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Entscheid

SB.2006.00027

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2006.00027

20. Dezember 2006Deutsch9 min

(URT.2006.9695)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

I.

A, geboren 1943 und mit B verheiratet, schied am 30. November

2001 mit 58 Jahren aus dem Dienst für den D aus. Aufgrund dieses Austritts

richtete die Stiftung E A am 1. Dezember 2001 eine Kapitalleistung von Fr. 1'354'706.65

aus. Daneben erhält er ebenfalls seit 1. Dezember 2001 von der Pensionskasse

F eine jährliche Rente von Fr. 226'572.-. Diese setzt sich aus einer

Altersrente von Fr. 131'892.- pro Jahr, einem jährlichen Zuschuss des

Arbeitgebers von Fr. 54'264.- und einer Erziehungsrente für die Tochter

von Fr. 40'416.- pro Jahr zusammen. In der Folge war A für die von ihm

beherrschte G AG tätig. Im Jahr 2001 leistete er an die Stiftung H zur

Förderung der Personalvorsorge (Stiftung H), dem Vorsorgewerk der G AG, einen

Einkaufsbeitrag von Fr. 200'000.- und im Jahr 2002 einen solchen von Fr. 275'000.-.

Mit Einschätzungsentscheid vom 19. Januar 2004 und

Einspracheentscheid vom 18. März 2005 schätzte der Steuerkommissär A und B

für das Steuerjahr 2002 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … und einem

steuerbaren Vermögen von Fr. … ein. Unter anderem verweigerte der

Steuerkommissär den Abzug der Zahlung an die Pensionskasse von Fr. 275'000.-

mit der Begründung, dass Wiedereinkäufe in die 2. Säule, welche nicht

innert Jahresfrist nach Auszahlung erfolgt seien, nicht als abzugsfähige

Einkaufsbeiträge bei der Einkommenssteuer geltend gemacht werden könnten.

Den dagegen erhobenen Rekurs hiess die

Steuerrekurskommission II gut und wies die Sache zur weiteren Behandlung,

insbesondere zur Durchführung der verlangten Einspracheverhandlung, an das

kantonale Steueramt zurück.

Am 20. Oktober 2005 führte der Steuerkommissär eine

Einspracheverhandlung durch und am 14. November 2005 unterbreitete er A

und B einen Einschätzungsvorschlag, indem er im Sinn einer reformatio in peius

unter Aufrechnung von Schuldzinsen das steuerbare Einkommen auf Fr. … und

das steuerbare Vermögen auf Fr. … festsetzte. Die Einsprache wies der

Steuerkommissär am 9. Januar 2006 ab.

Erwägungen

II.

Mit Entscheid vom 29. März 2006 wies die Steuerrekurskommission

II den dagegen erhobenen Rekurs ebenfalls ab.

III.

Mit Beschwerde vom 8. Mai 2006 liessen die Pflichtigen

dem Verwaltungsgericht beantragen, es sei der im Jahr 2002 an die Stiftung H

geleistete Einkauf in Höhe von Fr. 275'000.- zum Abzug zuzulassen und das

steuerbare Einkommen sei demzufolge auf Fr. … festzusetzen.

Während die Steuerrekurskommission II auf Vernehmlassung

verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde, soweit

darauf einzutreten sei.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

Von den Einkünften werden laut § 31 Abs. 1 lit. d

des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) die gemäss Gesetz, Statut oder

Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von Ansprüchen

aus der Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und aus

Einrichtungen der beruflichen Vorsorge abgezogen. Diese Bestimmung vollzieht

die bundesrechtliche Vorschrift von Art. 81 Abs. 2 des Bundesgesetzes

vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und

Invalidenvorsorge (BVG), wonach die von den Arbeitnehmern und

Selbständigerwerbenden an Vorsorgeeinrichtungen nach Gesetz oder

reglementarischen Bestimmungen geleisteten Beiträge bei den direkten Steuern

des Bundes, der Kantone und der Gemeinden abziehbar sind. Abzugsfähig sind

nicht nur die ordentlichen Beiträge an die Vorsorgeeinrichtung, sondern auch

die Beiträge für den Einkauf von Lohnerhöhungen und verbesserten Leistungen

sowie von Beitragsjahren. Dabei spielt es keine Rolle, ob die Vorsorge auf dem

Leistungs- oder dem Beitragsprimat beruht oder den obligatorischen oder

überobligatorischen Bereich betrifft (Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans

Ulrich Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., Zürich

2006, § 31 N. 79; Rainer Zigerlig/Guido Jud in: Kommentar zum

Schweizerischen Steuerrecht I/2a, Basel etc. 2000, Art. 33 DBG N. 23

und 25; RB 1996 Nr. 48; VGr, 23. Januar 2002, StE 2002 B 27.1 Nr. 26).

