SB.2006.00042

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2006.00042

4. Oktober 2006Deutsch8 min

(URT.2006.9541)

Weil es sich bei der Einsprache um ein echtes Rechtsmittel handelt, gelten die Zürcher Vorschriften über den Stillstand der Rechtsmittelfristen (§ 13 VO StG) ohne weiteres auch für das Einspracheverfahren. Daran ändert auch die systematische Einordnung der Einsprache als Teil des Kapitels Verfahrensgrundsätze und Veranlagungsverfahren nichts, nachdem diese Einordnung in den einzelnen Steuergesetzen sowohl auf Bundesebene als auch auf kantonaler Ebene unterschiedlich ist. Kein anderes Ergebnis folgt auch aus der vertikalen Steuerharmonisierung, hat doch das Bundesgericht die Zulässigkeit des Fristenstillstands bei den kantonalen Steuern ausdrücklich nicht weiter geprüft und kann nicht zum Vornherein gesagt werden, die Kantone hätten in diesem Bereich keine Gestaltungsfreiheit mehr. Abweisung.

Sachverhalt

Im Verlauf des Jahres 2002 verkaufte B diverse

Stockwerkeinheiten auf den Grundstücken Kat.-Nrn. 01 und 02 an

verschiedene Erwerber. Für die Einreichung der Grundstückgewinnsteuerabrechnung

reichte er mehrere Fristerstreckungsgesuche ein. Die Frist wurde ihm letztmals

bis am 31. März 2005 erstreckt. Nachdem die Frist für die Einreichung der

Steuererklärung abgelaufen war und B diese nicht eingereicht hatte, mahnte ihn

das Steueramt der Gemeinde X am 21. Juni 2005. Nach unbenütztem Ablauf der

Mahnfrist nahm die Gemeinde X am 18. Juli 2005 Ermessenseinschätzungen der

Grundstückgewinnsteuern vor. Die Entscheide wurden am 20. Juli 2005 an B

versandt und am 22. Juli 2005 zugestellt. Gegen 17 der 34 Veranlagungsentscheide

liess B am 19. September 2005 Einsprache erheben, worauf die Gemeinde X

mit Entscheid vom 24. Oktober 2005 wegen Verspätung nicht eintrat.

Erwägungen

II.

Den gegen den Einspracheentscheid von B erhobenen Rekurs

hiess die Steuerrekurskommission III am 8. Juni 2006 teilweise gut, soweit

sie darauf eintrat, hob den Einspracheentscheid auf und wies die Sache zum

Neuentscheid an den Gemeinderat X zurück.

III.

Am 14. Juli 2006 reichte die Gemeinde X eine

Beschwerde an das Verwaltungsgericht ein, mit dem Antrag, den Entscheid der

Steuerrekurskommission III aufzuheben und den Einspracheentscheid

wiederherzustellen; dies unter Kosten- und Entschädigungsfolge zulasten des

Beschwerdegegners.

B schloss auf Abweisung der Beschwerde, unter Kosten- und

Entschädigungsfolge (zuzüglich Mehrwertsteuer) zulasten der Beschwerdeführerin.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

1.1

Mit der

Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3 in

Verbindung mit § 213 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle

Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des

Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen

Sachverhalts geltend gemacht werden.

1.2

Wird ein

Rückweisungsentscheid der Rekurskommission angefochten, so kann er nicht

bezüglich der Erwägungen angefochten werden, die ihm zugrunde liegen. Das Verwaltungsgericht

überprüft nur, ob die Rückweisung gerechtfertigt war, was im Licht von § 149

Abs. 3 in Verbindung mit § 212 StG der Fall ist, wenn zu Unrecht noch

kein materieller Entscheid getroffen wurde oder dieser an einem schwerwiegenden

Verfahrensmangel leidet (RB 2001 Nr. 93; RB 2000 Nr. 130).

