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Entscheid

SB.2003.00074

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2003.00074

20. Oktober 2004Deutsch25 min

(URT.2004.8221)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

I.

A1 und A2 hatten ihren Wohnsitz bis am

31. August 2001 in Grossbritannien. Der steuerpflichtige Ehemann hatte sich

jedoch schon ab 24. Januar 2000 mit gewissen Unterbrüchen in der Schweiz

aufgehalten und bezog von der im Vereinigten Königreich ansässigen Arbeitgeberin

ein Salär. Für die Steuerperiode 2000 reichte die Firma E AG, Zürich, namens

und mit Vollmacht des Pflichtigen eine nicht ausgefüllte Steuererklärung ein.

In einer Beilage zu dieser Steuerdeklaration wurde ein "Steuerbefreiungsantrag"

gestellt und damit begründet, A1 sei von Mitte Januar bis Ende Dezember 2000 in

der Schweiz für seine in England domizilierte Arbeitgeberin tätig gewesen und

habe sich hierzulande weniger als 183 Tage aufgehalten. Gemäss dem

Doppelbesteuerungsabkommen mit Grossbritannien und Irland vom 8. Dezember 1977

(DBA-GB; SR 0.672.936.712) entfalle daher eine Besteuerung des diesbezüglichen

Einkommens aus unselbständiger Erwerbstätigkeit. Antragsgemäss sah der

Steuerkommissär davon ab, den Pflichtigen für die Steuerperiode 2000 der

zürcherischen Steuerpflicht zu unterwerfen.

Per 1. September 2001 meldeten sich die

Eheleute A in der Stadt Zürich an. Anfangs 2002 stellte das Steueramt der Stadt

Zürich der Firma E AG eine auf die Zugezogenen lautende Steuererklärung 2001

zu. Trotz Fristerstreckung und Mahnung vom 20. Januar 2003 reichten diese die

Deklaration jedoch nicht ein. In der Folge schätzte der Steuerkommissär sie am

12. Juni 2003 für die Steuerperiode 2001 gestützt auf § 139 Abs. 2 des Steuergesetzes

vom 8. Juni 1997 (StG) nach pflichtgemässem Ermessen mit einem steuerbaren

Einkommen von Fr. 210'000.- und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 0.-

ein. Dabei nahm er gemäss Beiblatt folgende Aufteilung vor:

Besoldung aus dem Ausland 1.1.

- 31.8.2001:

Steuerbares Einkommen Fr.

140'000.-

Satzbestimmendes Einkommen Fr.

210'000.-

Nachträgliche Veranlagung 1.9.

- 31.12.2001:

Steuerbares Einkommen Fr.

70'000.-

Satzbestimmendes Einkommen Fr.

210'000.-

Der Einschätzungsentscheid war direkt an

die pflichtigen Eheleute gerichtet.

Dem widersetzten die Pflichtigen sich am

8. Juli 2003 durch Einsprache, verfasst durch eine mittlerweile neu bestellte

Vertreterin, und beantragten, sie seien gemäss im Einspracheverfahren

vorgelegter Steuererklärung 2001 für die Dauer der Steuerpflicht vom 1. September

bis 31. Dezember 2001 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 50'800.- (zum

Satz von Fr. 160'600.-) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 7'000.- (zum

Satz von Fr. 185'000.-) einzuschätzen. Zur Begründung trugen sie vor, der

pflichtige Ehemann habe sich bis zum 31. August 2001 nicht mehr als 183 Tage in

der Schweiz aufgehalten, weshalb er hier bis zu diesem Zeitpunkt wie im Vorjahr

weiterhin nicht steuerpflichtig sei. Ab 1. September 2001 sei er von der Firma

E AG, Schweiz, angestellt gewesen und daher insofern steuerpflichtig. Die nicht

fristgerechte Einreichung der Steuererklärung 2001 wurde damit erklärt, dass

die Firma E AG als Folge verschiedener Skandale in den USA die operative

Tätigkeit eingestellt habe und von andern Gesellschaften übernommen worden sei.

Erst mit direkter Zustellung des Einschätzungsentscheids seien sich die

Pflichtigen der versäumten Handlungen bewusst geworden.

Das kantonale Steueramt verwarf die

Einsprache am 28. Juli 2003 und überbürdete den Pflichtigen wegen Verfahrenspflichtverletzung

die Verfahrenskosten von Fr. 400.-. Die Behörde erwog, die Ermessenseinschätzung

sei rechtens und in quantitativer Hinsicht nicht als unrichtig nachgewiesen

worden, sei doch im Einspracheverfahren nicht dargetan worden, dass sich der

pflichtige Ehemann im Jahr 2001 nicht länger als 183 Tage in der Schweiz

aufgehalten habe. Aus diesem Grund sei auch nicht nachgewiesen, dass A1 bis

Ende August 2001 der unbeschränkten Steuerpflicht in Grossbritannien unterstanden

habe.

Erwägungen

II.

Mit Rekurs vom 28. August 2003

erneuerten die Pflichtigen ihre Einspracheanträge und verlangten sie die

Zusprechung einer Parteientschädigung. In der Sache brachten sie neuerdings

unter anderem vor, die 183-Tage-Regel des DBA-GB sei nur für den Zeitraum vom

1.

