SB.2004.00062

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2004.00062

31. August 2005Deutsch17 min

(URT.2005.8846)

Der Pflichtige hat im Mai 2001 Einkäufe in die Personalvorsorgestiftung seiner Arbeitgeberin in Höhe von insgesamt rund Fr. 500'000.- getätigt. Per Ende Mai 2001 beendete er sein Arbeitsverhältnis und verlegte seinen Wohnsitz ins Ausland, worauf er sich die Austrittsleistung in Höhe von rund Fr. 650'000.- ausbezahlen liess. Weder Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG noch Art. 79a BVG sehen eine zeitliche Beschränkung im Zusammenhang mit der Abzugsfähigkeit von Einkaufsbeiträgen vor; es liegt diesbezüglich auch keine Gesetzeslücke vor. Indessen kann das Verhalten des Pflichtigen, welcher durch die geleisteten Einkaufsbeiträge weit mehr als 3/4 der kurze Zeit später ausbezahlten Kapitalabfindung finanziert hat, nicht mehr unter den Begriff der Vorsorgeförderung subsumiert werden, weil es bei objektiver Betrachtungsweise nichts mehr mit der Förderung der beruflichen Vorsorge zu tun haben kann. Indem das gestützt auf das FZG bar ausbezahlte Vorsorgekapital nur unwesentlich höher als der zuvor geleistete Einkaufsbeitrag ausfällt, der zeitliche Abstand zwischen dem Einkauf und dem Kapitalbezug lediglich einen Monat beträgt und der Einkauf zudem in Kenntnis der Tatsache erfolgt, dass das Arbeitsverhältnis wenig später aufgelöst, der Wohnsitz ins Ausland verlegt und die Barauszahlung verlangt würde, erwiese sich die Abziehbarkeit der geleisteten Beiträge als willkürlich und daher als verfassungswidrig. Ohne dass auf die traditionelle Steuerumgehungsdoktrin zurückgegriffen werden müsste, ist das Begehren des Steuerpflichtigen abzulehnen. Abweisung.

Sachverhalt

Der 1947 geborene und mit B verheiratete A war für die D

AG als "Vice President Human Resources" tätig. Im Jahr 2001 wurde die

D AG von der E AG übernommen. Diese Gesellschaft teilte A mit Schreiben vom

11. September 2000 unter anderem mit, er habe die Möglichkeit, innerhalb

der ersten zwölf Monate nach der Fusion sein Arbeitsverhältnis unter Einhaltung

einer Kündigungsfrist von drei Monaten aufzulösen. Von dieser Möglichkeit

machte A Gebrauch und beendete das Arbeitsverhältnis am 31. Mai 2001. Auf

diesen Zeitpunkt schied er auch aus der Pensionskasse aus und gab gleichzeitig

seinen Wohnsitz in der Schweiz auf. A ist seit der Wohnsitzverlegung ins Ausland

für die E tätig. Am 9. und 10. Mai 2001 tätigte er in die

Personalvorsorgestiftung seiner Arbeitgeberin zur Deckung einer Vorsorgelücke

Einkäufe von Fr. 238'223.45 bzw. Fr. 262'386.10, insgesamt

Fr. 500'609.55 (gemäss Angaben der Bescheinigung der Pensionskasse

Fr. 501'523.-). In der Austrittsabrechnung der Pensionskasse vom

29. Mai 2001 wird per Stichtag 31. Mai 2001 eine Austrittsleistung

von Fr. 656'809.35 bescheinigt. Im Juni 2001 wurde über diese Kapitalleistung

die Quellensteuer abgerechnet. Am 19. August 2001 folgte auch B ihrem

Ehemann ins Ausland.

Die Steuerkommissärin veranlagte A und B für die direkte

Bundessteuer 2001 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. …

(satzbestimmend Fr. …). Dabei verweigerte sie den von den Eheleuten in der

Steuererklärung 2001 vorgenommenen Abzug von insgesamt Fr. 501'523.- für

die im Mai 2001 geleisteten Einkaufsbeiträge. Das kantonale Steueramt stellte

sich auf den Standpunkt, der erwähnte Einkaufsbeitrag habe nicht der

Schliessung einer Vorsorgelücke gedient, sondern sei lediglich zu

Steuerumgehungszwecken geleistet worden, weshalb er nicht abzugsfähig sei.

