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Entscheid

SB.2004.00009

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2004.00009

28. April 2004Deutsch17 min

(URT.2004.7928)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

I.

A. A, die ihr Studium der

Rechtswissenschaften im Jahr 1997 mit dem Lizentiat abgeschlossen und das

Rechtsanwaltspatent im Jahr 2000 erworben hatte, war von August 2000 bis Juli

2001 als Mitarbeiterin in der Anwaltskanzlei B tätig. Sie hatte Mandate von

schwei­zerischen und internationalen Kunden im Bereich der Prozessführung und

Vertragsgestaltung zu bearbeiten, wobei der Schwerpunkt ihrer Tätigkeit im

Immaterialgüter- und Wettbewerbsrecht lag. Diese Mandate mussten zu einem

grossen Teil in englischer Sprache geführt werden. Ab August 2001 nahm A an

einem Nachdiplomstudium der University of California, Los Angeles, teil, das

sie im Mai 2002 mit dem Master of Laws (LL.M.) abschloss. Hernach trat sie eine

Stelle als Rechtsanwältin bei der Anwaltskanzlei C an, wo sie heute noch tätig

ist. Ihr Arbeitsgebiet umfasst schweizerische und internationale Gerichts- und

Schiedsgerichtsverfahren, Vertragsrecht, Immaterialgüter- und Wettbewerbsrecht.

B. Das kantonale Steueramt veranlagte A für

die Steu­er­periode 2001 mit Einschätzungs- und Einspracheentscheid vom 2. Juni

2003 bzw. 18. August 2003 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 58'800.-

und einem steuerbaren Ver­mögen von Fr. 0.-. Es liess die als

Weiterbildungs­kosten geltend ge­machten Aufwendungen von insgesamt Fr. 56'453.-,

welche neben Studiengebühren von Fr. 36'616.- und Ausgaben für Fachbücher

von total Fr. 539.- unter anderem auch Reise- und Hotelkosten,

Wohnungsmiete, Auslagen für die Anschaffung von Möbeln, Radio, CD-Player,

Fernseher und eines portablen Computers (Laptop) einschlossen, nur im Umfang

der Pauschale von Fr. 400.- zum Abzug zu.

Erwägungen

II.

Die Steuerrekurskommission hiess den

Rekurs der Pflichtigen am 9. Dezember 2003 teilweise gut und schätzte diese für

die Steuerperiode 2001 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 49'100.-

und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 0.- ein. Sie verzichtete auf die

Durchführung einer Untersuchung und würdigte einen Viertel der im Sinn eines

Eventualantrags von der Pflichtigen geltend gemachten Aufwendungen von gesamthaft

Fr. 40'455.- für Stu­dien­gebühren, Fachbücher und einen portablen

Computer, d.h. Fr. 10'114.-, als abzugsfähige Weiterbildungskosten.

III.

Mit Beschwerde vom 2. Februar 2004

beantragte das kantonale Steueramt dem Ver­wal­tungsgericht, es sei die

Pflichtige für die Steuerperiode 2001 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 58'800.-

und einem steuerbaren Ver­mögen von Fr. 0.- einzuschätzen. Das Steueramt

machte geltend, bei den Kosten im Zusammenhang mit dem Lehrgang Master of Laws

(LL.M.) handle es sich vollumfänglich um Ausbildungskosten, die nicht abzugsfähig

seien.

Während die Steuerrekurskommission auf

Vernehmlassung verzichtete, beantragte die Pflich­tige, es sei für

Weiterbildungskosten entsprechend ihrer Deklaration ein Abzug von

Fr. 56'453.- zuzulassen; eventualiter stellte sie sinngemäss den Antrag

auf Bestätigung des angefochtenen Entscheids.

Der Einzelrichter überwies die Akten der

2.

Kammer zur Entscheidung.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

1.1

Gegen den Entscheid der Rekurskommission oder ihres

Präsidenten können laut § 153 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997

(StG) der Steuerpflichtige, das kantonale Steueramt und die Gemeinde innert 30

Tagen nach Zustellung Beschwerde erheben. Eine nach Fristablauf eingereichte Beschwerde

ist unwirksam, weshalb darauf nicht einzutreten ist. Aus diesem Grund besteht

denn auch im Steu­erbeschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht keine

Möglichkeit, Anschlussbeschwer­de mit eigenständigen Anträgen zu erheben (RB

2001.

Nr. 94).

