramt veranlagte

die Eheleute A und B für die Steuerperiode 2000 mit Einspracheentscheid vom 6.

Juni 2003 mit einem steuer­ba­ren Einkommen von Fr. --.- und einem

steuerbaren Vermögen von Fr. --.-. Es liess die als Weiter­bil­dungs­kosten

geltend gemachten Auslagen von Fr. 101'446.- für das Nachdiplomstudium an

der Universität H in den USA nicht zum Ab­zug zu.

Erwägungen

II.

Die Steuerrekurskommission III wies den hiergegen

gerichteten Rekurs der Pflichtigen am 26. September 2003 ab.

III.

Mit Beschwerde vom 31. Oktober 2003 liessen

die Pflichtigen dem Verwaltungsgericht beantragen, sie seien für die

Steuerperiode 2000 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. --.-

einzuschätzen. Ausserdem verlangten sie eine Parteientschädigung. Sie hiel­ten

an ihrer Auffassung fest, bei den Auslagen des Ehemanns für das

Nachdiplomstudium han­dle es sich um abzugsfähige Weiterbildungskosten.

Während die Steuerrekurskommission III

auf Vernehmlassung verzichtete, schloss das kan­tonale Steueramt auf Abweisung

der Beschwerde.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

Bei unselbständiger Erwerbstätigkeit

werden als Berufskosten laut § 26 Abs. 1 lit. d des

Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) abgezogen die mit dem Beruf

zusammenhängenden Weiterbildungs- und Umschulungskosten. Nicht abzugsfähig sind

demgegenüber gemäss § 33 lit. b StG die Ausbildungskosten.

1.1

Unter den Ausbildungskosten sind Aufwendungen zu

verstehen, welche die Ausübung eines bestimmten Berufs überhaupt ermöglichen

oder hierzu befähigen. Sie bilden mangels qua­lifiziert engen wesentlichen

Zusammenhangs mit einer vorbeste­henden so genannten an­gestammten beruflichen

Tätigkeit keine Berufskosten im Sinn des Gesetzes (vgl. RB 1995 Nr. 36,

auszugsweise veröffentlicht in StE 1995 B 22.3 Nr. 57), sondern nicht

ab­zugs­fähige private Lebenshaltungskosten (vgl. Philip Funk, Der Begriff der

Gewinnungs­kos­ten nach schweizerischem Einkommens­steuerrecht, Grüsch 1989, S. 95;

August Rei­mann/Ferdinand Zuppinger/Erwin Schärrer, Kommentar zum Zürcher

Steuergesetz, 2. Bd., Bern 1963, § 25 N. 18).

Demgegenüber gelten Aufwendungen, mit

welchen die Erhaltung und/oder Sicherung der vom Steuerpflichtigen erreichten

beruflichen Stellung oder der Aufstieg in eine gehobenere Stellung im

angestammten Beruf bezweckt wird, als Weiterbildungskosten und sind damit

abzugsfähige Berufskosten (VGr, 3. Juni 1996, StE 1997 B 27.6 Nr. 12 E. 1b

mit weiteren Hinweisen). Solche Kosten sind also Auslagen, die getätigt werden,

um im angestammten Be­ruf auf dem Laufenden zu bleiben oder dessen steigenden

oder neuen Anforderungen zu genügen (Ziff. 3.2 Abs. 1 des

Kreisschreibens Nr. 26 der Eidgenössischen Steuerver­wal­tung vom 22.

September 1995 betreffend Abzug von Berufskosten der unselbständigen Er­werbs­tätigkeit,

ASA 64 [1995/96] S. 692 ff., 693 f.), aber auch solche

Aufwendungen, die den Erwerb besonderer Fachkenntnisse mit Blick auf eine

Spezialisierung oder den Auf­stieg im angestammten Beruf bezwecken (vgl. Peter

Locher, Kommentar zum DBG, Ther­wil/Basel 2001, Art. 26 N. 62 f.).

Zielen die Aufwendungen aber auf einen

Aufstieg in eine von der bisherigen Berufs­tä­tig­keit zu unterscheidende

höhere Stellung oder gar in einen anderen Beruf, so sind die be­tref­fenden

Aufwendungen als solche für die Ausbildung zu einem neu­en Beruf zu würdi­gen

und demzufolge zu den grundsätzlich nicht abzugsfähigen privaten Lebenshal­tungs­kos­ten

zu rechnen (BGE 113 Ib 114 E. 3 S. 120 f. = StE 1988

B 27.6 Nr. 5; Locher, Art. 26 N. 64; Markus Reich, in:

Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A. Basel/ Genf/München

2002, Art. 9 StHG N. 11 f.).