Die dagegen erhobene Einsprache hiess das kantonale

Steueramt am 9. Oktober 2003 teilweise gut, indem es den

Wertschriftenertrag auf Fr. … herabsetzte, und veranlagte A und B neu mit

einem steuerbaren Einkommen von Fr. … (satzbestimmend Fr. …). Den für

die Leistung von Einkaufsbeiträgen steuermindernd geltend gemachten Betrag

liess es weiterhin nicht zum Abzug zu.

Erwägungen

II.

Die Bundessteuer-Rekurskommission wies die dagegen

erhobene Beschwerde mit Entscheid vom 12. Mai 2004 ab.

III.

Mit Beschwerde vom 5. August 2004 liessen A und B

dem Verwaltungsgericht beantragen, das steuerbare Einkommen sei auf Fr. …

(satzbestimmend Fr. …) festzusetzen. Ferner verlangten sie die Zusprechung

einer Parteientschädigung.

Während die Steuerrekurskommission II auf Vernehmlassung

verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

1.1

Von den

Einkünften werden laut Art. 33 Abs. 1 lit. d des Bundesgesetzes

vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) die gemäss

Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge zum

Erwerb von Ansprüchen aus der Alters-, Hinterlassenen- und

Invalidenversicherung und aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge abgezogen.

Diese Bestimmung vollzieht die bundesrechtliche Vorschrift von Art. 81

Abs. 2 des Bundesgesetzes über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und

Invalidenvorsorge in der Fassung vom 25. Juni 1982 (BVG), wonach die von

den Arbeitnehmern und Selbständigerwerbenden an Vorsorgeeinrichtungen nach

Gesetz oder reglementarischen Bestimmungen geleisteten Beiträge bei den

direkten Steuern des Bundes, der Kantone und Gemeinden abziehbar sind.

Abzugsfähig sind nicht nur die ordentlichen Beiträge an die

Vorsorgeeinrichtung, sondern auch die Beiträge für den Einkauf von Lohnerhöhungen

und verbesserten Leistungen sowie von Beitragsjahren. Dabei spielt es keine

Rolle, ob die Vorsorge auf dem Leistungs- oder dem Beitragsprimat beruht oder

den obligatorischen oder überobligatorischen Bereich betrifft (Rainer

Zigerlig/Guido Jud in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, Basel

etc. 2000, Art. 33 DBG N. 23 und 25; RB 1996 Nr. 48; VGr,

23.

Januar 2002, SB.2001.00053 = StE 2002 B 27.1 Nr. 26). Hingegen

ist gemäss Art. 79a BVG (in Kraft seit 1. Januar 2001) ein Einkauf betragsmässig

begrenzt.

1.2

In einem

Präjudiz vom 23. Januar 2002 (StE 2002 B 27.1 Nr. 26) hatte das Verwaltungsgericht

im Zusammenhang mit der Leistung von Einkaufsbeiträgen erwogen, es dürfe nicht

von einem zu engen Vorsorgeverständnis ausgegangen werden. Wenn unter dem

Begriff der beruflichen Vorsorge allgemein die Abdeckung der Risiken Alter, Tod

und Invalidität zu verstehen sei, so diene jeder Erwerb eines diese Risiken

abdeckenden Vorsorgeanspruchs der beruflichen Vorsorge, und zwar unabhängig

davon, ob dies als ökonomisch sinnvolle Vermögensanlage erscheine. Auch dürfe

die Abzugsfähigkeit von Einkaufsbeiträgen nicht von der Form der

Vorsorgeleistung – Rente oder Kapitalabfindung – abhängig gemacht werden. Das

Vorgehen des Pflichtigen, welcher im Oktober 1999 einen Einkauf von

Beitragsjahren in Höhe von Fr. 150'000.- geleistet habe, per Ende 1999 vorzeitig

pensioniert worden sei und im Januar 2000 das gesamte Vorsorgeguthaben als Kapitalabfindung

ausbezahlt erhalten habe, sei deshalb gesetzmässig und nicht als Steuerumgehung

zu würdigen. Im Ergebnis sei hinzunehmen, dass er in den Genuss eines Steuervorteils

gelange, welchen der Gesetzgeber nach dem anwendbaren Recht nicht verhindert habe.