Januar bis 31. August 2001 auf den vorliegenden Streitfall anwendbar. Denn

seit der Wohnsitzverlegung der Pflichtigen in die Schweiz per 1. September 2001

seien Wohn- und Arbeitsort identisch und verbiete es sich, den Zeitraum vom 1.

September bis 31. Dezember 2001 in die Berechnung der 183 Tage miteinzubeziehen.

In der Periode vom 1. Januar bis 31. August 2001 habe sich der pflichtige

Ehemann nur während 106 Tagen in der Schweiz aufgehalten und sei er hier nur an

81.

Tagen erwerbstätig gewesen. Dementsprechend habe er für den Zeitraum von

Januar bis August 2001 nachweislich Einkommenssteuern in England bezahlt.

Alsdann habe die Vorinstanz die nachgereichte Steuererklärung nicht

berücksichtigt und damit das rechtliche Gehör des Pflichtigen verletzt, ferner

dasjenige der rekurrierenden Ehefrau insoweit, als die angefochtene

Einschätzung ungeachtet dessen, als diese der Firma E AG im Gegensatz zu ihrem

Ehemann keine schriftliche Vollmacht erteilte habe, auch auf die Gattin laute.

Schliesslich seien die Voraussetzungen für die Auflage der Kosten des

Einspracheverfahrens nicht gegeben.

In seiner Rekursantwort vom 18.

September 2003 beantragte das kantonale Steueramt Abweisung des Rechtsmittels.

Die Rekurskommission verneinte die im

vorliegenden Verfahren nicht mehr behaupteten Verletzungen des rechtlichen

Gehörs der Rekurrenten, folgte aber in der Hauptsache deren Argumentation.

Vorab stellte die Rekurskommission nach Darlegung der Grundsätze der

Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen (§ 139 Abs. 2 StG) fest, die vom Steuerkommissär

ohne vorherige Untersuchung getroffene Annahme, die Eheleute A seien von Januar

bis August 2001 in der Schweiz steuerpflichtig gewesen, sei als Rechtsfolgebehauptung

einer Ermessenstaxation gar nicht zugänglich. Der Steuerkommissär habe deshalb

(unter anderem) in gravierender Weise seine Untersuchungspflicht verletzt, doch

könne von einer an sich gebotenen Verfahrensrückweisung zum Neuentscheid auf

verbesserter Grundlage abgesehen werden, da der durch die Akten belegte

Sachverhalt "die hiesige Steuerpflicht der Pflichtigen vor dem 1.

September 2001 insgesamt nicht zu begründen" vermöge. Denn zwar besage Art.

15.

Ziff. 2 lit. a DBG-GB (so genannte Monteurklausel), dass der Wohnsitzstaat

die im anderen Staat (Tätigkeitsstaat) erarbeiteten Einkünfte des

Steuerpflichtigen unter bestimmten übrigen Voraussetzungen (Art. 15 Ziff. 2

lit. b und c) nur dann besteuern dürfe, wenn der letztere "im betreffenden

Steuerjahr" sich nicht mehr als 183 Tage im Tätigkeitsstaat aufgehalten

habe. Als "Steuerjahr" falle aber nur derjenige Zeitraum in Betracht,

in welchem eine aktuelle oder virtuelle Doppelbesteuerung überhaupt existiere.

Eine solche sei im vorliegenden Fall mit der Wohnsitznahme beider Ehegatten in

der Schweiz am 1. September 2001 entfallen, weil ab diesem Zeitpunkt "hinsichtlich

der Erwerbseinkünfte keine konkurrenzierende Steuerhoheit mit Grossbritannien

mehr" bestehe und "das DBG-GB damit insofern gar nicht mehr zur

Anwendung" komme. Zum gleichen Befund gelangte man selbst dann, wenn

angesichts des beschränkten Aufenthalts ab 1. September das angebrochene

Steuerjahr im Sinn von Art. 15 Ziff. 2 DBA-GBA pro rata temporis auf

(183 : 12 x 8 =) 122 gekürzt würde. Denn unstreitig habe sich der Pflichtige im

Zeitraum vom 1. Januar bist 31. August 2001 nur während 106 Tagen in der

Schweiz aufgehalten und könne offen bleiben, ob er sich hiervon bloss

diejenigen 81 Tage anrechnen lassen müsste, an welchen er hier einer

Erwerbstätigkeit nachgegangen zu sein behaupte. Mit Bezug auf die pflichtige

Ehefrau gebreche es von vornherein an einer persönlichen oder wirtschaftlichen

Zugehörigkeit zur Schweiz vor dem 1. September 2001.

Die Ermessenseinschätzung 2001 (ab 1.

September) sei zu Recht ergangen, da die Pflichtigen trotz Mahnung keine

Steuererklärung eingereicht hätten. Das Verhalten ihrer Vertreterin hätten sie

sich anrechnen zu lassen, und es komme nicht darauf an, ob die letztere ein

Verschulden treffe. Ob die Rekurrenten sinngemäss das Gesuch um

Wiederherstellung der versäumten Frist zur Einreichung einer Steuererklärung

2001.

gestellt hätten, könne dahinstehen, da das Institut der

Fristwiederherstellung nur für Fälle gedacht sei, wo die Geltendmachung eines

versäumten Rechts in Frage stehe. Hier gehe es aber um die Pflicht zur

Einreichung einer Steuerdeklaration.