Der Einkauf in eine Vorsorgeeinrichtung muss dem betreffenden

Vorsorgereglement entsprechen. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn die

massgebenden Grundsätze, die der beruflichen Vorsorge zugrunde liegen,

namentlich Kollektivität (Solidarität), Planmässigkeit der Vorsorge sowie

Gleichbehandlung der Vorsorgenehmer eingehalten sind. Darüber hinaus muss das

Kriterium der Angemessenheit im Sinn von Art. 113 Abs. 2 lit. a der

Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) und Art. 1 Abs. 2 BVG

erfüllt sein, wonach die berufliche Vorsorge die Fortsetzung der gewohnten

Lebenshaltung in angemessener Weise ermöglichen soll. Der Grundsatz der

Angemessenheit der beruflichen Vorsorge ist in der Zürcher Verordnung über die

Steuerbefreiung von Einrichtungen der beruflichen Vorsorge vom 12. November

1986.

(Steuerbefreiungsverordnung) konkretisiert worden, wonach gemäss § 12

Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenleistungen aus beruflichen Vorsorgeeinrichtungen

zusammen mit den eidgenössischen Sozialversicherungsleistungen in der Regel 100%

des letzten Nettolohns nicht übersteigen dürfen. Ferner dürfen Kapitalleistungen

den entsprechenden Barwert der Renten nicht übersteigen. In der Praxis hat sich

im Weiteren eine Faustregel bezüglich der zulässigen Höhe von

Einkaufsleistungen eingespielt, wonach sich das anvisierte Leistungsziel an

einer Endleistung von rund 60% des letzten Bruttolohns oder 70% des letzten

Nettoerwerbseinkommens zu orientieren hat. Nach dem erst im Rahmen der 1. BVG-Revision

am 1. Januar 2006 in Kraft getretenen Art. 1 Abs. 3 der

Verordnung vom 18. April 1984 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen-

und Invalidenvorsorge (BVV2) dürfen die Altersleistungen aus der beruflichen Vorsorge

und der AHV zusammen nicht mehr als 85% des letzten versicherbaren

AHV-pflichtigen Lohns oder Einkommens vor der Pensionierung betragen. Gemäss Art. 79b

BVG (bzw. dem hier massgebenden Art. 79a BVG in der Fassung vom 1. Januar

2001) ist ein Einkauf zudem betragsmässig begrenzt.

2.

2.1

Gemäss Art. 8a

Abs. 9 des Reglements der Stiftung H kann ein Versicherter, der das 25. Altersjahr

überschritten hat, jeweils am Jahresende, spätestens aber drei Jahre vor dem

ordentlichen Rücktrittsalter mit einer Einmaleinlage sein Sparkapital bis zu

einem Maximalbetrag (in % des AHV-Jahreslohns) aufstocken. Die maximal mögliche

Einlage ergibt sich aus der Differenz zwischen dem maximal möglichen

Sparkapital gemäss der Tabelle in Anhang 4 des Reglements und dem bereits

vorhandenen Sparkapital. Nach der von den Pflichtigen eingereichten Berechnung

der Stiftung H ergibt sich ein maximal möglicher Einkauf von Fr. 303'406.45.

In diesem Betrag sind die bereits im Jahr 2001 einbezahlten Fr. 200'000.-

eingeschlossen. Die Berechnung des maximal möglichen Sparkapitals per 31. Dezember

2002.

sowie des voraussichtlichen Sparkapitals per 31. Dezember 2002 wurde

von den Parteien als richtig anerkannt und erweist sich auch als reglementskonform.

Uneinigkeit besteht indessen darüber, ob die Kapitalleistung der Stiftung E in

die Berechnung miteinbezogen werden könne, obwohl der Pflichtige diesen Betrag

nicht in die neue Vorsorgeeinrichtung eingebracht hat.