2.

2.1

Es ist

zunächst zu prüfen, inwieweit sich der Sachverhalt, welcher dem vorerwähnten

Präjudiz zugrunde lag, vom hier zu beurteilenden Sachverhalt unterscheidet. In

tatsächlicher Hinsicht lassen sich folgende Unterschiede feststellen: Im

Präjudiz vom 23. Januar 2002 wurde das Arbeitsverhältnis infolge einer

vorzeitigen Pensionierung beendet und das Vorsorgeguthaben als Kapitalabfindung

bei Eintritt des Vorsorgefalls ausbezahlt. Die Frist zwischen Ein- und

Auszahlung des Kapitals betrug rund drei Monate. Der Pflichtige hatte bereits

in den Jahren 1995 und 1997 entsprechende Einlagen von je Fr. 100'000.-

geleistet. Im Gegensatz dazu wurde das Arbeitsverhältnis im vorliegenden Fall

durch Kündigung aufgelöst und das Vorsorgeguthaben im Rahmen einer

Barauszahlung gestützt auf Art. 5 Abs. 1 lit. a des

Bundesgesetzes vom 17. Dezember 1993 über die Freizügigkeit in der beruflichen

Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (FZG) aufgrund einer Wohnsitzverlegung

ins Ausland ausbezahlt. Zwischen Ein- und Auszahlung des Kapitals lag eine

Frist von rund einem Monat, wobei der pflichtige Ehemann in den Vorjahren keine

entsprechenden Einkaufsbeiträge geleistet hatte. Am meisten ins Gewicht fällt

jedoch die Tatsache, dass im erwähnten Präjudiz der Einkaufssumme von

Fr. 150'000.- ein ausbezahltes Vorsorgekapital von rund

Fr. 1,7 Mio. gegenüberstand, während im hier interessierenden Fall

die Einkaufssumme Fr. 500'609.55 ausmacht, das ausbezahlte Kapital jedoch

nur gerade Fr. 656'809.35 beträgt. In einem weiteren Schritt ist somit

abzuklären, ob sich angesichts der konkreten Umstände vorliegend eine andere

rechtliche Beurteilung aufdrängt.

2.2

Unbestritten

ist, dass die streitigen Einkaufsbeiträge reglementskonform geleistet wurden.

Ferner sind die Beiträge insofern gesetzeskonform, als sie in ihrer Höhe den

Anforderungen von Art. 79a BVG genügen. Fraglich ist allerdings, ob die

Leistung von Einkaufsbeiträgen einer zeitlichen Beschränkung unterworfen ist

und ob die Einkäufe tatsächlich der Förderung der beruflichen Vorsorge dienten.

2.2.1

Durch das Bundesgesetz vom 19. März 1999 über das Stabilisierungsprogramm

1998.

wurde der Einkauf in die berufliche Vorsorge durch eine umfangmässige

Begrenzung eingeschränkt, indem die Vorsorgeeinrichtung dem Versicherten den

Einkauf in die reglementarischen Leistungen höchstens bis zum oberen

Grenzbetrag nach Art. 8 Abs. 1 BVG, multipliziert mit der Anzahl

Jahre vom Eintritt in die Vorsorgeeinrichtung bis zum Erreichen des

reglementarischen Rücktrittsalters, ermöglichen darf (vgl. Art. 79a BVG,

in Kraft seit 1. Januar 2001).

In Literatur und Rechtsprechung

war bisher stark umstritten, ob damit gleichzeitig eine zeitliche Einschränkung

verbunden ist oder ob auch Einkäufe und Kapitalbezüge in unmittelbarer

zeitlicher Nähe zulässig sind. In Entscheiden, welche die Zulässigkeit

verneinten, wird jeweils eine unechte Gesetzeslücke angenommen und mit dem

Institut der Steuerumgehung argumentiert, weil die entsprechende Vorgehensweise

nicht der Bildung einer höheren Altersvorsorge diene, sondern hauptsächlich zum

Zweck der Steuerersparnis erfolge (vgl. etwa Verwaltungsgericht Luzern,

30.