Mit der im Einspracheverfahren

produzierten Steuererklärung 2001 samt Beilagen hätten die Rekurrenten den

ihnen obliegenden Unrichtigkeitsnachweis schon darum nicht erbracht, ja nicht

einmal gehörig angetreten, weil sie die Deklaration nicht eigenhändig unterzeichnet

hätten. Zudem seien verschiedene Einkommens- bzw. Vermögensbestandteile nicht

hinreichend belegt worden. Somit bleibe nur noch zu prüfen, ob die Einschätzung

in quantitativer Hinsicht offensichtlich unrichtig sei. Aus (näher dargelegten)

Gründen rechtfertige es sich, das steuerbare Einkommen "leicht höher als deklariert

zu schätzen, und zwar auf Fr. 55'000.-" statt auf Fr. 50'800.-. Daraus

resultiere eine Differenz zu den vom Steuerkommissär geschätzten Fr. 70'000.-

von über 20 %, was die Veranlagung als offensichtlich unrichtig erscheinen

lasse. Das satzbestimmende deklarierte Einkommen sei von Fr. 160'600.- auf Fr.

170'000.- zu schätzen, also dementsprechend tiefer als das vom Steuerkommissär

mit Fr. 210'000.- offensichtlich ebenfalls zu hoch eingeschätzte satzbestimmende

Einkommen. Beim steuerbaren Vermögen sei dem Antrag auf Höhereinschätzung von

Fr. 0.- auf Fr. 7'000.- (zum Satz von Fr. 185'000.-) zu folgen.

Gestützt auf diese zusammengefassten

Erwägungen hiess die Steuerrekurskommission I den Rekurs mit Entscheid vom 30.

Oktober 2003 "(teilweise)" gut und erkannte sie (Dispositiv Ziff. 1):

"Der Rekurrent wird für die Steuerperiode 1999 wie folgt eingeschätzt

(Tarif gemäss § 35 Abs. 1 bzw. § 47 Abs. 1 StG; Grundtarif):

Steuerperiode

Einkommen Vermögen

Fr. Fr.

2001.

(ab 1.9.) steuerbar

55'000.- 7'000.-

satzbestimmend 170'000.- 185'000.-"

Ausserdem hob die Steuerrekurskommission

die Kostenauflage des kantonalen Steueramts von Fr. 400.- auf und verpflichtete

sie den Rekursgegner, den Rekurrenten eine Parteientschädigung von je Fr. 250.-

(Mehrwertsteuer inbegriffen) zu bezahlen.

III.

Dem widersetzte sich das kantonale Steueramt

mit Beschwerde vom 10. Dezember 2003, indem es dem Verwaltungsgericht beantragte:

"I. Der Entscheid der Steuerrekurskommission

I des Kantons Zürich vom 30. Oktober 2003 sei aufzuheben und die

Beschwerdegegner seien in Bestätigung des Einspracheentscheides des Kantonalen

Steueramts Zürich vom 28. Juli 2003 für die Steuerperiode 2001 mit einem

steuerbaren Einkommen von CHF 210'000.- (satzbestimmend CHF 210'000.-)

einzuschätzen. Das steuerbare Vermögen sei, wie von den Steuerpflichtigen

beantragt, mit CHF 7'000.- (satzbestimmend CHF 185'000.-) einzuschätzen.

II. Unter Kostenfolge zulasten der Beschwerdegegner."

Beschwerdegegnerschaft und die

Steuerrekurskommission beantragten Abweisung der Beschwerde, wobei die

Beschwerdegegnerschaft zusätzlich eine Parteientschädigung verlangte.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

Mit der Steuerbeschwerde an das

Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3 StG alle Rechtsverletzungen,

einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die

unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts

geltend gemacht werden.

1.1

Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf

die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die

Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben.

Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Rekurskommission in übereinstimmung mit dem Gesetz

ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen

anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des

Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende

Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch.

Ihr Ermessen überschreitet die Behörde, wenn

sie den Rahmen des ihr gesetzlich zustehenden Ermessens verlässt, indem sie

nach Ermessen entscheidet, obwohl ihr das Gesetz kein solches einräumt. Ein

Ermessensmissbrauch liegt vor, wenn die Behörde das Ermessen zwar im gesetzlich

vorgegebenen Rahmen ausübt, dieses aber unter sachfremden Gesichtspunkten oder

in Missachtung allgemeiner Rechtsprinzipien betätigt; das ist insbesondere der

Fall, wenn die Ermessensbetätigung als unhaltbar, als willkürlich und

rechtsungleich erscheint (RB 1999 Nr. 147).