Im 4. Kapitel "Berufsorientierte

Weiterbildung" vermittelt die Vorschrift von Art. 30 Abs. 1 lit. a

des Bundesgesetzes über die Berufsbildung vom 13. Dezember 2002 (Be­rufs­bil­dungsgesetz,

BBG) jedenfalls insofern ein taugliches Kriterium für den

Weiter­bil­dungs­be­griff von § 26 Abs. 1 lit. d StG, als

die berufsorientierte Weiterbildung dazu dient, "durch

organisiertes Lernen bestehende berufliche Qualifikationen zu erneuern, zu

vertie­fen und zu erweitern […]". Die in Art. 30 Abs. 1 lit. a

und lit. b BBG erwähnten weiteren Zwecksetzungen, "neue berufliche

Qualifikationen zu erwerben" bzw. "die berufliche Fle­xi­bilität zu

unterstützen", erweisen sich indessen als Elemente der Umschulung oder Ausbildung.

Eine Weiterbildung liegt stets vor, wenn das Lernen darauf

ausgerichtet ist, das zur Ausübung der betreffenden beruflichen Tätigkeit

erforderliche Fachwissen zu aktualisieren, zu vertiefen und zu erweitern. Das

in Frage stehende berufliche Fachwissen kann in der Praxis erlernt worden sein.

Einer diesbezüglichen eigentlichen Grund­aus­bil­dung – die es im Übrigen für

verschiedene berufliche Tätigkeiten gar nicht gibt – bedarf es nicht. Soweit die

Allgemeinbildung verbessert werden soll, handelt es sich in der Regel steu­errechtlich

um zusätzliche Ausbildung. Werden derartige Kenntnisse im Rahmen der beruflichen

Weiterbildung vermittelt, so vermögen sie der Qualifikation der hierfür ge­tätigten

Aufwendung als Weiterbildungskosten nichts zu ändern, sofern ihnen nur unter­geordneter

Charakter zukommt.

1.2

Ob die Kosten eines Nachdiplomstudiums als

abzugsfähige Weiterbildungskosten zu würdigen sind, kann nicht allgemein gesagt

werden, sondern beurteilt sich aufgrund der kon­kreten Umstände, indem es

namentlich auf den im Nachdiplomstudium vermittelten Stoff einerseits und die

berufliche Tätigkeit oder die Grundausbildung des Nachdiplom­ab­sol­venten

anderseits ankommt.

So hat das Verwaltungsgericht in einem

Entscheid vom 23. Oktober 2002 (StE 2003 B 22.3 Nr. 74 = RB 2002 Nr. 100,

dessen Leitsatz allerdings zu eng formuliert ist) erkannt, dass der von einem

Rechtsanwalt an einer amerikanischen Universität absolvierte General Mas­ter of

Laws (LL.M.)-Lehrgang für ausländische Juristen und Juristinnen offenkundig

keine Vertiefung oder Aktualisierung derjenigen Fächer bewirkte, die ein in der

Schweiz ab­geschlossenes Rechtsstudium bietet bzw. die zürcherische

Rechtsanwaltsprüfung im Sinn einer juristischen Grundausbildung verlangt.

Vielmehr bildete das Nachdiplom­stu­di­um eine Ergänzung dieser

Grundausbildung, indem es zur Hauptsache Kenntnisse in aus­ge­wählten Bereichen

des amerikanischen Rechts sowie juris­tischer Methodik, Arbeits­weise und

Rechtssprache amerikanischer Juristen vermittelte. Ob der Pflichtige dadurch

sein Fachwissen im Rahmen seiner früheren Tätigkeit in einer international

ausgerichteten Anwaltskanzlei hatte vertiefen können, blieb im Dunkeln, da der

Pflichtige keine nähere Dar­stellung seiner anwaltlichen Arbeit gegeben hatte.

1.3

Der berufsbegleitende Nachdiplomstudiengang für

Electronic Business (e-Business) an der Universität H in den USA bezweckte

die Vermittlung von Kennt­nissen im Bereich der teilweisen oder vollständigen

elektronischen Abwicklung von Geschäften und Geschäfts­pro­zessen. Unterrichtsfächer

waren etwa "How Do You create a Vir­tual Community", "eBusi­ness

Scenarios", "eBusiness Alliances", "Reflection on the Mar­ket",

"Anchoring Fun­da­mentals", "The eSupply Chain" und

"Leadership in eCom­merce". Der Pflichtige wirkte sodann in der Arbeitsgruppe

"Venture Capital and Private Equi­ty" mit. Der Lehr­gang schloss auch

allgemein bildende, kulturelle und politische The­men ein, wie "Cultural

Transformation and the Internet: China" oder "eBusiness Regu­la­tion:

The United Nations and International Laws".