Juni 2003 = StE B 27.1 Nr. 30 E. 4; Bundessteuer-Rekurskommission

Zürich, 26. Juni 2002 = StE B 27.1 Nr. 27 E. 3 ff.; eine

Gesetzeslücke und Steuerumgehung dagegen verneinend: Verwaltungsgericht Aargau,

10.

Dezember 2002 = StE B 27.1 Nr. 29 E. 3 f.;

Verwaltungsrekurskommission I/1 St. Gallen, 24. Juni 2004 = StE B 27.1

Nr. 31 E. 2c).

Art. 33 Abs. 1

lit. d DBG sieht keine ausdrückliche zeitliche Beschränkung im Zusammenhang

mit der Abzugsfähigkeit von geleisteten Einkaufsbeiträgen vor. Der Gesetzgeber

hat auch in Art. 79a BVG bewusst keine zeitliche Schranke gesetzt. So

lässt sich der Botschaft des Bundesrats zum Stabilisierungsprogramm entnehmen,

dass sich Beschränkungen des Steuerprivilegs grundsätzlich vom Leistungsziel

her ergäben, wonach die berufliche Vorsorge dem Versicherten zusammen mit den

Leistungen der AHV die Fortsetzung der gewohnten Lebenshaltung in angemessener

Weise zu ermöglichen habe. Es entspreche nicht dem Sinn des Verfassungsgebers

in Art. 34quater der (alten) Bundesverfassung vom 29. Mai 1874

(aBV), durch die berufliche Vorsorge übermässige Begünstigungen einzuräumen und

luxuriöse Lebenshaltungen zu unterstützen (vgl. BBl 1999 IV 86 ff.). Die höhenmässige

Begrenzung des Einkaufs hängt somit in erster Linie mit der Absicht zusammen,

das in Art. 34quater aBV bzw. Art. 113 Abs. 2 lit. a der

Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) in Bezug auf die Leistungen der

beruflichen Vorsorge vorgesehene Kriterium der Fortsetzung der gewohnten

Lebenshaltung in "angemessener" Weise sachgerecht umzusetzen. Dieses

Ziel wird mit der Einführung von zulässigen Maximaleinkaufsbeiträgen zweifellos

erfüllt. Hingegen ergeben sich – entgegen der Ansicht der Vorinstanz –

keinerlei Anhaltspunkte dafür, dass in Bezug auf Art. 79a BVG und

Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG eine (unechte) Lücke vorliegen würde,

weil der Einkauf auch in zeitlicher Hinsicht beschränkt werden müsste. Es kann

nämlich keineswegs von einer planwidrigen Unvollständigkeit des Gesetzes

gesprochen werden, wurde doch das Gesetzespaket im Rahmen des

Stabilisierungsprogramms 1998 im Anschluss an den Bericht der

Expertenkommission zur Prüfung des Systems der direkten Steuern auf Lücken und

in Kenntnis der einschlägigen Rechtsprechung erlassen (vgl. Martin Steiner,

Vorsorgerecht und Steuern, ASA 71 [2002/03] 178); daraus kann gefolgert werden,

dass die fehlende zeitliche Beschränkung des Einkaufs in die berufliche

Vorsorge gerade nicht als Lücke erachtet wurde, es finden sich nämlich in

diesem Bericht keine Hinweise, wonach ein Einkauf in zeitlicher Nähe zum Bezug

des Vorsorgekapitals vom Abzug auszuschliessen sei. Zwar wird die fehlende

gesetzliche Umschreibung der Angemessenheit der beruflichen Vorsorge als

steuersystematische Lücke bezeichnet, welche vom Gesetzgeber auszufüllen sei,

indessen wurde dabei primär an eine höhenmässige Begrenzung des versicherbaren

Verdienstes und der Einkaufsbeiträge gedacht (vgl. Linda Peter-Szerenyi, Der

Begriff der Vorsorge im Steuerrecht, Zürich 2001, S. 97). Indem aber der

Gesetzgeber im Bewusstsein, dass ein Einkauf auch noch kurz vor dem Eintritt

des Vorsorgefalls möglich sein würde, darauf verzichtet hat, diesbezüglich

gesetzliche Schranken einzuführen, ist grundsätzlich davon auszugehen, dass er

auch bei einem engen zeitlichen Zusammenhang zwischen der Leistung von Einkaufsbeiträgen

und dem Kapitalbezug die steuerliche Privilegierung nicht ausschliessen wollte.