Im vorliegenden Fall erwiese sich die durch die

Rekurskommission vorgenommene Rückweisung somit dann als unzulässig, wenn die

Einsprachebehörde zu Recht wegen Verspätung auf die Einsprache nicht eingetreten

wäre.

2.

2.1

Nach § 140

Abs. 1 in Verbindung mit § 211 StG kann der Steuerpflichtige gegen

den Einschätzungsentscheid innert 30 Tagen nach Zustellung schriftlich

Einsprache erheben. Nach § 13 der Verordnung zum Steuergesetz vom 1. April

1998.

(VO StG) stehen in der Zeit vom 10. Juli bis und mit 20. August

sowie vom 20. Dezember bis und mit 8. Januar die im Steuergesetz genannten

Rechtsmittelfristen mit Ausnahme der Revisionsfrist gemäss § 156 StG

still.

2.2

Sowohl nach dem Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die

direkte Bundessteuer (DBG) als auch nach dem Bundesgesetz vom 14. Dezember

1990.

über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden

(StHG) ist die Einsprache als echtes, ordentliches, vollkommenes, reformatorisches

Rechtsmittel ausgestaltet. Die Einsprache hemmt den Eintritt der Rechtskraft,

es können mit ihr alle Mängel gerügt werden und der Einspracheentscheid ersetzt

die Veranlagungsverfügung. Diese Eigenschaften der Einsprache werden durch die

Ermessensveranlagung nicht hinfällig (BGr, 29. März 2005,2A.39/2004, E. 5,

www.bger.ch).

Damit handelt es sich bei der Einsprache

fraglos um ein "echtes Rechtsmittel" (Hans Ulrich Meuter,

Einspracheverfahren, ZStP 2004, S. 10 Fn. 45; Michael Beusch/Bettina

Bärtschi, Rechtsschutz bei den harmonisierten Staats- und Gemeindesteuern und

der direkten Bundessteuer – dargestellt am Beispiel des Kantons Zürich, zsis)

vom 31. August 2006, Fn. 110). Die Zürcher Vorschriften über den

Stillstand der Rechtsmittelfristen gelten mithin ohne weiteres auch für die Einsprache

(so auch VGr, 29. Juni 2005, SB.2005.00017).

2.3

diesem Ergebnis ändern auch die Vorbringen in der Beschwerdeschrift nichts.

2.3.1

Nichts abgeleitet werden kann zum ersten aus der

systematischen Einordnung der Einsprache als Teil des Kapitels

Verfahrensgrundsätze und Veranlagungsverfahren (§ 132 ff. StG).

So ist nämlich diese Einordnung in den einzelnen Steuergesetzen auf Bundesebene

unterschiedlich. Zwar findet sich die Einsprache im Einzelfall auch in den Kapiteln

Verfahrensgrundsätze und Veranlagungsverfahren (Art. 39 ff. StHG)

bzw. als eigenes Kapitel unter dem Titel "Veranlagung im ordentlichen

Verfahren" (Art. 122 ff. DBG). In anderen Steuergesetzen ist die

Einsprache dagegen ausdrücklich im Kapitel über die Rechtsmittel angesiedelt (Art. 42

des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer

[VStG]; Art. 39 des Bundesgesetzes vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben

[StG]). Im Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer

(MWSTG) schliesslich ist die Einsprache – wie auch die Beschwerde – Teil des

Kapitels über das Verfahren (Art. 64 MWSTG).

Auch auf kantonaler Ebene

präsentiert sich die Situation im Rahmen der durch das StHG harmonisierten

Steuern uneinheitlich. So ist beispielsweise – anders als im Kanton Zürich – im

Steuergesetz des Kantons Aargau vom 15. Dezember 1998 die Einsprache

zusammen mit dem Rekurs und der Beschwerde in § 187 unter der Marginalie

"2. Rechtsmittelfristen" aufgeführt. Auch im Gesetz über die

Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Basel-Land vom 7. Februar 1974 ist

die Einsprache schliesslich in § 122 f. unter dem Titel

"B. Rechtsmittel" geregelt.