Diese im Nachdiplomstudiengang

vermittelten Kenntnisse und Fähigkeiten sind – wie die Rekurskommission zu

Recht ausgeführt hat – grösstenteils nicht auf die spezifischen Tätig­keiten

des Pflichtigen im Bereich der Kapitalmärkte, namentlich im Verkauf von mass­geschneiderten

strukturierten Finanzprodukten, ausgerichtet. So gesehen wurde des­sen

finanzmarkttechnisches Fachwissen weder vertieft noch auf den neuesten Stand ge­bracht.

Das im Studiengang neu erworbene Wissen

beschlägt vielmehr die "Werkzeuge", welche bei der Ausübung

beruflicher Tätigkeiten verwendet werden (können), nämlich der Einsatz

elektronischer Kommunikationsmittel auf dem Markt und bei der Abwicklung von Ge­schäften

sowie internen wie externen Geschäftsprozessen. Dass derartige Kenntnisse in

prak­tisch allen Branchen umgesetzt werden können, versteht sich daher von

selbst. Dennoch kann nicht gesagt werden, dass allein aus diesem Grund das

Erlernte nicht als Weiterbildung gewürdigt werden kann. Denn der Erwerb von

Kenntnissen und Fähigkeiten im Umgang mit neuen Werkzeugen – in diesem Fall von

elektronischen Kommu­ni­ka­tions­mit­teln –, welche in Ausübung der bisherigen

beruflichen Tätigkeit neu oder vermehrt zum Einsatz kommen, ist eine Massnahme,

welche dazu beiträgt oder gar erst ermöglicht, den be­rufli­chen Anforderungen

gewachsen zu bleiben. Dieser Fall ist durchaus mit denjenigen Fällen zu

vergleichen, in welchen die bisherige Tätigkeit statt mit der Schreibmaschine

neu durch einen Computer auszuüben ist und der Steuerpflichtige deswegen einen

Computer­kurs besucht (vgl. Locher, Art. 26 N. 63) oder der im

Tourismus Tätige in einem Sprach­kurs eine neue Fremdsprache zu erlernen hat

(vgl. Locher, Art. 26 N. 62).

In diesem Licht betrachtet erweist sich

der Besuch des Nachdiplomstudiengangs für Elec­tronic Business (e-Business)

entgegen der vorinstanzlichen Ansicht nicht als "eher breite, umfassende

Grundausbildung", sondern als Erweiterung der Kenntnisse und Fähigkeiten

über das in der bisher ausgeübten beruflichen Tätigkeit, d.h. vorab im Verkauf

von mass­ge­schneiderten strukturierten Finanzprodukten, verwendete

Arbeitsinstrumentarium um das neue Wissen über den Einsatz elektronischer

Kommunikationsmittel. Die dafür getä­tigten Auslagen erweisen sich daher als

Weiterbildungskosten. Daran ändert nichts, dass das Nachdiplomstudium in

gewisser Hinsicht auch zur Erweiterung des Allgemeinwissens bei­getragen hat,

denn diese erscheint offenkundig als untergeordnet und schadet somit der

Würdigung der Aufwendungen für das Studium als Weiterbildungskosten im Sinn von

§ 26 Abs. 1 lit. d StG nicht.

Da dem Pflichtigen für das Nach­diplomstudium,

einschliesslich Kursgeld, Unterkunfts-, Ver­pflegungs- und Reisekosten,

unstreitig Kosten von gesamthaft Fr. 101'446.- erwachsen sind, ist die Beschwerde

gutzuheissen.

2.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die

Kosten dem Beschwerdegegner aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung

mit § 153 Abs. 4 StG) und hat dieser den Beschwer­de­füh­ren­den für

das Rekurs- und Beschwerdeverfahren eine Parteient­schädigung zu bezahlen (§ 17

Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung

mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss entscheidet die Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird gutgeheissen. Die Beschwerdeführenden werden für die Steu­er­pe­riode

2000.

mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. --.- und einem steu­erbaren

Vermögen von Fr. --.- eingeschätzt.

2.

Die Rekurskosten werden dem

Beschwerdegegner auferlegt.

3.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 3'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellungskosten,

Fr. 3'060.-- Total der Kosten.

4.

Die Gerichtskosten werden

dem Beschwerdegegner auferlegt.

5.

Der

Beschwerdegegner wird verpflichtet, für das Rekurs- und Beschwerdeverfahren den

Beschwerdeführenden je eine Parteientschädigung von Fr. 1'500.- (Mehr­wert­steuer

inbegriffen) zu bezahlen.

6.

…