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Entscheid

SB.2004.00069

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2004.00069

3. November 2004Deutsch11 min

(URT.2004.8250)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

I.

A. A schloss im Jahr 1997 die

Handelsschule ab. Seit dem 1. März 1998 ist er bei C bzw. deren

Rechtsnachfolgerin D angestellt, zunächst als "Call Center Agent",

hernach als "Sales Administrator", dann als "System Engineer

Internet" und schliesslich seit März 2001 als "Product Manager

Internet". Im Herbst 2000 hatte er berufsbegleitend den Lehrgang zum dipl.

Betriebsökonom FH an der (Fach-)Hochschule für Wirtschaft und Verwaltung Zürich

aufgenommen.

B. Das kantonale Steueramt veranlagte A

mit Einschätzungs- und Einspracheentscheid vom 21. Oktober 2003 bzw. 26. März

2004 für die Steuerperiode 2002 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. …

und einem steuerbaren Vermögen von Fr. …. Dabei liess es die als

Weiterbildungs­kosten geltend gemachten Aufwendungen für das Hochschulstudium

lediglich im Umfang der Ausbildungspauschale von Fr. 400.- zum Abzug zu

und würdigte die von der Arbeitgeberin übernommenen Schulkosten von

Fr. 9'755.- als zusätzliche steuerbare Erwerbseinkünfte.

Erwägungen

II.

Der Präsident der Steuerrekurskommission

III wies den Rekurs des Pflichtigen am 15. Juni 2004 ab.

III.

Mit Beschwerde vom 3. September

2004.

liess der Pflichtige dem Verwaltungsgericht beantragen, er sei gemäss

Steuererklärung, d.h. mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … und einem

steuerbaren Vermögen von Fr. … einzuschätzen. Ausserdem verlangte er eine

Parteientschädigung. Er stellte sich auf den Standpunkt, bei den Studienkosten

handle es sich vollumfänglich um abzugsfähige Weiterbildungskosten.

Der Präsident der Steuerrekurskommission

III und das kantonale Steueramt schlossen auf Abweisung der Beschwerde.

Der Einzelrichter zieht in Erwägung:

1.

1.1

Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht

können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997

(StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch

des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des

rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

Das Verwaltungsgericht hat sich

infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch

die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig

festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Re­kurs­kommission

in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessen­heit hin zu

überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu setzen.

Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf

rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung und auf

Ermessensmissbrauch.

Ihr Ermessen überschreitet die Behörde, wenn

sie den Rahmen des ihr gesetzlich zustehenden Ermessens verlässt, indem sie

nach Ermessen entscheidet, obwohl ihr das Gesetz kein solches einräumt. Ein

Ermessensmissbrauch liegt vor, wenn die Behörde das Ermessen zwar im gesetzlich

vorgegebenen Rahmen ausübt, dieses aber unter sachfremden Gesichtspunkten oder

in Missachtung allgemeiner Rechtsprinzipien betätigt; das ist insbesondere der

Fall, wenn die Ermessensbetätigung als unhaltbar, als willkürlich und rechtsungleich

erscheint (RB 1999 Nr. 147).

1.2

Im Steuerbeschwerdeverfahren gilt das Novenverbot,

wonach neue tatsächliche Vorbringen oder Beweismittel vor Verwaltungsgericht

ausgeschlossen sind. Für das Gericht ist somit die gleiche Aktenlage massgebend

wie für die Rekurskommission. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht im

Rekursverfahren – und zwar grundsätzlich während der Rekursfrist – behauptet

bzw. vorgelegt oder angerufen sind, dürfen infolgedessen mit der Beschwerde

nicht nachgebracht werden. Ausgenommen sind einzig echte Noven, namentlich neue

tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem Revisions- oder Nachsteuergrund

(§ 155 bzw. § 160 StG) beruhen oder der Stützung von geltend

gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher

Vorbringen oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht

gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein zulässig, sofern sie sich

nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, welche unter das Novenverbot

fallen (RB 1999 Nr. 149).

2.

2.1

Bei unselbständiger Erwerbstätigkeit werden als

Berufskosten laut § 26 Abs. 1 lit. d StG die mit dem Beruf

zusammenhängenden Weiterbildungs- und Umschulungskosten abgezogen. Nicht

abzugsfähig sind demgegenüber gemäss § 33 lit. b StG die Ausbildungskosten.