Der angefochtene Rekursentscheid wurde der

Pflichtigen am 23. Dezember 2003 zugestellt. Diese reichte ihre Beschwerdeant­wort

am 8. März 2004 ein, mithin – auch unter Berücksichtigung des

Fristenstillstands bis 10. Januar 2004 – geraume Zeit nach Ablauf der

dreissigtägigen Beschwerdefrist.

Somit ist auf den von der Pflichtigen in der

Beschwerdeantwort gestellten Antrag Nr. 2, sie sei gemäss ihrer Steuererklärung

einzuschätzen, nicht einzutreten, weil er auf die Erhebung einer

Anschlussbeschwerde hinausläuft. Dementsprechend sind auch die tatsächlichen Vorbringen

in der Beschwerdeantwort nicht zu hören, soweit sie sich als Noven erweisen.

1.2

Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht

können laut § 153 Abs. 3 StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich

Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder

unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht

werden.

Das Verwaltungsgericht hat sich

infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch

die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig

festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Re­kurskommission

in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessen­heit hin zu

überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu

setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich

auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung und auf

Ermessensmissbrauch.

Ihr Ermessen überschreitet die Behörde, wenn

sie den Rahmen des ihr gesetzlich zustehenden Ermessens verlässt, indem sie

nach Ermessen entscheidet, obwohl ihr das Gesetz kein solches einräumt. Ein

Ermessensmissbrauch liegt vor, wenn die Behörde das Ermessen zwar im gesetzlich

vorgegebenen Rahmen ausübt, dieses aber unter sachfremden Gesichtspunkten oder

in Missachtung allgemeiner Rechtsprinzipien betätigt; das ist insbesondere der

Fall, wenn die Ermessensbetätigung als unhaltbar, als willkürlich und rechtsungleich

erscheint (RB 1999 Nr. 147).

2.

Bei unselbständiger Erwerbstätigkeit werden als Berufskosten laut § 26

Abs. 1 lit. d StG abgezogen die mit dem Beruf zusammenhängenden

Weiterbildungs- und Umschulungskosten. Nicht abzugsfähig sind demgegenüber

gemäss § 33 lit. b StG die Ausbildungskosten.

2.1

Unter den Ausbildungskosten sind Aufwendungen zu

verstehen, welche die Ausübung eines bestimmten Berufs überhaupt ermöglichen

oder hierzu befähigen. Sie bilden mangels qua­lifiziert engen wesentlichen

Zusammenhangs mit einer vorbeste­henden so genannten an­gestammten beruflichen

Tätigkeit keine Berufskosten im Sinn des Gesetzes (vgl. RB 1995 Nr. 36,

auszugsweise veröffentlicht in StE 1995 B 22.3 Nr. 57), sondern nicht

ab­zugs­fähige private Lebenshaltungskosten (vgl. Philip Funk, Der Begriff der

Gewinnungs­kos­ten nach schweizerischem Einkommens­steuerrecht, Grüsch 1989, S. 95;

August Rei­mann/Ferdinand Zuppinger/Erwin Schärrer, Kommentar zum Zürcher

Steuergesetz, 2. Bd., Bern 1963, § 25 N. 18).

Demgegenüber gelten Aufwendungen, mit

welchen die Erhaltung und/oder Sicherung der vom Steuerpflichtigen erreichten

beruflichen Stellung oder der Aufstieg in eine gehobenere Stellung im

angestammten Beruf bezweckt wird, als Weiterbildungskosten und sind damit

abzugsfähige Berufskosten (VGr, 3. Juli 1996, StE 1997 B 27.6 Nr. 12 E. 1b

mit weiteren Hinweisen). Solche Kosten sind also Auslagen, die getätigt werden,

um im angestammten Be­ruf auf dem Laufenden zu bleiben oder dessen steigenden

oder neuen Anforderungen zu genügen (Ziff. 3.2 Abs. 1 des

Kreisschreibens Nr. 26 der Eidgenössischen Steuerver­wal­tung vom 22.