1.2

Im Beschwerdeverfahren gilt das Novenverbot. Für

das Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage massgebend wie für die

Rekurskommission. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht (spätestens) im

Rekursverfahren behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dürfen

infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht nachgebracht werden

(vgl. RB 1999 Nr. 150, auch zum Folgenden). Vom Novenverbot ausgenommen sind

dagegen echte Noven, namentlich neue tatsächliche Behauptungen und

Beweismittel, die auf einem Revisions- oder Nachsteuergrund (§ 155 bzw. § 160

StG) beruhen oder der Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen,

die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen.

Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte Begehren sind schliesslich allgemein

zulässig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, welche

unter das Novenverbot fallen.

1.3

Aus dem erwähnten Novenverbot ergibt sich sodann

ohne weiteres, dass der Nachweis der Unrichtigkeit einer Einschätzung nach

pflichtgemässem Ermessen vor Verwaltungsgericht nicht mehr erbracht werden

kann. Dieses hat sich somit in aller Regel darauf zu beschränken, den

Aktenstand, wie er der Rekurskommission vorgelegen hat, auf Rechtsverletzungen

hin und deren Schätzung auf Willkür zu überprüfen. Willkürlich ist eine Schätzung

dann, wenn sie sich nach den Akten als geradezu unmöglich, als sachlich nicht begründbar

erweist (RB 1963 Nr. 62 = ZBl 65, 384 = ZR 65 Nr. 13).

2.

Die Rekurskommission hat die (übrigen)

rechtlichen Grundlagen des Streitverfahrens umfassend und zutreffend dargelegt.

Auf diese Erwägungen kann vorab verwiesen werden, soweit sie nicht im Folgenden

zu ergänzen sein werden (vgl. § 161 des Gerichtsverfassungsgesetzes vom 13.

Juni 1976; vgl. E. 5).

3.

Der Pflichtige hat sich unbestrittenermassen

von Januar bis August 2001 während insgesamt 106 Tagen in der Schweiz

aufgehalten, wobei er an 81 Tagen einer hiesigen unselbständigen

Erwerbstätigkeit nachgegangen sein will. Ungeachtet der damit verbundenen Abwesenheiten

ist er demnach gemäss § 3 Abs. 1 bzw. Abs. 3 StG infolge qualifizierten Aufenthalts

im Kanton Zürich steuerpflichtig. Die sich aus zürcherischem Recht ergebende

Steuerhoheit wird im Verhältnis zum Ausland allenfalls durch vom Bund

abgeschlossene Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) eingeschränkt. Das DBA-GB,

welches das Vorläuferabkommen vom 30. September 1954 (SR 0.672.936.711)

ersetzte (vgl. die bundesrätliche Botschaft in BBl 1978 I, 209), ist das erste

schweizerische Doppelbesteuerungsabkommen, welches weitgehend dem Musterabkommen

der OECD von 1977 folgt (vgl. ASA 47 [1978], 497 ff.). Hinsichtlich der hier

interessierenden Bestimmung von Art. 15 Ziff. 1 brachte es jedoch keine

bedeutsamen Neuerungen (vgl. Art. 14-16 DBA-GB; vgl. BBl 1978 I, 218).

3.1

Nach Art. 15 Ziff. 1 DBA-GB können Einkünfte aus

unselbständiger Erwerbstätigkeit grundsätzlich nur im Wohnsitzstaat besteuert

werden (Wohnsitzprinzip), es sei denn, die Arbeit wird im anderen Vertragsstaat

ausgeübt (Arbeitsortsprinzip). Wird die Arbeit dort ausgeübt, so können die

dafür bezogenen Vergütungen im anderen Staat besteuert werden (vgl. StRK I ZH,

15.

Dezember 2000, in: StR 2001 S. 403, betr. Vergütungen mit Bonus-Charakter).

Die so genannte Monteurklausel/183-Tage-Regelung von Art. 15 Ziff. 2 DBA-GB

statuiert jedoch eine Ausnahme (von der Ausnahme): Danach steht das Besteuerungsrecht

nämlich gleichwohl dem Wohnsitzstaat zu, wenn die unselbständige Erwerbstätigkeit

für einen ausserhalb der Schweiz ansässigen Arbeitgeber ausgeübt wird (lit. b),

wenn ferner (kumulativ) der Arbeitnehmer sich während weniger als 183 Tagen

"während des betreffenden Steuerjahrs" (im Tätigkeitsstaat; vgl. VGr,

22.

November 1995, SB.94.00045; vgl. demgegenüber Art. XI Abs. 1 lit. a bzw.

Abs. 2 lit. a des DBA-GB von 1954: "...im Laufe dieses Jahres während

insgesamt nicht mehr als 183 Tagen ... "; vgl. ferner Felix Richner/Walter

Frei/Stefan Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, Art. 5 N. 19,

wonach in gewissen DBA das Kalenderjahr oder eine Periode von 12 Monaten

massgebliche Zeitspanne bildet) in der Schweiz aufhält (lit. a) und die

Vergütungen nicht von einer in der Schweiz gelegenen Betriebsstätte des

Arbeitgebers getragen werden (vgl. Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann,

Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 1999, § 4 N. 29).