2.2

Unter den Ausbildungskosten sind Aufwendungen zu

verstehen, welche die Ausübung eines bestimmten Berufs überhaupt ermöglichen

oder hierzu befähigen. Sie bilden mangels qualifiziert engen wesentlichen

Zusammenhangs mit einer vorbeste­henden so genannten an­gestammten beruflichen

Tätigkeit keine Berufskosten im Sinn des Gesetzes (vgl. RB 1995

Nr. 36, auszugsweise veröffentlicht in StE 1995 B 22.3

Nr. 57), sondern nicht abzugsfähige private Lebenshaltungskosten (vgl.

Philip Funk, Der Begriff der Gewinnungs­kosten nach schweizerischem Einkommens­steuerrecht,

Grüsch 1989, S. 95; August Reimann/Ferdinand Zuppinger/Erwin Schärrer,

Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 2. Bd., Bern 1963, § 25

N. 18).

Demgegenüber gelten Aufwendungen, mit

welchen die Erhaltung und/oder Sicherung der vom Steuerpflichtigen erreichten

beruflichen Stellung oder der Aufstieg in eine gehobenere Stellung im

angestammten Beruf bezweckt wird, als Weiterbildungskosten und sind damit

abzugsfähige Berufskosten (VGr, 3. Juli 1996, StE 1997 B 27.6 Nr. 12

E. 1b mit weiteren Hinweisen). Solche Kosten sind also Auslagen, die

getätigt werden, um im angestammten Beruf auf dem Laufenden zu bleiben oder

dessen steigenden oder neuen Anforderungen zu genügen (Ziff. 3.2

Abs. 1 des Kreisschreibens Nr. 26 der Eidgenössischen Steuerverwaltung

vom 22. September 1995 betreffend Abzug von Berufskosten der

unselbständigen Erwerbstätigkeit, ASA 64 [1995/96] S. 692 ff.,

693.

f.), aber auch solche Aufwendungen, die den Erwerb besonderer

Fachkenntnisse mit Blick auf eine Spezialisierung oder den Aufstieg im

angestammten Beruf bezwecken (vgl. Peter Locher, Kommentar zum DBG,

Therwil/Basel 2001, Art. 26 N. 62 f.).

Zielen die Aufwendungen aber auf einen

Aufstieg in eine von der bisherigen Berufstätigkeit zu unterscheidende höhere

Stellung oder gar in einen anderen Beruf, so sind die betreffenden Aufwendungen

als solche für die Ausbildung zu einem neu­en Beruf zu würdigen und demzufolge

zu den grundsätzlich nicht abzugsfähigen privaten Lebenshaltungskosten zu

rechnen (BGE 113 Ib 114 E. 3 = StE 1988 B 27.6 Nr. 5;

Locher, Art. 26 N. 64; Markus Reich in: Kommentar zum Schweizerischen

Steuerrecht I/1, 2. A. Basel etc. 2002, Art. 9 StHG

N. 11 f.).

Im 4. Kapitel "Berufsorientierte

Weiterbildung" vermittelt die Vorschrift von Art. 30 lit. a des Be­rufsbildungsgesetzes vom 13. Dezember 2002 (BBG) jedenfalls

insofern ein taugliches Kriterium für den Weiterbil­dungsbegriff von § 26

Abs. 1 lit. d StG, als die berufsorientierte

Weiterbildung dazu dient, "durch organisiertes Lernen bestehende

berufliche Qualifikationen zu erneuern, zu vertiefen und zu erweitern

[…]". Die in Art. 30 lit. a und lit. b BBG erwähnten

weiteren Zwecksetzungen, "neue berufliche Qualifikationen zu

erwerben" bzw. "die berufliche Flexibilität zu unterstützen", erweisen

sich indessen als Elemente der Umschulung oder Ausbildung.

