Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2003.00066

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Geschäftsnummer:

SB.2003.00066

Entscheidart und -datum:

Endentscheid vom 24.03.2004

Spruchkörper:

2. Abteilung/2. Kammer

Weiterzug:

Dieser Entscheid ist rechtskräftig.

Rechtsgebiet:

Steuerrecht

Betreff:

Einschätzung 2001

Abgrenzung von Aus- und Weiterbildungskosten.

Eine Weiterbildung liegt stets vor, wenn das Lernen darauf ausgerichtet ist, das zur Ausübung der betreffenden beruflichen Tätigkeit erforderliche Fachwissen zu aktualisieren, zu vertiefen und zu erweitern (vgl. Art. 30 Abs. 1 lit. a des des eidgenössischen Berufsbildungsgesetzes). Das in Frage stehende berufliche Fachwissen kann dabei durchaus in der Praxis erlernt worden sein. Einer diesbezüglichen eigentlichen Grundausbildung - die es im Übrigen für verschiedene berufliche Tätigkeiten gar nicht gibt - bedarf es nicht (E. 1.1).

Ob Weiterbildung vorliegt und ob damit die Kosten eines Nachdiplomstudiums als abzugsfähige Kosten zu würdigen sind, kann aber nicht allgemein gesagt werden, sondern beurteilt sich aufgrund der konkreten Umstände, indem es namentlich auf den im Nachdiplomstudium vermittelten Stoff einerseits und die berufliche Tätigkeit oder die Grundausbildung des Nachdiplomabsolventen anderseits ankommt (E. 1.2).

Aufgrund der Tätigkeit der Pflichtigen und des im berufsbegleitenden Nachdiplomstudiengang "Executive MBA in Business Engineering (MBE)" gelehrten Fächerkanons Bejahen des Weiterbilungscharakters im vorliegenden konkreten Einzelfall (E. 1.3).

Stichworte:

AKTUALISIERUNG

ANGESTAMMTER BERUF

AUSBILDUNGSKOSTEN

BERUFSKOSTEN

EINKOMMENSSTEUER

ERWEITERUNG

FACHWISSEN

LEBENSHALTUNGSKOSTEN

MBA

MBE

VERTIEFUNG

WEITERBILDUNGSKOSTEN

Rechtsnormen:

Art. 30 BBG

§ 26 Abs. I lit. d StG

§ 33 lit. b StG

Publikationen:

- keine -

Gewichtung:

(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)

Gewichtung: 1

Sachverhalt

I.

A. B schloss im Jahr 1994 ihr Studium an

der Universität U in den Fä­chern Pädago­gik, Deutsche Sprachwissenschaft

und Psychopathologie als lic. phil. I ab. Sie war hernach bei den Banken C und

D sowie bei der Firma C angestellt, wo sie mit dem Aufbau von Leadership- und

Ma­nage­mentkursen bzw. der Entwicklung von Mitarbeiterbeurteilungs­systemen

beschäf­tigt war. Ab 2001 war sie zunächst selbständig erwerbstätig; am 26. No­vem­ber

2001 nahm sie eine Stelle bei der Firma F, Abteilung Human Re­sources, als HR (Human

Re­sour­ces) Relationship Manager an. Ihre Aufgaben bestanden im Wesentlichen

in der Unter­stüt­zung von Outsourcing- und Integrationsprozessen, Beratung und

Unter­stüt­zung bei Re­or­ganisationsprojekten und Organisationsent­wicklungen

sowie in der Funktion eines stra­te­gi­schen Partners für Human Resources

Projekte.

Ab September 2001 nahm B an einem

berufsbegleitenden Nachdi­plom­stu­dium an der Uni­ver­sität St. Gallen teil,

das sie mit dem Executive Master of Business En­gi­neering (MBE HSG) abschloss.

Das Studium dauerte rund eineinhalb Jahre, aufgeteilt in acht Einheiten, und

wurde – mit Ausnahme eines vierwöchigen Moduls im Gebiet W in den USA – in der

Schweiz durchgeführt. Die Kosten für das gesamte Nach­di­plom­studium, die sich

auf Fr. 60'000.- zuzüglich Unterkunfts- und Reisekosten für das Mo­dul in

den USA beliefen, waren von B grösstenteils selber zu tragen, wobei sich

allerdings die Firma F im Jahr 2002 mit einem Betrag von Fr. 10'000.- be­teiligte.

