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Entscheid

SB.2007.00100

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2007.00100

2. Juli 2008Deutsch10 min

(URT.2008.10762)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

I.

A (die Pflichtige) verkaufte am 10. April 2002 ihren

hälftigen Miteigentumsanteil an der Liegenschaft Kat. Nr. 01 in Zürich zu einem

Preis von Fr. … an C. Dieser Verkauf erfolgte im Rahmen eines grösseren

Projekts, mit welchem die Überführung von direktem Immobilieneigentum der

Pflichtigen in indirekte Immobilienbeteiligungen abgewickelt wurde, was zum

Verkauf zahlreicher Liegenschaften an C sowie an andere, von Unternehmen der D

verwaltete Rechtsträger führte.

Am 11. Mai 2004 auferlegte die Kommission für Grundsteuern

der Stadt Zürich der Pflichtigen eine Grundstückgewinnsteuer von Fr. … .

Die gegen diese Einschätzung erhobene Einsprache wurde am 21. November 2006 von

der Kommission für Grundsteuern teilweise gutgeheissen, was zu einer

Herabsetzung der Grundstückgewinnsteuer auf Fr. … führte. Die Kommission

berücksichtigte für die Steuerberechnung, dass die Pflichtige im Rahmen einer

Gesamtveräusserung gemäss § 223 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) noch

weitere Grundstücke – zum Teil mit Verlust – an C verkauft hatte und demzufolge

anteilsmässig Verluste anzurechnen waren. Verluste aus Grundstückverkäufen an

eine andere Erwerberin, E, wurden hingegen nicht berücksichtigt.

Erwägungen

II.

Die Pflichtige erhob gegen den Einsprachebeschluss Rekurs

und beantragte Festsetzung der Grundstückgewinnsteuer mit Fr. 0.- bzw. –

eventualiter – Herabsetzung auf Fr. … . Hinsichtlich des Eventualantrags

stellte sie zudem einen Sistierungsantrag.

Die Steuerrekurskommission III wies den Rekurs mit

Entscheid vom 15. August 2007 ab. Sie kam zum Schluss, dass hinsichtlich des

streitbetroffenen Grundstücks eine Gesamtveräusserung nur in Bezug auf die an C

verkauften Grundstücke vorlag. Verluste aus Grundstücksverkäufen an andere

Käufer seien bei der Steuerbemessung nicht zu berücksichtigen.

III.

Am 21. September 2007 liess die Pflichtige dem

Verwaltungsgericht unter Kosten- und Entschädigungsfolgen beantragen, den

Rekursentscheid aufzuheben und die Grundstückgewinnsteuer auf Fr. 0.-

festzusetzen.

Die Steuerrekurskommission verzichtete auf Vernehmlassung.

Die Stadt Zürich beantragte kostenfällige Abweisung der Beschwerde. Ein zweiter

Schriftenwechsel wurde nicht angeordnet. Die Pflichtige reichte am 27. November

2007.

– mithin nach Ablauf der Beschwerdefrist – unaufgefordert eine ergänzende

Stellungnahme ein.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht in

Grundsteuersachen können laut § 153 Abs. 3 in Verbindung mit § 213 StG

alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des

Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststel­lung des rechtserheblichen

Sachverhalts geltend gemacht werden.

Das

Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu

beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen

Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt,

das von der Rekurskommission in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte

Ermessen auf Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle

desjenigen der Rekursinstanz zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts

erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf

Ermessenüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999

Nr. 147).

2.

Die ergänzende Eingabe der Pflichtigen vom 27. November

2007.

wurde nach Ablauf der Beschwerdefrist eingereicht. Darauf ist wegen

Verspätung nicht einzutreten.

Wie sich aus den nachfolgenden Erwägungen ergibt, erübrigt

es sich, die offerierten Zeugeneinvernahmen durchzuführen.

3.

3.1

Wie die

Rekurskommission zutreffend dargelegt hat, bildet aufgrund der Ausgestaltung

der Grundstückgewinnsteuer als Objektsteuer grundsätzlich jede

Grundstücksveräusserung einen Steuerfall für sich (RB 1981 Nr. 91). Was

grundbuchlich als Liegenschaft betrachtet wird, bildet normalerweise auch

grundsteuerlich Grundlage für die Besteuerung.