Eine Weiterbildung liegt stets vor, wenn das

Lernen darauf ausgerichtet ist, das zur Ausübung der betreffenden beruflichen

Tätigkeit erforderliche Fachwissen zu aktualisieren, zu vertiefen und zu

erweitern. Das in Frage stehende berufliche Fachwissen kann in der Praxis

erlernt worden sein. Einer diesbezüglichen eigentlichen Grundausbildung – die

es im Übrigen für verschiedene berufliche Tätigkeiten gar nicht gibt – bedarf

es nicht (vgl. Michael Beusch, Bildungskosten – Eine Analyse der Abgrenzung von

Aus- und Weiterbildung anhand neuerer Entwicklungen in der Rechtsprechung,

zsis) Zeitschrift für Schweizerisches und Internationales Steuerrecht,

Aufsätze, www.zsis.ch, Ziff. 24 und 47).

Soweit die Allgemeinbildung verbessert

werden soll, handelt es sich in der Regel steuerrechtlich um zusätzliche

Ausbildung. Werden derartige Kenntnisse im Rahmen der beruflichen Weiterbildung

vermittelt, so vermögen sie an der Qualifikation der hierfür getätigten

Aufwendung als Weiterbildungskosten nichts zu ändern, sofern ihnen nur

untergeordneter Charakter zukommt.

2.3

Das vom Pflichtigen besuchte, acht Semester

dauernde berufsbegleitende Studium der Betriebsökonomie an der

(Fach-)Hochschule für Wirtschaft und Verwaltung wird mit dem gesetzlich

geschützten Titel eines (dipl.) Betriebsökonom FH (früher: eidg. dipl. Betriebs­ökonom

HWV) abgeschlossen, welcher dem akademischen Grad eines Bachelor entspricht.

Fachhochschulen sind nach Art. 2 des Fachhochschulgesetzes vom 6. Oktober

1995.

(FHSG) "Ausbildungsstätten der Hochschulstufe, die grundsätzlich auf

einer beruflichen Grundausbildung aufbauen". Sie bereiten laut Art. 3

FHSG "durch praxisorientierte Diplomstudien auf berufliche Tätigkeiten

vor, welche die Anwendung wissenschaftlicher Erkenntnisse und Methoden

erfordern". Sie vermitteln nach Art. 4 FHSG in den Diplomstudien den

Studierenden Allgemeinbildung und grundlegendes Wissen und befähigen sie

insbesondere, in ihrer beruflichen Tätigkeit selbständig oder innerhalb einer

Gruppe Methoden zur Problemlösung zu entwickeln und anzuwenden (lit. a)

sowie die berufliche Tätigkeit nach den neuesten Erkenntnissen von

Wissenschaft, Technik und Wirtschaft auszuüben (lit. b). Das

Fachhochschulstudium vermittelt somit, wie das Universitätsstudium, besonders

hoch stehende Berufskenntnisse und unterscheidet sich von diesem im Grunde

genommen einzig dadurch, dass es nicht vorrangig wissenschaftlich, sondern

vorwiegend praxisorien­tiert ist.

Das Studium an der Hochschule für Wirtschaft

und Verwaltung erfordert eine praktische Berufsausübung – zur Hauptsache

entweder eine Grundausbildung in einem der Studienrichtung verwandten

Beruf bei einer Berufsmaturität (Art. 5 Abs. 1 FHSG) oder eine mindestens

einjährige Berufserfahrung auf dem Gebiet der gewählten Studienrichtung bei einem

eidgenössisch anerkannten Zeugnis (Art. 5 Abs. 2 FHSG) – und wird daher vielfach berufsbegleitend absolviert. Doch stellen

die Kosten eines solchen Studiums allein aus diesem Grund keine

Weiterbildungskosten dar. Denn Weiterbildung setzt den Erwerb zusätzlicher oder

die Erhaltung bisheriger Kenntnisse und Fähigkeiten für die angestammte Berufsausübung

voraus.

2.4

Der Pflichtige war während des Besuchs der

Hochschule als "Product Manager Internet" tätig. Die Kenntnisse und

Fähigkeiten, die er im Studium der Be­triebsökonomie erwarb bzw. erwerben

konnte, gingen indessen weit über seinen hauptsächlich das Marketing und den

Verkauf (insbesondere die Unterstützung der Produkteentwickler bei der Markteinführung)

beschlagenden beruflichen Aufgabenbereich hinaus. Das breite betriebswirtschaftliche

Wissen eines "Generalisten", auf welches das Studium angelegt war,

hätte ihn befähigt, in verantwortlichen Linien- und Stabsstellen in Wirtschaft

und Verwaltung anspruchsvolle Aufgaben und Positionen in zahlreichen Bereichen,

wie Finanz- und Rechnungswesen, Controlling, Wirtschaftsprüfung, Marke­ting und

Verkauf, Or­ga­nisation, Logistik, Wirtschaftsinformatik, Personalwesen, Unter­nehmungsberatung

und Unternehmungsführung, zu übernehmen (vgl. RB 2002 Nr. 99

[Leitsatz] = StE 2003 B 22.3 Nr. 75, auch zum Folgenden; bestätigt durch

VGr, 28. April 2004, SB.2003.00069, www.vgrzh.ch).