Ausserdem stellte ihr diese 10 % der Arbeits­zeit für die Schulung zur Ver­fü­gung.

B. Das kantonale Steueramt veranlagte

die Eheleute A und B für die Steu­er­periode 2001 mit Einschätzungs- und

Einspracheentscheid vom 6. Januar 2003 bzw. 17. Juli 2003 mit einem

steuerbaren Einkommen von Fr. --.- und einem steuerbaren Ver­mögen von Fr. --.-.

Unter anderem liess es die als Weiterbildungs­kosten geltend ge­machten Stu­dien­gebühren

von Fr. 20'000.- für das Nachdiplomstudium an der Uni­ver­si­tät St.

Gallen nicht zum Abzug zu.

Erwägungen

II.

Die Steuerrekurskommission III hiess den

Rekurs der Pflichtigen am 9. Oktober 2003 gut und schätzte diese für die

Steuerperiode 2001 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. --.- und einem

steuerbaren Vermögen von Fr. --.- ein. Sie würdigte die Stu­dien­gebühren

für den Nachdiplomlehrgang als abzugsfähige Weiterbildungskosten.

III.

Mit Beschwerde vom 11. November 2003

beantragte das kantonale Steueramt dem Ver­wal­tungsgericht, es seien die

Pflichtigen mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. --.- und einem

steuerbaren Vermögen von Fr. --.- einzuschätzen. Ausserdem ver­langte es

eine Parteientschädigung. Das Steueramt machte geltend, bei den Studien­ge­büh­ren

handle es sich um Ausbildungskosten, die nicht abzugsfähig seien.

Während die Steuerrekurskommission III

auf Vernehmlassung verzichtete, schlossen die Pflich­tigen sinngemäss auf

Abweisung der Beschwerde und forderten ihrerseits die Zu­sprechung einer

Parteientschädigung.

Der Einzelrichter überwies die Akten der

2.

Kammer zur Entscheidung.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

Bei unselbständiger Erwerbstätigkeit

werden als Berufskosten laut § 26 Abs. 1 lit. d des

Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) abgezogen die mit dem Beruf

zusammenhängenden Weiterbildungs- und Umschulungskosten. Nicht abzugsfähig sind

demgegenüber gemäss § 33 lit. b StG die Ausbildungskosten.

1.1

Unter den Ausbildungskosten sind Aufwendungen zu

verstehen, welche die Ausübung eines bestimmten Berufs überhaupt ermöglichen

oder hierzu befähigen. Sie bilden mangels qualifiziert engen wesentlichen

Zusammenhangs mit einer vorbeste­henden so genannten angestammten beruflichen

Tätigkeit keine Berufskosten im Sinn des Gesetzes (vgl. RB 1995 Nr. 36,

auszugsweise veröffentlicht in StE 1995 B 22.3 Nr. 57), sondern nicht

ab­zugs­fähige private Lebenshaltungskosten (vgl. Philip Funk, Der Begriff der

Gewinnungs­kosten nach schweizerischem Einkommens­steuerrecht, Grüsch 1989, S. 95;

August Rei­mann/Ferdinand Zuppinger/Erwin Schärrer, Kommentar zum Zürcher

Steuergesetz, 2. Bd., Bern 1963, § 25 N. 18).

Demgegenüber gelten Aufwendungen, mit

welchen die Erhaltung und/oder Sicherung der vom Steuerpflichtigen erreichten

beruflichen Stellung oder der Aufstieg in eine gehobenere Stellung im

angestammten Beruf bezweckt wird, als Weiterbildungskosten und sind damit

abzugsfähige Berufskosten (VGr, 3. Juni 1996, StE 1997 B 27.6 Nr. 12 E. 1b

mit weiteren Hinweisen). Solche Kosten sind also Auslagen, die getätigt werden,

um im angestammten Be­ruf auf dem Laufenden zu bleiben oder dessen steigenden

oder neuen Anforderungen zu genügen (Ziff. 3.2 Abs. 1 des

Kreisschreibens Nr. 26 der Eidgenössischen Steuer­ver­waltung vom 22.