September 1995 betreffend Abzug von Berufskosten der unselbständigen Er­werbs­tätigkeit,

ASA 64 [1995/96] S. 692 ff., 693 f.), aber auch solche

Aufwendungen, die den Erwerb besonderer Fachkenntnisse mit Blick auf eine

Spezialisierung oder den Auf­stieg im angestammten Beruf bezwecken (vgl. Peter

Locher, Kommentar zum DBG, Ther­wil/Basel 2001, Art. 26

N. 62 f.).

Zielen die Aufwendungen aber auf einen

Aufstieg in eine von der bisherigen Berufs­tä­tig­keit zu unterscheidende höhere

Stellung oder gar in einen anderen Beruf, so sind die be­tref­fenden

Aufwendungen als solche für die Ausbildung zu einem neu­en Beruf zu würdi­gen

und demzufolge zu den grundsätzlich nicht abzugsfähigen privaten Lebenshal­tungs­kos­ten

zu rechnen (BGE 113 Ib 114 E. 3 = StE 1988 B 27.6 Nr. 5; Locher,

Art. 26 N. 64; Markus Reich in: Kommentar zum Schweizerischen

Steuerrecht I/1, 2. A., Basel etc. 2002, Art. 9 StHG N. 11 f.).

Im 4. Kapitel "Berufsorientierte

Weiterbildung" vermittelt die Vorschrift von Art. 30 lit. a des Be­rufsbildungsgesetzes

vom 13. Dezember 2002 (BBG) jedenfalls

insofern ein taugliches Kriterium für den Weiterbil­dungsbegriff von § 26 Abs. 1

lit. d StG, als die berufsorientierte Weiterbildung dazu dient,

"durch organisiertes Lernen bestehende berufliche Qualifikationen zu

erneuern, zu vertiefen und zu erweitern […]". Die in Art. 30 lit. a

und lit. b BBG erwähnten weiteren Zwecksetzungen, "neue berufliche

Qualifikationen zu erwerben" bzw. "die berufliche Flexibilität zu

unterstützen", erweisen sich indessen als Elemente der Umschulung oder Ausbildung.

Eine Weiterbildung liegt stets vor, wenn das

Lernen darauf ausgerichtet ist, das zur Ausübung der betreffenden beruflichen

Tätigkeit erforderliche Fachwissen zu aktualisieren, zu vertiefen und zu

erweitern. Das in Frage stehende berufliche Fachwissen kann in der Praxis

erlernt worden sein. Einer diesbezüglichen eigentlichen Grundausbildung – die

es im Übrigen für verschiedene berufliche Tätigkeiten gar nicht gibt – bedarf

es nicht. Soweit die Allgemeinbildung verbessert werden soll, handelt es sich in

der Regel steuerrechtlich um zusätzliche Ausbildung. Werden derartige

Kenntnisse im Rahmen der beruflichen Weiterbildung vermittelt, so vermögen sie an

der Qualifikation der hierfür getätigten Aufwendung als Weiterbildungskosten

nichts zu ändern, sofern ihnen nur untergeordneter Charakter zukommt.

2.2

Ob die Kosten eines Nachdiplomstudiums als

abzugsfähige Weiterbildungskosten zu würdigen sind, kann nicht allgemein gesagt

werden, sondern beurteilt sich aufgrund der konkreten Umstände, indem es

namentlich auf den im Nachdiplomstudium vermittelten Stoff einerseits und die

berufliche Tätigkeit oder die Grundausbildung des Nachdiplomabsolventen

anderseits ankommt.

So hat das Verwaltungsgericht in einem Entscheid

vom 23. Oktober 2002 (StE 2003 B 22.3 Nr. 74 = RB 2002 Nr. 100,

dessen Leitsatz allerdings zu eng formuliert ist) erkannt, dass der von einem

Rechtsanwalt an einer amerikanischen Universität absolvierte General Master of

Laws (LL.M.)-Lehrgang für ausländische Juristen und Juristinnen offenkundig

keine Vertiefung oder Aktualisierung derjenigen Fächer bewirkte, die ein in der

Schweiz abgeschlossenes Rechtsstudium bietet bzw. die zürcherische Rechtsan­waltsprüfung

im Sinn einer juristischen Grundausbildung verlangt. Vielmehr bildete das

Nachdiplomstudium eine Ergänzung dieser Grundausbildung, indem es zur

Hauptsache Kenntnisse in ausgewählten Bereichen des amerikanischen Rechts sowie

juristischer Methodik, Arbeitsweise und Rechtssprache amerikanischer Juristen

vermittelte. Ob der Betroffene dadurch sein Fachwissen im Rahmen seiner

früheren Tätigkeit in einer international ausgerichteten Anwaltskanzlei hatte

vertiefen können, blieb im Dunkeln, da er keine nähere Darstellung seiner

anwaltlichen Arbeit gegeben hatte.