2.3.2

Kein anderes Ergebnis folgt zum zweiten aus der

vertikalen Steuerharmonisierung. Wohl trifft zu, dass für die

direkte Bundessteuer mit Ausnahme der Beschwerde an das Bundesgericht (Art. 34

des Bundesrechtspflegegesetzes vom 16. Dezember 1943 [OG]) kein

Friststillstand vorgesehen ist und das Bundesgericht unlängst in einem obiter

dictum angetönt hat, "unterschiedliche Fristbestimmungen für die

kantonalen Steuern und die direkte Bundessteuer stünden diesem Anliegen zur

Verfahrensharmonisierung entgegen" (BGr, 15. Februar 2006,2A.70/2006,

E. 3, www.bger.ch). Indessen hat das Bundesgericht diese Frage der Zulässigkeit

des Friststillstands bei den kantonalen Steuern ausdrücklich nicht weiter geprüft.

Angesichts der bewusst nicht abschliessenden Ordnung der Fristen kann damit

nicht von Vornherein gesagt werden, die Kantone würden in diesem Bereich keine

Gestaltungsfreiheit mehr besitzen (Art. 1 Abs. 3 StHG; vgl. auch

Martin Zweifel in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1,

2.

A., Basel etc. 2002, Art. 48 StHG N. 22). Nur am Rand sei

hier unter dem Stichwort Harmonisierung noch angemerkt, dass die direkte

Bundessteuer die einzige der nach Aufkommen fünf ertragreichsten Bundessteuern

ist, bei welcher kein Friststillstand gilt: Sowohl VStG, StG, MWSTG wie auch

das Mineralölsteuergesetz vom 21. Juni 1996

verweisen nämlich auf das Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das

Verwaltungsverfahren (VwVG), welches in Art. 22a VwVG eine bis und mit

Einsprache geltende und zeitlich mit der Regelung von Art. 34 Abs. 1

OG übereinstimmende Friststillstandsregelung enthält. Daran ändern auch das

neue Bundesgerichtsgesetz sowie die damit verbundenen Änderungen des VwVG

nichts (vgl. Art. 46 Abs. 1 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni

2005.

[AS 2006 1217] sowie Art. 22a VwVG [AS 2006 2221]).

2.4

Dem Pflichtigen wurden die Veranlagungsentscheide am 22. Juli 2005

zugestellt. Unter Berücksichtigung der Gerichtsferien gemäss § 13 VO StG

erweist sich die am 19. September 2005 der Post übergebene Einsprache

damit als rechtzeitig.

3.

Weil die Einsprachebehörde gemäss dem ausschliesslich

massgebenden Dispositiv ausdrücklich wegen Verspätung auf die Einsprache nicht

eingetreten ist, erweist sich die durch die Rekurskommission beschlossene

Rückweisung schon aus diesem Grund als rechtmässig. Demzufolge ist auf die

weiteren Vorbringen der Beschwerde, welche im seinerzeitigen

Einspracheentscheid enthaltene Eventualbegründungen betreffen, ebenso wenig

einzugehen wie auf das in Erwägung 3 des Rekursentscheids enthaltene obiter

dictum der Rekurskommission.

Die Beschwerde ist somit abzuweisen.

4.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten der

Beschwerdeführerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153

Abs. 4 und § 213 StG). Dem Beschwerdegegner steht eine

Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 lit. b des

Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152,

§ 153 Abs. 4 und § 213 StG), in welche die Mehrwertsteuer

einzuberechnen ist.

Demgemäss

entscheidet die Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 2'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 100.-- Zustellungskosten,

Fr. 2'100.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.

Die

Beschwerdeführerin wird verpflichtet, dem Beschwerdegegner eine Parteientschädigung

von Fr. 1'060.- zu bezahlen.

5.

Gegen diesen

Entscheid kann innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, Verwaltungsgerichtsbeschwerde

beim Bundesgericht erhoben werden.

6.

Mitteilung

an …