September 1995 betreffend Abzug von Berufskosten der unselbständigen Erwerbstätigkeit,

ASA 64 [1995/96] S. 692 ff., 693 f.), aber auch solche

Aufwendungen, die den Erwerb besonderer Fachkenntnisse mit Blick auf eine

Spezialisierung oder den Auf­stieg im angestammten Beruf bezwecken (vgl. Peter

Locher, Kommentar zum DBG, Ther­wil/Basel 2001, Art. 26 N. 62 f.).

Zielen die Aufwendungen aber auf einen

Aufstieg in eine von der bisherigen Berufs­tä­tig­keit zu unterscheidende

höhere Stellung oder gar in einen anderen Beruf, so sind die be­tref­fenden

Aufwendungen als solche für die Ausbildung zu einem neu­en Beruf zu wür­digen

und demzufolge zu den grundsätzlich nicht abzugsfähigen privaten Lebens­hal­tungs­kosten

zu rechnen (BGE 113 Ib 114 E. 3 S. 120 f. = StE 1988

B 27.6 Nr. 5; Locher, Art. 26 N. 64; Markus Reich, in:

Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A. Basel/ Genf/München

2002, Art. 9 StHG N. 11 f.).

Im 4. Kapitel "Berufsorientierte

Weiterbildung" vermittelt die Vorschrift von Art. 30 Abs. 1 lit. a

des Bundesgesetzes über die Berufsbildung vom 13. Dezember 2002 (Berufs­bil­dungsgesetz,

BBG) jedenfalls insofern ein taugliches Kriterium für den

Weiter­bil­dungs­be­griff von § 26 Abs. 1 lit. d StG, als

die berufsorientierte Weiterbildung dazu dient, "durch

organisiertes Lernen bestehende berufliche Qualifikationen zu erneuern, zu ver­tie­fen

und zu erweitern […]". Die in Art. 30 Abs. 1 lit. a und lit. b

BBG erwähnten weiteren Zweck­setzungen, "neue berufliche Qualifikationen

zu erwerben" bzw. "die berufliche Fle­xi­bilität zu unterstützen",

erweisen sich indessen als Elemente der Umschulung oder Aus­bil­dung. Eine Weiterbildung liegt stets vor, wenn das Lernen darauf ausgerichtet

ist, das zur Ausübung der betreffenden beruflichen Tätigkeit erforderliche

Fachwissen zu aktuali­sie­ren, zu vertiefen und zu erweitern. Das in Frage

stehende berufliche Fachwissen kann in der Praxis erlernt worden sein. Einer

diesbezüglichen eigentlichen Grundausbildung – die es im Übrigen für

verschiedene berufliche Tätigkeiten gar nicht gibt – bedarf es nicht. So­weit die

Allgemeinbildung verbessert werden soll, handelt es sich in der Regel steuer­recht­lich

um zusätzliche Ausbildung. Werden derartige Kenntnisse im Rahmen der

beruflichen Weiterbildung vermittelt, so vermögen sie der Qualifikation der

hierfür getätigten Aufwen­dung als Weiterbildungskosten nichts zu ändern,

sofern ihnen nur untergeordneter Charak­ter zukommt.

1.2

Ob die Kosten eines Nachdiplomstudiums als

abzugsfähige Weiterbildungskosten zu wür­digen sind, kann nicht allgemein

gesagt werden, sondern beurteilt sich aufgrund der kon­kreten Umstände, indem

es namentlich auf den im Nachdiplomstudium vermittelten Stoff einerseits und

die berufliche Tätigkeit oder die Grundausbildung des Nach­diplom­ab­sol­venten

anderseits ankommt.

So hat das Verwaltungsgericht in einem

Entscheid vom 23. Oktober 2002 (StE 2003 B 22.3 Nr. 74 = RB 2002 Nr. 100,

dessen Leitsatz allerdings zu eng formuliert ist) erkannt, dass der von einem

Rechtsanwalt an einer amerikanischen Universität absolvierte General Master of

Laws (LL.M.)-Lehrgang für ausländische Juristen und Juristinnen offenkundig kei­ne

Vertiefung oder Aktualisierung derjenigen Fächer bewirkte, die ein in der

Schweiz ab­ge­schlossenes Rechtsstudium bietet bzw. die zürcherische

Rechtsanwaltsprüfung im Sinn einer juristischen Grundausbildung verlangt.