2.3

2.3.1

Das Steuerrekursverfahren wird von

der Untersuchungsmaxime beherrscht. Nach diesem Verfahrensgrundsatz ist die

Rekurskommission verpflichtet, die rechtserheblichen Tatsachen von Amtes wegen

abzuklären und ihrem Entscheid nur solche Tatsachen zugrunde zu legen, von

deren Vorhandensein sie sich überzeugt hat. Denn Ziel der Sachverhaltsermittlung

ist nach dem Grundsatz von § 132 StG stets, die für eine vollständige und

richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse festzustellen.

Der nach dem Gesetz umfassenden Untersuchungspflicht müssen indessen aus

praktischen Gründen Schranken gesetzt sein. So ist die Rekurskommission nur

insoweit zur Untersuchung verpflichtet, als der Steuerpflichtige an der

Sachverhaltsermittlung gehörig mitwirkt. Weil für steueraufhebende und ‑mindernde

Tatsachen, für die der Steuerpflichtige die Beweislast trägt, regelmässig die

natürliche Vermutung streitet, dass er alle ihn entlastenden Umstände von sich

aus vorbringt, besteht seine Obliegenheit zur Mitwirkung hinsichtlich solcher

Tatsachen auch darin, sie geltend zu machen, darzutun und nachzuweisen. Diesen

Nachweis hat der Steuerpflichtige durch eine substanziierte Sachdarstellung in

der Rekursschrift anzutreten, wobei er die erforderlichen Beweismittel

beizulegen oder wenigstens genau zu bezeichnen hat. Fehlt es daran, trifft die

Rekurskommission keine weitere Untersuchungspflicht; namentlich hat sie nichts

vorzukehren, um sich die fehlenden Grundlagen zu beschaffen (RB 1987

Nr. 35, mit Hinweisen, auch zum Folgenden).

Die Substanziierungslast des

Steuerpflichtigen wird indessen dadurch gemildert, dass die Anforderungen an

die Vollständigkeit der Sachdarstellung nicht überspannt werden dürfen: Hat der

Steuerpflichtige eine nicht völlig lückenlose Sachdarstellung gegeben, muss die

Rekurskommis­sion danach trachten, diesen Mangel durch eine ergänzende Untersuchung

zu beheben.

2.3.2

Die Beweislosigkeit, die sich

einstellt, wenn der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflicht hinsichtlich

steueraufhebender oder -mindernder Tatsachen – z.B. bei einem von ihm geltend

gemachten Abzug – nicht erfüllt, führt grundsätzlich nicht zu einer Ermessenseinschätzung

im Sinn von § 139 Abs. 2 StG. Vielmehr ist diesfalls aufgrund der allgemeinen

Beweislastregel (vgl. BGr, 22. Februar 1993, ASA 62 [1993/94], S. 720

E. 5b; BGE 121 II 257 E. 4c/aa) zu Ungunsten des für derartige

Tatsachen beweisbelasteten Steuerpflichtigen anzunehmen, die behaupteten

Tatsachen hätten sich nicht verwirklicht, und gestützt darauf der in Frage stehende

Abzug nicht zu berücksichtigen (vgl. etwa BGE 92 I 393 =

ASA 36 [1967/68], S. 192 und BGr, 10. Juli 1977, ASA 46

[1977/78], S. 512).

Unter

bestimmten Voraussetzungen ist allerdings ausnahmsweise eine Schätzung nach

pflichtgemässem Ermessen auch bezüglich steueraufhebender und -mindernder Tatsachen

zu treffen, dann nämlich, wenn dem Steuerpflichtigen die gehörige Mitwirkung an

der Ermittlung dieser Tatsachen aus Gründen, die er nicht zu vertreten hat,

unmöglich oder unzumutbar ist (vgl. RB 1975 Nr. 54). Gleich verhält es sich,

wenn das Bestehen eines Abzugs erwiesen ist, z.B. feststeht, dass dem

Steuerpflichtigen Gewinnungskosten erwachsen sind, aber deren Höhe ungewiss

ist. In einem solchen Fall wäre es sachwidrig und damit willkürlich, den Abzug

nicht zu berücksichtigen; vielmehr muss dessen Höhe nach pflichtgemässem

Ermessen geschätzt werden (vgl. Martin Zweifel in: Kommentar zum Schweizerischen

Steuerrecht I/1, 2. A., Basel etc. 2002, Art. 46 StHG N. 30).