Diese umstrittene Frage wird sich indes künftig nicht mehr stellen, weil mit

Inkrafttreten der 1. BVG-Revision per 1. Januar 2006 Art. 79a

BVG durch den neuen Art. 79b Abs. 3 rBVG ersetzt werden wird, welcher

vorsieht, dass nach getätigten Einkäufen die daraus resultierenden Leistungen

innerhalb der nächsten drei Jahre nicht in Kapitalform aus der Vorsorge

zurückgezogen werden dürfen (vgl. Peter Lang, Steuerliche Aspekte der

1.

BVG-Revision, StR 2004, S. 10 f., mit Hinweisen). Allein die

von der Vorinstanz angeführte Tatsache, dass die entsprechende neue Norm in den

Beratungen der eidgenössischen Räte zur BVG-Revision ausdrücklich als

Vorschrift zur Bekämpfung von Missbräuchen bezeichnet und einstimmig angenommen

worden ist, führt nicht zur Annahme einer unechten Gesetzeslücke. Nur weil

bestimmte Vorgehensweisen als dem Zweck der beruflichen Vorsorge widersprechend

erkannt werden, kann nicht darauf geschlossen werden, die Regelung des früheren

Gesetzgebers sei planwidrig unvollständig (vgl. Martin Steiner, Standortbestimmung

zur steuerlichen Behandlung der beruflichen Vorsorge, ST 2000, 560).

2.2.2

Voraussetzung für die Abzugsfähigkeit ist jedoch in jedem Fall, dass der

Einkauf der beruflichen Vorsorge dient. Das BVG enthielt bis anhin keine

ausdrückliche Legaldefinition der beruflichen Vorsorge, sondern nannte

lediglich das Leistungsziel, nämlich die Fortsetzung der gewohnten Lebenshaltung

in angemessener Weise für Betagte, Hinterlassene und Invalide. Unter dem

Begriff der beruflichen Vorsorge ist deshalb allgemein die Abdeckung der

Risiken Alter, Tod und Invalidität zu verstehen (vgl. Art. 1 Abs. 2

BVG; Peter-Szerenyi, S. 18). In der Praxis haben sich dabei inhaltlich die

Grundsätze der ausschliesslichen Zweckbindung der Vorsorgemittel, der

Angemessenheit, der Planmässigkeit sowie der Kollektivität herausgebildet (vgl.

Lang, S. 2). Das revidierte BVG wird mit Art. 1 rBVG neu einen

umfangreichen Zweckartikel mit zahlreichen Elementen enthalten. Grundsätzlich

dient jeder Erwerb eines die Risiken Tod, Alter und Invalidität abdeckenden

Vorsorgeanspruchs der beruflichen Vorsorge.

Der pflichtige Ehemann

(nachfolgend: der Pflichtige) leistete die Einkaufsbeiträge, deren Abzugsfähigkeit

streitig ist, am 9. und 10. Mai 2001 und damit zu einem Zeitpunkt, in dem

ihm schon bekannt war, dass er per 31. Mai 2001 sein Arbeitsverhältnis

aufgeben und ins Ausland gehen würde. Zwar ist nicht bekannt, wann genau er den

Entscheid gefällt hat, sich sein Guthaben bei der Pensionskasse als

Kapitalleistung auszahlen zu lassen, doch datiert die Austrittsberechnung der

Pensionskasse vom 29. Mai 2001, weshalb er sich noch vor diesem Datum für

den Bezug der Kapitalleistung entschieden haben muss. Ferner liess der

Vertreter des Pflichtigen im Schreiben vom 16. Juni 2003 die

Steuerkommissärin wissen, dass nach den Angaben des Pflichtigen der Antrag auf

Barauszahlung schon kurz nach der Wohnsitzverlegung gestellt worden sei. Die

Abrechnung über die Quellensteuer erfolgte im Juni 2001. Folglich ist davon

auszugehen, dass bereits zum Zeitpunkt des Einkaufs feststand, dass sich der

Pflichtige das einbezahlte Kapital schon kurze Zeit später wieder auszahlen

lassen würde.