Damit soll die so genannte "Brücke", nämlich die Arbeitsausübung

während je 5 1/2 Monaten in zwei aufeinanderfolgenden Jahren, ohne dass der

Staat des Arbeitsorts zum Zuge kommt, unterbunden werden (vgl. Peter Locher, Einführung

in das Internationale Steuerrecht der Schweiz, Bern 1996, S. 409 f.). Die

183-Tage-Regel macht somit nur bezogen auf eine Referenzperiode von (2 x 182.5

=) 365 Tagen überhaupt Sinn. Nach der früheren strengen Praxis der

Eidgenössischen Steuerverwaltung zur Monteurklausel wurde der

Beurteilungszeitraum gar über ein Kalenderjahr hinaus erweitert. Als äussersten

Fall eines bloss vorübergehenden Aufenthalts in der Schweiz wurde eine

Aufenthaltsdauer von einem Jahr angenommen, aber nur unter der Voraussetzung,

dass sich der Aufenthalt gleichmässig auf zwei Kalenderjahre verteilte. Dauerte

der Aufenthalt jedoch beispielsweise vom 1. April eines bestimmten Jahres bis

zum 30. April des übernächsten Jahres, so konnte nach schweizerischer

Auffassung für die vier Monate des dritten Aufenthaltsjahres Freistellung

aufgrund der 183-Tage-Regel nicht in Anspruch genommen werden (vgl.

Handelskammer Deutschland-Schweiz, DBA Deutschland-Schweiz, Kommentar von Hans

Joachim Meyer-Marsilius/D. Hangartner, Bd. 5, Art. 15, 4., S. 5 f.; vgl. Kurt Locher/Walter

Meier/Rudolf von Siebenthal/Andreas Kolb, Doppelbesteuerungsabkommen

Schweiz-Deutschland 1971 und 1978, Bd. 5, B 15.2 Nr. 2). Auch wenn diese Praxis

durch die neuere bundesgerichtliche Rechtsprechung obsolet geworden ist (BGr,

22.

Juni 1990, ASA 60, 373 = StE 1991 A 31.4 Nr. 2 E. 3b a.E.), folgt aus dem

Gesagten, dass in Fällen von der Art des vorliegenden die Einhaltung der

Höchstaufenthaltsdauer von 183 Tagen immer unter Bezugnahme auf denjenigen

Zeitraum von "insgesamt" 365 Tagen zu prüfen ist, welcher mit dem

"betreffenden Steuerjahr" im Sinn von Art. 15 Ziff. 2 lit. a DBA-GB

identisch ist.

3.2

Mithin kann keine Rede davon sein, dass das DBA-GB

wegen und ab Wohnsitzbegründung per 1. September 2001 "gar nicht mehr zur

Anwendung gelangt". Dieser Befund ist kurzschlüssig, denn wohl fielen beim

Pflichtigen Arbeits- und Wohnort nur für einen Teil "des betreffenden

Steuerjahrs" auseinander. Was dies für die Abgrenzung der Steuerhoheiten

im internationalen Verhältnis bedeutet, ist aber gerade durch Auslegung der

Norm zu ermitteln, d.h. als Ergebnis ihrer Anwendung.

3.3

Es ist unbestritten, dass der pflichtige Ehemann –

und nur er – sich "insgesamt", nämlich bezogen auf das vom 1. Januar

bis 31. Dezember 2001 dauernde "betreffende Steuerjahr 2001" mehr als

183.

Tage in der Schweiz aufgehalten hat. Der Sinn und Zweck von Art. 15 Ziff. 2

DBA-GB, nämlich die Umgehung der Besteuerungsansprüche des Arbeitsortsstaats

durch entsprechende zeitliche Gestaltung der Aufenthalte (vgl. E. 3.1 hiervor),

würde ins Gegenteil verkehrt, wenn die Wohnsitznahme per 1. September 2001 dazu

führte, dass die Besteuerung des Erwerbseinkommens, für welche eine

internrechtliche Grundlage gemäss § 3 Abs. 3 StG besteht, ausgerechnet als

Folge davon entfallen müsste, dass der Pflichtige seine bisher bloss

wirtschaftliche Zugehörigkeit durch Wohnsitznahme noch massgeblich intensiviert

hat, während bei Verzicht auf Begründung eines schweizerischen Wohnsitzes im

Jahr 2001 die schweizerische Besteuerungsbefugnis mit Bezug auf das Einkommen

aus unselbständiger Erwerbstätigkeit bezüglich des ganzen Zeitraums gegeben

gewesen wäre. Ein solches paradoxes Ergebnis liesse sich um so weniger begründen,

als der Begriff "Aufenthalt" im Sinn von Art. 15 Ziff. 2 lit. a

DBA-GB nur gerade physische Präsenz meint (unter Ausschluss einzig von Ferien

ausserhalb des Tätigkeitsstaats sowie von Transitaufenthalten; vgl. Locher, S. 410).

Es wäre daher nicht nur falsch, sondern geradezu widersinnig, den Aufenthalt zu

Wohnsitzzwecken – als stärkstmögliche Form persönlicher Zugehörigkeit zu einem

Steuerhoheitsträger – nicht als Aufenthalt im Sinn dieser Norm zu würdigen.

Dabei kann offen bleiben, ob der Pflichtige nicht bereits vor dem 1. September

2001.

mit der Absicht dauernden Verbleibens in die Schweiz eingereist ist, weil

das hierfür beweispflichtige Steueramt dergleichen nicht einmal behauptet hat.