2.4

Vor dem Besuch des mit dem Master of Laws (LL.M.)

abgeschlossenen Nach­diplom­studiums der University of California in Los

Angeles hatte die Pflichtige als Rechtsanwältin Mandate von schweizerischen und

internationalen Kunden im Bereich der Prozessführung und Vertragsgestaltung zu

bearbeiten, wobei der Schwerpunkt ihrer Tätigkeit im Immaterialgüter- und

Wettbewerbsrecht lag und die Mandate zu einem grossen Teil in englischer

Sprache geführt wurden. Ihr Arbeitsgebiet als Anwältin blieb sich auch nach dem

Abschluss des Nachdiplomstudiums im Wesentlichen gleich. Es beschlägt schweizerische

und internationale Gerichts- und Schiedsgerichtsverfahren, Vertragsrecht,

Immaterialgüter- und Wettbewerbsrecht.

Die Pflichtige hat im Rahmen des

Nachdiplomstudiums unter anderem Kurse wie "Antitrust Law",

"Copyright Law", "Trade Mark Law", "Cyberspace

Law" und "Entertainment Law" besucht und ihre Diplomarbeit im

Bereich E-Commerce, Trademark und Unfair Com­petition Law geschrieben. Es ist

offenkundig, dass der Besuch dieser Kurse im Immaterialgüter- und

Wettbewerbsrecht bzw. das Verfassen der Diplomarbeit in diesen Rechtsgebieten

geeignet waren, das zur Ausübung der beruflichen Tätigkeit der Pflichtigen als

international tätige Anwältin erforderliche Fachwissen zu aktualisieren, zu

vertiefen und zu erweitern. Auch wenn die besuchten Kurse lediglich Kenntnisse

des US-amerikanischen Rechts vermittelten, so verbesserten sie jedenfalls das

"Werkzeug", welches in der internationalen beruflichen Tätigkeit auch

im Verkehr mit nichtamerikanischen Ländern als Anwältin unverzichtbar ist,

nämlich den Gebrauch der englischen bzw. (besonders) der amerikanischen

Rechtssprache.

Aus den Akten geht indessen nicht hervor,

wie das gesamte Studium strukturiert war, ob dieses – wie beim General Master

of Laws-Lehrgang, der im Präjudiz vom 23. Oktober 2002 (StE 2003 B 22.3 Nr. 74

= RB 2002 Nr. 100) zu beurteilen war (vgl. vorn E. 2.2) – Kenntnisse in

ausgewählten Bereichen des amerikanischen Rechts sowie juristischer Methodik,

Arbeitsweise und Rechtssprache amerikanischer Juristen vermittelte oder ob es

durch freie Fächerauswahl eine individuell auf die betreffenden Studierenden

angepasste Wissensvermittlung ermöglichte.

Unter diesen Umständen sieht sich das

Gericht mangels einer hinreichend erstellten tatsächlichen Grundlage ausser Stande

zu beurteilen, inwieweit die der Pflichtigen erwachsenen Auslagen als

Weiterbildungskosten zu würdigen sind.

Angesichts dessen, dass die Pflichtige zwar

eine ausführliche, wenn auch unter dem Gesichtswinkel der Substanziierung nicht

völlig lückenlose Sachdarstellung über ihre berufliche Tätigkeit und das

Nachdiplomstudium gegeben hat, wäre es im Licht der gesetzlichen

Untersuchungspflicht der Rekurskommission deren Sache gewesen, danach zu

trachten, diesen Mangel durch eine ergänzende Untersuchung zu beheben (vgl.

vorn E. 2.3.1).

2.5

Sowenig es der Abzugsfähigkeit von Kosten der

Weiterbildung im Sinn von § 26 Abs. 1 lit. d StG schadet,

wenn in deren Rahmen in untergeordnetem Mass auch zur Erweiterung des

Allgemeinwissens des Lernenden beigetragen wird (vgl. E. 2.1 am Ende), sowenig

vermag der Umstand, dass im Rahmen einer Ausbildung in untergeordnetem Mass

auch Kenntnisse und Fähigkeiten vermittelt werden, welche sich im angestammten

Beruf verwerten lassen, die (teilweise) Abzugsfähigkeit von Ausbildungskosten

zu bewirken.