3.2

Werden

indessen zu verschiedenen Zeiten erworbene Grundstücke oder Anteile an solchen

– als sog. Gesamtveräusserung – zusammen veräussert, ist der Gewinn je gesondert

zu ermitteln. Der Grundtarif bemisst sich jedoch nach dem gesamten Gewinn (§

223.

StG). Bei einer Gesamtveräusserung ist steuerrechtlich nur eine einzige

Handänderung bzw. nur ein einziger steuerbarer (Gesamt-) Gewinn anzunehmen (RB

1988.

Nr. 42). Die Rekurskommission hat eine solche

Gesamtveräusserung angenommen für die an C verkauften Grundstücke,

weshalb sie im vorliegenden Fall anteilsmässige Verluste berücksichtigte.

Weitere, von der Pflichtigen nicht an C, sondern an E verkaufte Grundstücke

wurden jedoch nicht in die Steuerberechnung gemäss § 223 StG einbezogen. Die

Pflichtige vertritt demgegenüber die Auffassung, die Gesamtveräusserung

erstrecke sich auch auf diese Verkäufe. Auch diese seien aufgrund einer am 27.

September 2001 mit F abgeschlossenen Vereinbarung im Rahmen des gleichen

Projekts zur Verbriefung von Liegenschaften verkauft worden.

3.3

Wie die

Rekurskommission zutreffend festgestellt hat (worauf gemäss § 161 des Gerichtsverfassungsgesetzes

[GVG] vom 13. Juni 1976 verwiesen werden kann), liegt eine Gesamtveräusserung

vor, wenn der Veräusserer mehrere, zu verschiedenen Zeiten erworbene Grundstücke

oder Anteile daran zusammen an denselben Erwerber veräussert. Die grundsteuerliche

Behandlung als einzige Handänderung setzt voraus, dass käuferseitig bei allen

Grundstücken die gleiche Vertragspartei besteht (RB 1961 Nr. 71). Beim Verkauf

von Grundstücken an verschiedene Erwerber gilt aufgrund

der Ausgestaltung der Grundstückgewinnsteuer als Objektsteuer der Grundsatz,

dass für jede Veräusserung der Gewinn gesondert zu ermitteln und zu besteuern

ist (RB 1981 Nr. 91).

Es ist unbestritten, dass die Verkäufe aufgrund separater

Kaufverträge an verschiedene rechtlich selbständige Erwerber erfolgten. Dass

dies aufgrund einer Rahmenvereinbarung mit F geschah, ändert nichts daran, dass

für eine Gesamtveräusserung im Sinn von § 223 StG nur Grundstücke in Betracht

kommen können, die an den gleichen Käufer verkauft werden.

3.4

Die

Pflichtige bringt dagegen vor, massgebend für das Vorliegen einer Gesamtveräusserung

sei "einzig und allein der Standpunkt des Steuerpflichtigen und somit des

Veräusserers". Die Sicht des Verkäufers kann dann von Bedeutung sein, wenn

sich die Frage stellt, ob es sich bei mehreren verkauften Grundstücken um ein

als Einheit in den Handel gebrachtes Wirtschaftsgut handelt. Weil für die

Gesamtveräusserung nicht vorausgesetzt wird, dass die verkauften Grundstücke

schon vor der Veräusserung als Einheit gegolten haben, ist vom Standpunkt des

Verkäufers im Zeitpunkt der Veräusserung aus zu beurteilen, ob er mehrere

Grundstücke als einheitliches Wirtschaftsgut in den Handel gebracht hat (RB

1960.

Nr. 76; RB 1963 Nr. 66). Der Verkauf mehrerer Grundstücke, die – aus Sicht

des Verkäufers – im Zeitpunkt des Verkaufs eine Einheit darstellen, ist somit

eine notwendige, aber nicht hinreichende Voraussetzung für die Anwendung von §

223.