Der Besuch der Hochschule für Wirtschaft und

Verwaltung ist für sich betrachtet als persönlicher Leistungsausweis des

Pflichtigen für die Erhaltung und Sicherung seiner Stellung im Beruf zweifellos

hilfreich. Auch kann dieser einige der im Betriebsökonomiestudium vermittelten

allgemeinen Kenntnisse und Fähigkeiten, namentlich auch das Verständnis für

betriebswirtschaftliche Zusammenhänge, in seinem angestammten Beruf auf dem

Gebiet des Produktmanagements verwenden. Dennoch hat der Pflichtige nicht

vertiefte Kenntnisse und grössere Fähigkeiten in diesem Tätigkeitsbereich,

sondern ganz allgemein in der Betriebsökonomie erworben. Statt Spezialwissen

auf dem Gebiet des Marketings und des Verkaufs hat er sich Allgemeinwissen als

betriebswirtschaftlicher Generalist angeeignet. Das aber ist Ausbildung zum

Betriebsökonomen und nicht Weiterbildung im bisherigen Beruf als Product

Manager.

Inwiefern die betriebswirtschaftliche

Ausbildung des Pflichtigen an der Kantonalen Handelsmittelschule Hottingen

(Zürich) dazu führen soll, dass die Aufwendungen für das Hochschulstudium der

Betriebsökonomie als abzugsfähige Weiterbildungskosten zu würdigen seien, kann

nicht nachvollzogen werden. Im Übrigen wird die diesbezügliche Beschreibung der

Ausbildungsinhalte und -strukturen erstmals in der Beschwerde vorgebracht und

werden hierfür Beweismittel angeboten. Diese tatsächlichen Behauptungen und

Beweismittel sind daher neu; wegen des Novenverbots (vgl. vorn E. 1.2)

sind sie infolgedessen nicht zu hören bzw. nicht abzunehmen.

Sowenig es der Abzugsfähigkeit von Kosten

der Weiterbildung im Sinn von § 26 Abs. 1 lit. d StG

schadet, wenn in deren Rahmen in untergeordnetem Mass auch zur Erweiterung des

Allgemeinwissens des Lernenden beigetragen wird, sowenig vermag der Umstand,

dass im Rahmen einer Ausbildung in untergeordnetem Mass auch Kenntnisse und

Fähigkeiten vermittelt werden, die sich im angestammten Beruf verwerten lassen,

die (teil­weise) Abzugsfähigkeit von Ausbildungskosten zu bewirken. Soweit der

Pflichtige derartige Kenntnisse und Fähigkeiten erstmals in der

Beschwerdeschrift anführt, erweisen sich die betreffenden Ausführungen als neu

und somit als unzulässig (vgl. vorn E. 1.2); doch kann angemerkt werden,

dass sie ohnehin nur vage umschrieben sind, weshalb sie weder in qualitativer

noch in quantitativer Hinsicht hätten überprüft werden können.

Nach alldem sind die Studienkosten gesamthaft

als nicht abzugsfähige Ausbildungskosten zu würdigen.

Das führt zur Abweisung der Beschwerde.

3.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten

dem Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit

§ 153 Abs. 4 StG) und steht ihm keine Parteientschädigung zu

(§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in

Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss

entscheidet der Einzelrichter:

1.

Die Beschwerde wird

abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 1'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellungskosten,

Fr. 1'060.-- Total der Kosten.

3.

Die Gerichtskosten werden

dem Beschwerdeführer auferlegt.

4.

Eine Parteientschädigung

wird nicht zugesprochen.

5.

Gegen diesen Entscheid kann

innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, Verwaltungsgerichtsbeschwerde

beim Bundesgericht erhoben werden.

6.

Mitteilung an …