Vielmehr bildete das Nachdiplom­stu­di­um eine Ergänzung dieser

Grundausbildung, indem es zur Hauptsache Kenntnisse in aus­ge­wählten Bereichen

des amerikanischen Rechts sowie juris­tischer Methodik, Arbeits­wie­se und

Rechtssprache amerikanischer Juristen vermittelte. Ob der Pflichtige dadurch

sein Fach­wissen im Rahmen seiner früheren Tätigkeit in einer international

ausgerichteten An­waltskanzlei hatte vertiefen können, blieb im Dunkeln, da der

Pflichtige keine nähere Dar­stellung seiner anwaltlichen Arbeit gegeben hatte.

1.3

Der berufsbegleitende Nachdiplomstudiengang

"Executive MBA in Business Engi­nee­ring (MBE)" vermittelt laut der

Konzeptdarstellung der Universität St. Gallen Kenntnisse, die sich auf die "Veränderung

des Unternehmens in der Transformation von Gesellschaft, Markt und Technologie"

beziehen. Er bietet "gezielt die notwendigen Qualifikationen für die

aktive Gestaltung der Transformation in das Informations­zeitalter". "Schwerpunkt

der Aus­bil­dung ist die ganzheitliche Verbindung von Füh­rungskompetenzen,

Prozess­orien­tie­rung, kulturellen Aspekten und Informationsma­nagement für

Veränderungsprojekte." In­halt der angebotenen Module sind Führung,

Beratung, Psychologie und Kommunikation in Ver­änderungsprozessen von Unterneh­men,

wie etwa die Module "Unternehmensführung und Wandel",

"Kommunikationsma­nagement und Mediengestaltung", "Psychologie in

Ver­än­derungs­projek­ten" oder "Innovationsmanagement" erkennen

lassen.

Diese im Nachdiplomstudiengang

vermittelten Kenntnisse waren offenkundig geeignet, das für die Pflichtige zur

Ausübung ihrer beruflichen Tätigkeit notwendige Fachwissen zu ver­tiefen und

auf den neuesten Stand zu bringen, damit sie den komplexen berufli­chen

Anforderungen gewachsen blieb. Denn deren Berufstätigkeit bestand im Wesentli­chen

in der Beratung und Unterstützung der Unternehmenskader bei Um­strukturierungs­prozessen,

also bei "Veränderung des Unternehmens in der Transformation von Gesell­schaft,

Markt und Technologie" – wie Outsourcing- und Integrationsprozessen,

Reorga­nisa­tionsprojekten und Organisationsentwicklungen –, sowie in der

Implementierung von Führungsinstru­men­ten und der Leitung von Projekten in der

Personalarbeit. Dass der Executive MBA in Busi­ness Engineering ein Executive

Master of Business Admi­nistration mit Vertiefung Busi­ness Engineering

darstellt, ändert daran entgegen der Auffassung des beschwer­de­füh­ren­den

kantonalen Steueramts nichts. Es genügt wie erwähnt (vgl. vorn E. 1.1),

dass das zu ak­tua­lisierende oder zu vertiefende berufliche Fachwissen in der

Praxis erlernt worden ist; es muss nicht auf einer spezifischen Grundausbildung

beruhen. Soweit das Nach­diplom­stu­di­um auch eine gewisse Erweite­rung des

Allgemeinwissens vermittelt hat, erscheint diese offenkundig als untergeordnet

und schadet infolgedessen der Würdigung der Studienkosten als

Weiterbildungskosten im Sinn von § 26 Abs. 1 lit. d StG

nicht.

Somit ist die Beschwerde abzuweisen.

2.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die

Kosten dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung

mit § 153 Abs. 4 StG) und steht ihm keine Parteient­schä­di­gung zu (§ 17

Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbin­dung

mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG). Demgegenüber rechtfertigt es

sich, der obsiegenden Beschwerdegegnerschaft eine solche Entschädigung

zuzusprechen.

Demgemäss

entscheidet die Kammer:

1.

Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 1'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellungskosten,

Fr. 1'060.-- Total der Kosten.

3.

Die Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer

auferlegt.

4.

Der Beschwerdeführer wird verpflichtet,

der Beschwerdegegnerschaft je eine Partei­ent­schädigung von Fr. 100.- zu

bezahlen.

5.

Gegen diesen Entscheid kann

innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, Ver­wal­tungsgerichtsbeschwerde

beim Bundesgericht erhoben werden.

6.

…