StG. Als weitere Voraussetzung für die Anwendung von § 223 StG sowie für

die Behandlung als einen einzigen Steuerfall mit Bemessung der

Grundstückgewinnsteuer gemäss § 225 StG auf dem gesamten Gewinn ist zusätzlich

erforderlich, dass der bzw. die Käufer identisch sind, weil andernfalls die

Grundstücke im Zeitpunkt des Verkaufs aus objektiven Gründen nicht als Einheit

qualifiziert werden können. Werden aus mehreren Grundstücken verschiedene

Liegenschaftenkomplexe gebildet, die je an verschiedene Erwerber verkauft werden,

kann zwar pro Liegenschaftenkomplex eine Gesamtveräusserung vorliegen, nicht

aber über alle Verkäufe gesamthaft. Ob aus Sicht des Verkäufers der Verkauf

einer Gesamtheit von Grundstücken beabsichtigt war, ist somit für die

grundsteuerliche Behandlung als Gesamtveräusserung unerheblich, insoweit er an

mehrere Erwerber verkaufte. Dass unter Umständen mit verschiedenen Erwerbern

zusätzliche Rahmenvereinbarungen bestehen, diese in gemeinsamer Absprache

handeln oder in einer einfachen Gesellschaft verbunden sind, führt nicht zur

Annahme einer einzigen Handänderung und bewirkt somit keine Abweichung von der

getrennten Berechnung der Grundstückgewinne und der Steuern (RB 1961 Nr. 71).

3.5

Der

Charakter der Grundstückgewinnsteuer als Objektsteuer bringt es mit sich, dass

Gewinne auf der Veräusserung von Grundstücken grundsätzlich nicht mit Verlusten

auf dem Verkauf anderer Grundstücke verrechnet werden können, sofern nicht

gemäss § 223 StG ein Gesamtgewinn besteuert wird oder ein Fall von – hier nicht

zur Diskussion stehenden – Teilveräusserungen gemäss § 224 StG vorliegt. Dass

sich die Pflichtige auch nicht auf die Sonderbestimmung in § 221 Abs. 2

StG für Liegenschaftenhändler berufen kann, hat die Rekurskommission zutreffend

dargelegt, worauf gemäss § 161 GVG verwiesen werden kann. Für eine Erweiterung

der Verlustberücksichtigung über diese Ausnahmen hinaus fehlt eine gesetzliche

Grundlage. Indem die Rekurskommission für Verluste, die auf Grundstücken

anfielen, die an andere Erwerber als die Käuferin des streitbetroffenen

Grundstücks veräussert wurden, die Anrechnung verweigerte, hat sie das Gesetz

richtig angewendet.

Die Beschwerde ist demzufolge abzuweisen.

4.

Die Pflichtige rügt ferner eine Verletzung von Art. 127

Abs. 2 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV). Ihr Sitz befindet

sich im Kanton R und insofern fallen Sitz- und Liegenschaftenkanton

auseinander. Gemäss Art. 80 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die berufliche

Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25. Juni 1982 (BVG) und Art. 23

Abs. 1 lit. d des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten

Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 (StHG) ist die

Pflichtige von den direkten Steuern befreit. Gewinne aus der Veräusserung von

Grundstücken können jedoch gemäss Art. 80 Abs. 4 BVG besteuert

werden.

Weshalb der Grundsatz der Besteuerung nach der

wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit im vorliegenden Fall verletzt sein soll,

begründet die Pflichtige nicht in schlüssiger Weise. Für die wirtschaftliche

Leistungsfähigkeit eines Steuersubjekts sind nämlich nicht bloss Gewinne und

Verluste massgebend, die aus Grundstückverkäufen in einem einzigen Kanton

resultieren. Über allfällige Gewinne und Verluste aus ausserkantonalen

Grundstückverkäufen sowie über das Geschäftsergebnis der Pflichtigen insgesamt

lässt sich indessen der Beschwerdeschrift nichts entnehmen. Damit mangelt es

schon an der für die Prüfung einer allfälligen Verletzung des

Leistungsfähigkeitsprinzips erforderlichen Sachdarstellung, weshalb auf diese

Rüge nicht einzutreten ist.

5.

Ausgangsgemäss sind die Kosten des Verfahrens der

Beschwerdeführerin aufzuerlegen und steht ihr keine Parteientschädigung zu (§

151.

Abs. 1 StG bzw. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes

vom 24. Mai 1959 und § 152 StG, je in Verbindung mit §§ 153 Abs. 4 und 213

StG).

Demgemäss entscheidet die

Kammer:

1.

Die Beschwerde

wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.

Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 15'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 100.-- Zustellungskosten,

Fr. 15'100.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.

Gegen diesen

Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82

ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30

Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

6.

Mitteilung

an …