3.4

Der Pflichtige hat unbestrittenermassen zusammen

mit seiner Ehefrau per 1. September 2001 in der Schweiz Wohnsitz genommen.

Weil dies definitionsgemäss in der Absicht dauernden Verbleibens geschehen sein

muss (vgl. StE 1998 B 22.3 Nr. 65; BGr, 29. September 1999 = Pra 2000 Nr. 7),

wäre der einmal begründete steuerrechtliche Wohnsitz selbst durch einen

Unterbruch von weniger als zwei Jahren nicht suspendiert worden (vgl. Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Art. 3 N. 11

mit Hinweisen), so dass die Behauptung des Pflichtigen, er habe im Zeitraum von

September bis Dezember 2001 nur einen "steuerlich massgebenden"

Aufenthalt von 95 Tagen in der Schweiz zu verzeichnen, schon im Ansatzpunkt

verfehlt ist, ganz abgesehen davon, dass diese Behauptung neu und mithin

unzulässig (vgl. E. 1.2 hiervor) und erst noch in keiner Weise substantiiert

worden ist. Unter dem Gesichtswinkel von Art. 15 Ziff. 2 lit. a DBA-GB ist

demnach kraft unwiderlegbarer Vermutung davon auszugehen, der Pflichtige habe

sich, zusammen mit seiner Ehefrau, im Zeitraum vom 1. September bis 31.

Dezember 2001 an 122 Tagen in der Schweiz aufgehalten. Damit steht selbst dann,

wenn der Aufenthalt des Pflichtigen von Januar 2001 bis August 2001 nur 81

statt 106 Tage angedauert haben sollte, fest, dass dieser insgesamt mehr als

183.

Tage in der Schweiz verbracht hat. Daraus folgt, dass das vom 1. Januar bis

31.

Dezember 2001 bei der in England domizilierten Arbeitgeberin erzielte

Arbeitseinkommen des pflichtigen Ehemanns vollumfänglich, und nicht erst ab 1.

September, im Kanton Zürich steuerbar ist, nämlich vor der Wohnsitznahme per 1.

September gestützt auf § 3 Abs. 3 StG und ab Wohnsitznahme gestützt auf § 3

Abs. 1 StG. Steuerbar sind bereits ab Begründung eines qualifizierten

Aufenthalts im Sinn von § 3 Abs. 3 StG aber auch alle übrigen Einkünfte (§ 5

Abs. 1 StG) sowie das gesamte Vermögen des Pflichtigen mit Ausnahme der

Liegenschaft in Grossbritannien und des darauf entfallenden Ertrags (§ 5 Abs. 1

StG in Verbindung mit Art. 6 DBA-GB). Sollte der Pflichtige für den Zeitraum von

Januar bis und mit August 2001 infolge unbeschränkter Steuerpflicht in England

tatsächlich bereits Einkommenssteuern auf den fraglichen, der schweizerischen

Steuerhoheit unterliegenden Einkünften aus unselbständiger Erwerbstätigkeit

bezahlt haben, worauf die Akten hindeuten, und sollten diese in der Schweiz

nochmaliger Besteuerung unterworfen werden, stünde es dem Pflichtigen frei,

allenfalls eine Verständigungslösung im Sinn von Art. 24 DBA-GB anzustreben

(vgl. zu den Einschränkungen bezüglich des Verständigungsverfahrens im

Verhältnis mit der Schweiz und Grossbritannien Locher, S. 538).

Verständigungslösungen gelten im Übrigen von Bundesrechts wegen als Revisionsgrund

(vgl. VGr, 18. Januar 1984, StE 1984 A 31.1 Nr. 1, Fall 42; vgl. ferner Richner/Frei/Kaufmann,

Handkommentar zum DBG, Art. 147 N. 31 mit Hinweisen).

3.5

Indessen ist eine Abklärung derjenigen Tatsachen,

welche die genaue Bestimmung des Eintritts in die unbeschränkte zürcherische

Steuerpflicht kraft qualifizierten Aufenthalts im Sinn von § 3 Abs. 3 StG

erlauben, bis zum heutigen Tag unterblieben (zur Problematik der Bestimmung des

Beginns der Steuerpflicht bei steuerrechtlichem Aufenthalt vgl. Richner/Frei/Kaufmann,

Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, § 3 N. 44; vgl. ferner

dieselben Autoren, Handkommentar zum DBG, Art. 3 N. 45 ff.). Die Sache ist

daher zur gehörswahrenden Behebung dieses Mangels und zum Neuentscheid an die

Vorinstanz zurückzuweisen.

4.