Der hier zu beurteilende

Sachverhalt ist durch die Besonderheit gekennzeichnet, dass den geleisteten

Einkaufsbeiträgen von mehr als Fr. 500'000.- ein ausbezahltes

Vorsorgekapital von lediglich Fr. 656'809.35 gegenüber steht. Durch die

beiden im Mai 2001 einbezahlten Beträge wurden weit mehr als 3/4 der gesamten

Kapitalabfindung finanziert, so dass im Ergebnis zwischen dem einbezahlten und

dem kurze Zeit später ausbezahlten Kapital kein vernünftiges Verhältnis mehr

besteht. Bewegen sich aber die Beträge in einer solchen Grössenordnung bzw.

stehen sie in einem so auffälligen Verhältnis zueinander, ist äusserst zweifelhaft,

ob überhaupt noch von einer echten Vorsorgeförderung gesprochen werden kann.

Hinzu kommt, dass der Pflichtige in den Vorjahren keine entsprechenden Beiträge

geleistet hatte und sein Vorgehen deshalb nicht einem im Voraus festgelegten

Vorsorgeplan entsprach. Es muss deshalb in Frage gestellt werden, ob er mit

seinen Einkaufsbeiträgen tatsächlich die Verbesserung seines Vorsorgeschutzes

angestrebt und nicht vielmehr eine vorteilhafte Kapitalanlage bezweckt hat. Es

wurden hauptsächlich ungebundene Vermögensmittel in gebundene umgeschichtet, um

sie kurze Zeit später – wie der Pflichtige selbst einräumt – aus Gründen der

Praktikabilität wie auch aus anlagestrategischen Überlegungen wieder frei

verfügbar zu machen. Zwar ist davon auszugehen, dass auch vorliegend ein

gewisser Vorsorgeanteil enthalten ist, weil nach der Einzahlung kurzzeitig ein

verbesserter Versicherungsschutz im Sinn erhöhter Todesfall- und Invaliditätsleistungen

bestand, aber dieser muss als derart untergeordnet bezeichnet werden, dass er

vernachlässigbar ist. Das vom Pflichtigen gewählte Vorgehen kann bei objektiver

Betrachtungsweise vernünftigerweise nichts mehr mit der Förderung der

beruflichen Vorsorge zu tun haben, zumal mit der Barauszahlung gestützt auf das

FZG nicht länger garantiert ist, dass die Mittel der Vorsorge dienen. Ob sich

aber der betreffende Einkauf auch bei extensiver Auslegung tatsächlich nicht

mehr unter den Begriff der Vorsorgeförderung subsumieren lässt, kann offen

bleiben, weil das Verhalten des Pflichtigen bereits aus einem anderen Grund

nicht geschützt werden kann, wie nachfolgend aufzuzeigen ist:

2.2.3

Das Bundesgericht nimmt in konstanter Rechtsprechung eine Steuerumgehung

dann an, wenn das gewählte Vorgehen ungewöhnlich ("insolite"),

sachwidrig oder absonderlich, jedenfalls den wirtschaftlichen Gegebenheiten

unangemessen erscheint, wenn zudem anzunehmen ist, dass die gewählte

Rechtsgestaltung nur aus Gründen der Steuerersparnis gewählt worden ist, und

wenn das entsprechende Vorgehen tatsächlich eine erhebliche Steuerersparnis

bewirkt (BGr, 28. Januar 2005 = StE 2005 B 25.2 Nr. 7 E. 4; BGr,

9.

November 2001 = StE 2002 B 24.4 Nr. 66 E. 6, mit Hinweisen).

Sind diese Voraussetzungen erfüllt, führt dies gemäss Bundesgericht zu einer

Sachverhaltsfiktion, indem anstelle des konkreten Sachverhalts ein bezüglich

der formalen privatrechtlichen Ausgestaltung anderer Sachverhalt der

Besteuerung zugrunde gelegt wird, welcher einem mit Blick auf das vom

Steuerpflichtigen angestrebte wirtschaftliche Ziel sachgemässen Vorgehen entspricht

(BGr, 2. April 1993 = StE 1995 A 12 Nr. 5 E. 1).