Die Rekurskommission hat einen

"Weiterbildungsanteil" an dem von der Pflichtigen besuchten

LL.M.-Nachdiplomstudium der University of California in Los Angeles von 25 %

ermittelt, was einem nicht bloss untergeordneten Mass entspricht. Indessen hat

sie weder eine quantitativ nachvollziehbare Begründung für diese Schätzung

gegeben noch hat sie diese Schätzung auf einer zureichend abgestützten

tatsächlichen Grundlage vorgenommen.

So hat sie unter Hinweis darauf, dass die

Pflichtige "die Kenntnisse in ihren Spezialgebieten erweitert und

vertieft" habe sowie "bei jungen Juristen wie der Pflichtigen der

Erwerb zusätzlicher Kenntnisse und damit die Ausbildungskomponente im

Vordergrund" stehe, bloss ausgeführt, es "erschein[e] angemessen,

einen Anteil von einem Viertel des Studiums als Weiterbildung

anzuerkennen". Dazu hat sie angemerkt, "dass diese Quote dann höher

anzusetzen wäre, wenn ein Pflichtiger in einem Rechtsgebiet bereits sehr

umfassende Kennt­nisse aufwiese, die mit dem Studium auf hohem Niveau spezifisch

vertieft würden". Abgesehen davon, dass dieses Kriterium sachlich

fragwürdig ist, weil es die Tatsache ausser acht lässt, dass der

Weiterbildungsbedarf im Sinn eines "lebenslangen Lernens" in allen

Stadien des Berufslebens und ungeachtet der beruflichen Erfahrung besteht, hat

die Rekurskommission die Schätzung in Unkenntnis der Struktur des gesamten

Nachdiplomstudiums und des quantitativen – auch zeitlichen – Verhältnisses der

(vorn unter E. 2.4) erwähnten als Weiterbildung zu betrachtenden Fächer zum

vermittelten gesamten Unterrichtsstoff getroffen.

Unter diesen Umständen hat die

Rekurskommission – in Verletzung ihrer Untersuchungspflicht (vgl. vorn E. 2.3) –

eine Schätzung getroffen, ohne dass sie hierzu berechtigt gewesen wäre, und

damit ihr Ermessen überschritten.

2.6

Die Rekurskommission wird im zweiten Rechtsgang im

Licht der vorstehenden Erwägungen eine ergänzende Untersuchung durchzuführen

haben. Sollten ihre Erhebungen unter Mitwirkung der Pflichtigen keine für die

neue zu treffende Entscheidung hinreichende tatsächliche Grundlage zeitigen, so

wird sie eine begründete Schätzung vorzunehmen haben. Im Neuentscheid ist die

Rekurskommission nicht an die Begehren der Parteien gebunden (§ 149 Abs. 2

StG).

Schliesslich ist anzumerken, dass es nicht

Sache der Rechtsmittelbehörden sein kann, im wohlverstandenen Interesse der

Verfahrensökonomie im Massenverfahren mit Bezug auf die Abzugsfähigkeit von

Schulungskosten generell vereinfachende pauschale Quoten einzuführen. Hierzu

ist seiner Stellung und Funktion nach das kantonale Steueramt berufen, das

jedoch bis anhin keine derartigen Vereinfachungen getroffen hat.

Das führt zur teilweisen Gutheissung der

Beschwerde.

3.

Ausgangsgemäss sind die Kosten des

vorliegenden Verfahrens dem Beschwerdeführer zu 2/5 und der Beschwerdegegnerin,

auf deren Einschätzungsantrag Nr. 2 in der Beschwerdeantwort nicht eingetreten

werden kann, zu 3/5 aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4

StG).

Demgemäss entscheidet die Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung

und zum Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an die Steuerrekurskommis­sion

zurückgewiesen.

2.

Auf den Antrag Nr. 2 der

Beschwerdegegnerin wird nicht eingetreten.

3.

Über die

Rekurskosten hat die Steuerrekurskommission im Neuentscheid zu befinden.

4.

Die Gerichtsgebühr wird

festgesetzt auf

Fr. 1'000.-; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.- Zustellungskosten,

Fr. 1'060.- Total der Kosten.

5.

Die Gerichtskosten werden

dem Beschwerdeführer zu 2/5 und der Beschwerdegegnerin zu 3/5 auferlegt.

6.

Gegen diesen

Entscheid kann innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, Verwaltungsgerichtsbeschwerde

beim Bundesgericht erhoben werden.

7.

…