Da Dispositivziffer 1 des angefochtenen

Entscheids somit ohnehin aufzuheben ist, kann offen bleiben, ob der

angefochtene Entscheid diesbezüglich (überhaupt noch) der Erläuterung von Amts

wegen (vgl. Richner/Frei/Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher

Steuergesetz, § 139 N. 13; RB 1982 Nr. 83) zugänglich gewesen wäre. Beide Parteien

haben nämlich anscheinend keinen Anstoss daran genommen, dass die

Rekurskommission im Dispositiv "den Rekurrenten für die Steuerperiode

1999" eingeschätzt hat, was in doppelter Hinsicht offensichtlich unrichtig

ist. Denn einerseits lag vor Rekurskommission nicht das Steuerjahr 1999,

sondern einzig der im Einspracheverfahren ergangene Einschätzungsentscheid 2001

im Streit, und andererseits hat es die Vorinstanz versäumt, die in den

Urteilsgründen für den Zeitraum ab 1. September 2001 als unbeschränkt steuerpflichtig

bezeichnete Ehefrau in die Entscheidung miteinzubeziehen. Dies ist im zweiten

Rechtsgang vor Rekurskommission nachzuholen.

5.

Hat der Steuerpflichtige trotz Mahnung seine

Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger

Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, nimmt das kantonale Steueramt

laut § 139 Abs. 2 StG die Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen vor.

5.1

Das Steuergesetz regelt die Verfahrenspflichten des

Steuerpflichtigen in den Bestimmungen von §§ 133 bis 135 StG. Gemäss letzterer Vorschrift

muss der Pflichtige "alles tun, um eine vollständige und richtige

Einschätzung zu ermöglichen".

Das Gesetz unterscheidet demnach nicht

danach, ob die Mitwirkung steuerbegründende und -mehrende oder aber steueraufhebende

und -mindernde Tatsachen betrifft oder danach, welche am Steuerrechtsverhältnis

beteiligte Partei – der Steuerpflichtige oder die Steuerbehörde – die Beweislast

für die in Frage stehende beweisbedürftige Tatsache trägt. Denn Ziel der Sachverhaltsermittlung

ist nach dem Grundsatz von § 132 StG stets, die für eine vollständige und

richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse

festzustellen. So gesehen kann es kein Verfahrensrecht des Steuerpflichtigen geben,

das in dessen Belieben stellte, an der Feststellung des rechtlich massgeblichen

Sachverhalts mitzuwirken oder nicht, auch wenn die Mitwirkung steueraufhebende

und -mindernde Tatsachen beschlägt, die den Steuerpflichtigen begünstigen. Die

frühere gegenteilige Rechtsprechung zum aufgehobenen Steuergesetz vom 8. Juli

1951, welche die Mitwirkung des Steuerpflichtigen als Verfahrenspflicht auf

steuerbegründende

und -mehrende Tatsachen beschränkte (vgl. dazu ausführlich Martin Zweifel, Die

Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, Zürich 1989, S. 47 ff.),

kann jedenfalls unter dem geltenden Recht nicht länger aufrechterhalten werden.

Hinfällig geworden ist dementsprechend auch

die unter dem alten Steuergesetz von der Rechtsprechung vorgenommene Unterscheidung

zwischen Ermessenseinschätzung und "gewöhnlicher Schätzung", welche

Differenzierung davon abhing, ob die Säumnis des Steuerpflichtigen bei der

Mitwirkung an der Sachverhaltsermittlung steuerbegründende und -mehrende oder

steueraufhebende und -mindernde Tatsachen betroffen hatte (vgl. Zweifel, S. 121

f. und S. 144 ff.; ferner Felix Richner/Walter Frei/Barbara Weber/Hans R. Brütsch,

Kurzkommentar zum Zürcher Steuergesetz, 2.A., Zürich 1997, § 75 N. 69 ff. und §

87.

N. 7). Kraft § 139 Abs. 2 StG ist eine Einschätzung nach

pflichtgemässem Ermessen immer dann vorzunehmen, wenn infolge fehlerhafter

Mitwirkung des Steuerpflichtigen oder aus anderen Gründen die Steuerfaktoren

mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden können

(VGr, 21. Mai 2003, StE 2004 B 92.3 Nr. 13).

5.2

Die Steuerrekurskommission hat zu Unrecht erwogen,

eine Verletzung von Verfahrenspflichten auch im Rekursverfahren sei darin zu

erblicken, dass lediglich die Vertreterin der Pflichtigen, nicht aber diese

selber gemeinsam, die nachgereichte Steuererklärung 2001 unterschrieben hätten.

Denn abgesehen davon, dass insoweit nicht eine Verletzung (der blossen

Ordnungsvorschrift) von § 123 Abs. 2 StG, sondern vorab ein Verstoss gegen

§ 133 Abs. 2 StG vorliegt, wonach die Steuererklärung

"persönlich" zu unterzeichnen ist, könnte dieser Mangel allein nur

nach vorgängiger Auflage und Mahnung zum Anlass einer Ermessenstaxation

genommen werden (vgl. Richner/Frei/Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten

Zürcher Steuergesetz, § 133 N. 24). Hierzu ist es aber auch im Rekursverfahren

nicht gekommen. Hingegen hat die Rekurskommission zu Recht das Fehlen diverser

Belege sowohl für steuermehrende als auch für steuermindernde Tatsachen

beanstandet (vgl. E. 5.1 hiervor) und bemängeln die Pflichtigen zu Unrecht,

solche Dokumente hätten im Rekursverfahren von Amts wegen "mittels

Auflagen nachgefordert" werden müssen. Denn wenn der Steuerpflichtige

seiner Mitwirkungspflicht nicht nachkommt, erlöscht die Untersuchungspflicht

der Steuer(justiz)behörden (vgl. RB 1987 Nr. 35), wie bereits die Rekurskommission

festhielt (vgl. E. 5c des angefochtenen Entscheids).