2.2

Aus dem

Verbot der Doppelversicherung (vgl. BGE 120 V 15 E. 4) ergibt sich,

dass das Altersguthaben, über welches die versicherte Person im Zeitpunkt des

vorzeitigen Altersrücktritts verfügte, bei der Berechnung des notwendigen

Einkaufsbetrags in die neue Vorsorgeeinrichtung angerechnet werden muss. Damit

kann sie sich bei Weiterarbeit nur in diejenigen reglementarischen Leistungen

einkaufen, die den vorherigen Vorsorgeschutz übersteigen, wie er vor dem

Eintritt des Vorsorgefalls Alter bestand (vgl. BSV, Mitteilungen über die

berufliche Vorsorge Nr. 91, 6. April 2006, www.bsv.admin.ch). Dies

ergibt sich auch – wie bereits die Rekurskommission zu Recht festgestellt hat –

aus der Auslegung von Art. 8a Abs. 9 des Reglements der Stiftung H,

wonach bei der Berechnung des Einkaufs in die maximalen Altersleistungen das

bereits vorhandene Sparkapital angerechnet werden muss. Obwohl die

Kapitalleistung von Fr. 1'354'706.65 infolge Pensionierung an den

Pflichtigen ausbezahlt wurde und er damit nicht verpflichtet gewesen war, die

Leistung in die neue Vorsorgeeinrichtung einzubringen, und somit gemäss Reglement

kein "bereits vorhandenes Sparkapital" vorlag, verbessert dies seinen

Versicherungsschutz. Gleich wie die Leistung von Freizügigkeitsguthaben, welche

die Einkaufsmöglichkeit einschränkt, müssen im Sinn einer Gleichbehandlung auch

bereits erbrachte oder fliessende Leistungen anderer Versicherungseinrichtungen

bei der Berechnung der Einkaufsmöglichkeit angerechnet werden. Im Weiteren hat

die Vorinstanz rechtens festgestellt, dass die Stiftung H bei ihrer Berechnung

von den bereits fliessenden Renten nicht informiert gewesen war und diese auch

nicht in die Berechnung des maximalen Einkaufsbeitrags einbezogen hat. Die Pflichtigen

haben dies weder bestritten, noch nachgewiesen, dass unter Berücksichtigung der

bereits fliessenden Renten noch Raum für einen Einkauf bei der Stiftung H

verblieben ist. Bei einer Rente von rund Fr. 160'000.- und einem Umwandlungssatz

von 5,85% (gemäss Angaben der Pflichtigen), was ein Kapital von Fr. 2'735'042.-

und bei einem Satz von 7,2% Fr. 2'222'222.- ergäbe, würde dieser

Betrag den geltend gemachten Abzug ohnehin bei weitem übersteigen.

Ist damit erstellt, dass unter Anrechnung der bereits

erworbenen Altersleistungen gemäss Reglement der Stiftung H kein Einkaufsbedarf

mehr besteht, kann die Frage der Angemessenheit eines weiteren Einkaufs offen

bleiben.

2.3

Anzumerken

bleibt, dass die Rekurskommission sowohl unter Berücksichtigung von § 12

der Steuerbefreiungsverordnung als auch unter Anwendung von Art. 1 BVV2 zu

Recht festgestellt hat, dass auch eine Angemessenheitsprüfung der Altersleistungen

den Einkauf als nicht gesetzeskonform erscheinen lässt. Entgegen der Ansicht

des Pflichtigen ist im vorliegenden Fall einzig auf den aktuellen Lohn

abzustellen, der von der Stiftung H versichert wird. Unbeachtlich ist daher der

von ihm vor der Pensionierung beim D erzielte oder gar rein hypothetisch

erzielbare Lohn. Ebenso wenig kann eine zukünftige Entwicklung des

Rentenumwandlungssatzes berücksichtigt werden.

Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.

3.

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten den

Beschwerdeführenden aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153

Abs. 4 StG).

Demgemäss entscheidet die Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 6'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 100.-- Zustellungskosten,

Fr. 6'100.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt, unter

solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.

4.

Gegen diesen

Entscheid kann innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Bundesgericht erhoben werden.

5.

Mitteilung …: