SB.2007.00058

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2007.00058

26. September 2007Deutsch9 min

(URT.2007.10223)

Mit Blick auf die Eintretensfrage muss der Begründung der Einsprache entnommen werden können, was der Einsprecher an der angefochtenen Verfügung bemängelt und auf welche sachbezogenen tatsächlichen oder rechtlichen Überlegungen er sich stützt. Das Nachbringen der Steuererklärung ist bei der Anfechtung einer Ermessenseinschätzung jedoch keine Gültigkeitsvoraussetzung; diese muss auch dann möglich sein, wenn der Steuerpflichtige aus besonderen Gründen nicht in der Lage ist, eine vollständig ausgefüllte Steuererklärung einzureichen. Eine nicht unterzeichnete Steuererklärung und Jahresrechnung vermögen eine genügende Einsprachebegründung abzugeben. Die damit einhergehende Nichterfüllung der Verfahrenspflichten ist im Rahmen der materiellen Beurteilung der offensichtlichen Unrichtigkeit der Ermessenseinschätzung zu beurteilen. Rückweisung.

Sachverhalt

A. Die A GmbH

reichte trotz Mahnung keine Steuererklärung 2004 ein. Sie wurde deshalb vom

kantonalen Steueramt am 13. Juli 2006 für die Steuerperiode vom 1. Januar

bis 31. Dezember 2004 in Anwendung von § 139 Abs. 2 des Steuergesetzes

vom 8. Juni 1997 (StG) nach pflichtgemässem Ermessen mit einem steuerbaren

Reingewinn von Fr. … (zum Satz von 10,0 %) und einem steuerbaren

Eigenkapital von Fr. … (zum Satz von 1,5 0/00) eingeschätzt.

B. Am 19.

September 2006 liess die Pflichtige durch die C AG Einsprache erheben und

beantragen, es sei der steuerbare Reingewinn auf Fr. 0 herabzusetzen. Sie legte

eine Steuererklärung 2004 und die Jahresrechnung 2004 bei; die Beilagen waren

"i.V." (in Vertretung) von der C AG (bzw. deren Organ D)

unterzeichnet. Die ebenfalls beigelegte Vollmacht war vom zuständigen Organ der

Pflichtigen, E, unterschrieben. Die Einspracheschrift enthielt neben dem

Hinweis, auf Verlangen werde Einsicht in die Buchhaltung für das Geschäftsjahr

2004 gewährt, den Vermerk, "in den nächsten Tagen" werde das Steueramt

"die Originalunterschrift der Steuerpflichtigen für die vorliegende

Deklaration" erhalten. Am 4. Oktober 2006 reichte die Vertreterin

eine Steuererklärung 2004 und die Jahresrechnung 2004 ein, die vom erwähnten

zuständigen Organ der Pflichtigen unterschrieben waren.

Das kantonale Steueramt trat auf die Einsprache am 19.

Januar 2007 nicht ein mit der Begründung, die Pflichtige habe innerhalb der

Rechtsmittelfrist mit der Einsprache die versäumten Mitwirkungshandlungen nicht

nachgeholt, da Steuererklärung und Jahresrechnung nicht gehörig unterzeichnet

gewesen seien.

Erwägungen

II.

Der Einzelrichter der Steuerrekurskommission II wies den

hiergegen gerichteten Rekurs der Pflichtigen am 11. Mai 2007 ab.

III.

Mit Beschwerde vom 20. Juni 2007 liess die Pflichtige dem

Verwaltungsgericht beantragen, es sei die Sache an das kantonale Steueramt

"ins Einspracheverfahren" zurückzuweisen; eventualiter sei der

steuerbare Reingewinn auf Fr. 0 festzusetzen. Ausserdem verlangte sie die

Zusprechung einer Parteientschädigung.

Während der Einzelrichter der Steuerrekurskommission II

auf Vernehmlassung verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung

der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei.

Der Einzelrichter zieht in Erwägung:

1.

1.1

Mit der

Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3

StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des

Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen

Sachverhalts geltend gemacht werden. Richtet sich die Beschwerde – wie

hier – gegen einen Rekursentscheid, mit welchem die Rekurskommission einen

Nichteintretensentscheid des kantonalen Steueramts bestätigt hat, so bildet

dieser Gegenstand des Verfahrens und darf das Verwaltungsgericht lediglich

prüfen, ob die Kommission zu Recht den Nichteintretensentscheid geschützt hat;

ein weitergehender materiellrechtlicher Entscheid ist dem Gericht diesfalls

verwehrt (vgl. RB 1999 Nr. 152).

Auf die Beschwerde ist deshalb insoweit nicht einzutreten,

als die Pflichtige den Eventualantrag auf Einschätzung mit einem steuerbaren

Reingewinn von Fr. 0 gestellt hat.

1.2

Mit der

Beschwerde können laut § 153 Abs. 3 StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich

Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige

Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

Das Verwaltungsgericht hat

sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört

auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt

gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der

Rekurskommission in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf

Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der

Rekurskommission zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts

erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf

Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999

Nr. 147).

2.

2.1

Hat der

Steuerpflichtige trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder

können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei

ermittelt werden, nimmt das kantonale Steueramt laut § 139 Abs. 2 StG

die Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen vor.

Die Pflichtige hat im Steuererklärungs- und

Einschätzungsverfahren unstreitig trotz Mahnung keine Steuererklärung für die

Steuerperiode vom 1. Januar bis 31. Dezember 2004 abgegeben. Sie ist

deshalb zu Recht vom kantonalen Steueramt nach pflichtgemässem Ermessen

eingeschätzt worden.

2.2

Eine

Ermessenseinschätzung kann gemäss § 140 Abs. 2 Satz 1 StG nur

wegen offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden (Satz 1). Die

Einsprache ist zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen (Satz 2).

2.2.1

Die gesetzlich geforderte Begründung der Einsprache gegen eine Ermessenseinschätzung

bildet eine Gültigkeitsvoraussetzung, bei deren Fehlen auf die Einsprache nicht

eingetreten wird (vgl. BGr 29.3.2005, E. 5.2, StE (2005) B 95.1 Nr. 9 = ASA 75

(2006/07) 329 = StR 60 (2005) 520; 19.6.2002,2A.442/2001, E. 2.2; BGE 123 II

552.

E. 4c–e).

Mit Blick auf die Eintretensfrage

dürfen keine allzu hohen Anforderungen an die Begründung gestellt

werden. Immerhin muss ihr entnommen werden können, was der Einsprecher an der

angefochtenen Verfügung bemängelt (z.B. Zulässigkeit der Ermessensveranlagung,

Höhe der getroffenen Schätzung) und auf welche sachbezogenen tatsächlichen oder

rechtlichen Überlegungen er sich dabei stützt. Der Einsprecher muss sich mit

anderen Worten mit der angefochtenen Verfügung sachbezogen befassen (BGr

19.12

, StE 1985 B 96.11 Nr.1). Genügt die Einsprache diesen Erfordernissen

nicht, enthält sie lediglich Beanstandungen allgemeiner Art oder ist auch sonst

nicht erkennbar, worauf der Einsprecher hinaus will, ist auf die Einsprache

nicht einzutreten (BGr 19.5.1978, ASA 48 [1979/80] 193 E. 2).

Die Begründung muss aus der Einsprache selber hervorgehen.

Verweisungen etwa auf beigelegte oder frühere Eingaben sind somit nur insoweit

zu beachten, als sie klar und unmissverständlich sind. Bloss pauschale

Verweisungen sind nicht zu berücksichtigen, denn es ist nicht Sache der

Einsprachebehörde, in den Akten nach möglichen Gründen für die Einsprache zu forschen.

Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung ist auf die Einsprache eines

Steuerpflichtigen, welcher wegen der nicht eingereichten Steuererklärung zulässigerweise

nach Ermessen eingeschätzt worden ist und der auch mit der Einsprache gegen die

Ermessenseinschätzung seiner Deklarationspflicht nicht nachkommt, nicht einzutreten (BGer, 23.5.2005,2A.302/2005, ZStP 14 [2005] 253; 442/2001, E. 2.2; 9.9.2004,2P.234/2003 und

2A.407/2003). Das gilt indessen nur dann, wenn es wegen der nicht

nachgereichten Deklaration an der notwendigen Begründung der Einsprache fehlt.

Das Nachbringen der Steuererklärung oder allgemein das Nachholen der versäumten

Mitwirkungshandlung ist nach der differenzierten höchstrichterlichen Praxis keine

Gültigkeitsvoraussetzung. Die Anfechtung einer Ermessenseinschätzung muss laut

Bundesgericht auch dann möglich sein, wenn der Steuerpflichtige aus besonderen

Gründen nicht in der Lage ist, eine vollständig ausgefüllte Steuererklärung

einzureichen. Ob die Einschätzung offensichtlich unrichtig und zu korrigieren

ist, bildet nämlich eine Frage der materiellen Beurteilung (BGr 4.7.2005, StR 60 (2005) 973 E. 6).

2.2.2

Die Pflichtige hat mit ihrer Einsprache die Steuererklärung sowie die Jahresrechnung

nachgebracht. Sie hat somit für ihren Antrag, mit einem steuerbaren Reingewinn

von Fr. 0 eingeschätzt zu werden, durch klaren Verweis auf die beigelegte

Steuererklärung und die Jahresrechnung eine hinreichende Begründung gegeben. Zudem

hat sie zur Stützung des dergestalt begründeten Einschätzungsantrags ihre

Buchhaltung als Beweismittel angeboten. Dass Steuererklärung und Jahresrechnung

nicht vom zuständigen Organ der Pflichtigen unterzeichnet worden waren, vermag

daran nichts zu ändern, dass sie geeignet waren, eine genügende

Einsprachebegründung abzugeben.

Die mangelhafte Unterzeichnung der Unterlagen führt

freilich dazu, dass die Pflichtige die versäumten Verfahrenspflichten nicht

binnen der Einsprachefrist erfüllt hat. Dieser Mangel bewirkt jedoch nicht das

Fehlen einer Prozessvoraussetzung, sondern ist im Rahmen der materiellen

Beurteilung der Frage zu berücksichtigen, ob die Ermessenseinschätzung offensichtlich

unrichtig sei (s. vorn E. 2.2.1 am Ende). Dies wird das kantonale Steueramt, an

welches die Sache zurückzuweisen ist, im zweiten Rechtsgang nachzuholen haben.

2.2.3

Der vorliegende Entscheid gibt immerhin Anlass zu folgender Anmerkung: Wäre

das allseits korrekte Nachholen der versäumten Mitwirkungshandlung als

Gültigkeitsvoraussetzung der Einsprache zu würdigen, so müsste angesichts des

sonst drohenden vollständigen Rechtsverlusts des Steuerpflichtigen jedenfalls

verlangt werden, dass eine Nachfrist zur gehörigen Unterzeichnung der

mangelhaft unterschriebenen Unterlagen angesetzt wird. Dies geht nicht nur aus

der ausdrücklichen kantonalen Vorschrift von § 2 der Verordnung zum

Steuergesetz vom 1. April 1998 hervor, sondern ist auch Ausdruck eines aus dem

Verbot des überspitzten Formalismus fliessenden allgemeinen Verfahrensgrundsatzes

(vgl. BGE 120 V 413 E.

6a). Leidet eine Eingabe an einem Formmangel, hat die Behörde eine kurze, gegebenenfalls

auch über die gesetzliche Rechtsmittelfrist hinausgehende Nachfrist (vgl. BGr,

17.4

,2P.278/1999, E. 4c) zur Behebung des Mangels anzusetzen. Ausgenommen

von der Nachfristansetzung sind jedoch Fälle des offensichtlichen Rechtsmissbrauchs

(vgl. BGE 121 II 252 E. 4a).

3.

Der unentschiedene Ausgang des Verfahrens rechtfertigt es,

die Kosten den Parteien je zur Hälfte aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in

Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG) und es steht der Beschwerdeführerin

keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes

vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss

entscheidet der Einzelrichter:

1.

Die

Beschwerde wird teilweise gutgeheissen, soweit darauf eingetreten wird. Die Sache

wird zur Durchführung des Einspracheverfahrens im Sinn der Erwägungen an das

kantonale Steueramt zurückgewiesen.

2.

Die

Rekurskosten werden den Parteien je zur Hälfte auferlegt.

3.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 1'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 100.-- Zustellungskosten,

Fr. 1'100.-- Total der Kosten.

4.

Die

Gerichtskosten werden den Parteien je zur Hälfte auferlegt.

5.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

6.

Gegen

diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert

30.

Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne

14, einzureichen.

7.

Mitteilung an …