6.

Die Rekurskommission hat, wozu sie

grundsätzlich befugt war (vgl. RB 1989 Nr. 36), das steuerbare Einkommen der Pflichtigen

aufgrund der im Rekursverfahren nachgereichten Steuererklärung nebst unvollständigen

Beilagen nach eigenem Ermessen auf Fr. 55'000.- (statt wie deklariert auf Fr.

50'800.-) geschätzt, jedoch in einem zweiten Schritt mit der auf Fr. 70'000.-

lautenden Schätzung des Steuerkommissärs verglichen und erwogen, diese weiche

von der rekursinstanzlichen um mehr als 20 % nach oben ab und sei aus diesem

Grund offensichtlich unrichtig im Sinn von § 140 Abs. 2 StG (E. 6b/aa des

angefochtenen Entscheids). Mit identischer Begründung hat die Rekurskommission

das vom Steuerkommissär auf Fr. 210'000.- geschätzte satzbestimmende Einkommen

als unhaltbar bezeichnet und es nach eigenem Ermessen auf Fr. 170'000.-

bemessen.

Indessen ist die Rekurskommission freilich

selber in Willkür verfallen, denn es ist offensichtlich, dass eine nach

pflichtgemässem Ermessen erfolgte Einschätzung nicht allein deshalb "offensichtlich

unrichtig" sein kann, weil sie die von der Oberinstanz als angemessen

erachteten Steuerfaktoren in einem bestimmten prozentualen Ausmass überschreitet

(oder – umgekehrt – nicht erreicht). Jedenfalls mit dieser Begründung lässt

sich die Schätzung des beschwerdeführenden Steueramts beim Stand der Akten

nicht als "geradezu unmöglich, als sachlich nicht begründbar", dartun

(VGr, 10. September 2003, SB.2003.00028). Auch bei kleineren und mittleren Einkommen

(bzw. Teileinkommen) in der Grössenordnung von Fr. 70'000.- ist eine Höherschätzung

im Rahmen von Fr. 15'000.- nicht schlechterdings, d.h. in jedem Fall, pflichtwidrig.

Die von der Rekurskommission aufgestellte 20 %-Regel gemahnt an die – verfassungswidrige

(vgl. Ernst Känzig/Urs R. Behnisch, Die direkte Bundessteuer, 2.A., III. Teil,

Bd. 4b, Basel 1992, Art. 92 Rz. 51) – Rechtsmittelbeschränkung von Art. 92 Abs.

1.

des per 1. Januar 1995 durch das Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer

(DBG) ersetzten Bundesratsbeschlusses vom 9. Dezember 1940 über die Erhebung

einer direkten Bundessteuer (BdBSt), wonach die Erhebung eines Rechtsmittels

gegen eine Ermessenstaxation ausgeschlossen war, wenn im Rahmen derselben

"die der letztvorangegangenen rechtskräftigen Veranlagung des

Steuerpflichtigen zugrunde liegenden Steuerfaktoren um nicht mehr als 20 %

erhöht" worden waren. Derlei Faustregeln sind, wie immer sie lauten mögen,

grundsätzlich untauglich, wenn es darum geht, einen Untersuchungsnotstand im

konkreten Fall durch gesetzmässige Wahrscheinlichkeitsvermutungen zu beheben.

Die Rekurskommission wird im

wiederaufzunehmenden Rekursverfahren eine neuerliche Angemessenheitsprüfung im

Licht dieser Erwägungen vorzunehmen haben.

Diese Erwägungen führen zur teilweisen

Gutheissung der Beschwerde.

7.

Beim letztlich unentschiedenen Ausgang des

Verfahrens sind die Kosten den Parteien je zur Hälfte aufzuerlegen (§ 151 Abs.

1.

in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG) und ist der Beschwerdegegnerschaft keine

Parteientschädigung zuzusprechen (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes

vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152 StG und § 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss entscheidet die Kammer:

1.

Die Beschwerde wird teilweise

gutgeheissen. Die Sache wird zu neuer Untersuchung und zum Neuentscheid im Sinn

der Erwägungen an die Steuerrekurskommission I zurückgewiesen

2.

Über die Rekurskosten hat

die Steuerrekurskommission I im Neuentscheid zu befinden.

3.

Die Auflage der Einsprachekosten

wird bestätigt.

4.

Die Gerichtsgebühr wird

festgesetzt auf

Fr. 3'500.-- ; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellungskosten,

Fr. 3'560.-- Total der Kosten.

5.

Die Gerichtskosten werden

dem Beschwerdeführer zur Hälfte und den Beschwerdegegnern je zu einem Viertel,

unter solidarischer Haftung für die Hälfte der Kosten, auferlegt.

6.

Eine Parteientschädigung wird

nicht zugesprochen.

7.

Gegen

diesen Entscheid kann innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, Verwaltungsgerichtsbeschwerde

beim Bundesgericht erhoben werden.

8.

Mitteilung an….