In jüngerer Zeit sind nun aber

neue Tendenzen feststellbar, welche den Steuerumgehungsvorbehalt mit der

Gleichrangigkeit der Verfassungsprinzipien begründen, wonach bei der

Rechtsanwendung neben dem zentralen Gesichtspunkt des Gesetzesvorrangs auch die

anderen Verfassungsziele zu berücksichtigen sind. Deshalb darf und muss vom

Gesetz abgewichen werden, wenn ein Verfassungsgrundsatz bei der Anwendung des

Gesetzesvorrangs im Einzelfall gänzlich ausgehöhlt zu werden droht (vgl. hierzu

insbesondere Thomas Gächter, Rechtsmissbrauch im öffentlichen Recht, Zürich

2005, S. 338 ff., S. 378 ff.; Markus Reich,

Damoklesschwerter der Steuerplanung: Steuerumgehung und Steuerkriminalität,

Manuskript des Referats vom 23. Juni 2005 am Seminar des Instituts für

Schweizerisches und Internationales Steuerrecht [ISIS] in Lugano über Probleme

und Grenzen der Steuerplanung, S. 6 [noch nicht publiziert]). Als Grundlage

fällt vorab das Willkürverbot von Art. 9 BV in Betracht, das eine

Korrektur der anwendbaren gesetzlichen Regelung erlaubt, wenn das

Auslegungsergebnis im konkreten Fall zu unannehmbaren Steuerfolgen führt (vgl.

Gächter, S. 378 ff., Reich, S. 6). Das ist in Übereinstimmung

mit der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zum Willkürverbot dann der Fall,

wenn das durch Auslegung der anwendbaren Gesetzesnorm

gefundene Ergebnis mit der tatsächlichen Situation in klarem und

offensichtlichem Widerspruch steht, eine Norm oder einen unumstrittenen

Rechtsgrundsatz krass verletzt oder in stossender Weise dem

Gerechtigkeitsgedanken zuwiderläuft. Willkür liegt nicht schon dann vor, wenn

eine andere Lösung ebenfalls vertretbar erscheint oder gar vorzuziehen wäre

(BGr, 15. April 2003,2P.300/2002, E. 3.1, www.bger.ch; BGE 123

I 1 E. 4a; BGE 125 II 10 E. 3a).

Das Vorgehen des Pflichtigen im

vorliegenden Fall führt zu einem unhaltbaren Ergebnis, welches von den

Absichten des Gesetzgebers in keiner Weise abgedeckt ist: Indem das gestützt

auf das FZG bar ausbezahlte Vorsorgekapital nur unwesentlich höher als der

zuvor geleistete Einkaufsbeitrag ausfällt, der zeitliche Abstand zwischen dem

Einkauf und dem Kapitalbezug lediglich einen Monat beträgt und der Einkauf

zudem angesichts der Tatsache erfolgt ist, dass das Arbeitsverhältnis wenig

später aufgelöst, der Wohnsitz ins Ausland verlegt und die Barauszahlung

verlangt würde, gelangt der Pflichtige in den Genuss eines Steuerprivilegs, das

nicht anders als stossend, im Licht des in Art. 113 Abs. 2 BV statuierten

Grundsatzes der Förderung der beruflichen Vorsorge als sachwidrig und den

Intentionen des Gesetzgebers klar und offensichtlich zuwiderlaufend bezeichnet

werden kann. Der vom Pflichtigen geltend gemachte Abzug würde somit zu einem

unter dem Gesichtswinkel von Art. 9 BV willkürlichen Ergebnis führen und

ist somit nicht zu gewähren.

Infolgedessen ist die

Beschwerde abzuweisen.

3.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten den

Beschwerdeführenden aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 Satz 2 in

Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG) und ist ihnen keine Parteientschädigung

zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember

1968.

über das Verwaltungsverfahren in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4

und Art. 145 Abs. 2 DBG).

Demgemäss entscheidet die Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 5'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellungskosten,

Fr. 5'060.-- Total der Kosten.

3.

Die Gerichtskosten

werden den Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt, unter solidarischer

Haftung für die gesamten Kosten.

4.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.

Gegen diesen

Entscheid kann innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Bundesgericht erhoben werden.

6.

Mitteilung

an …