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Entscheid

SB.2008.00092

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2008.00092

18. März 2009Deutsch14 min

(URT.2009.11273)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

I.

Die Eheleute A sowie B hatten im Jahr 2006 ihren Wohnsitz

in Z, Kanton Schwyz. Am 22. Dezember 2006 teilte A der C

Vorsorgeeinrichtung mit, dass er sich auf den 1. Januar 2007 selbstständig

machen werde, und ersuchte sie, die Austrittsleistung per 31. Januar 2007

auf ein von ihm bezeichnetes Bankkonto zu überweisen. Am 6. Februar 2007

erstellte die Vorsorgeeinrichtung die Abrechnung der Austrittsleistung, wobei

als Austrittsdatum der 31. Januar 2007 angegeben wurde. Sodann teilte sie A

mit, dass das am 22. Dezember 2006 erhaltene Gesuch um Auszahlung der

Austrittsleistung "intern am 4. Januar 2007 auf Grund aller Fakten

gutgeheissen" worden sei; aus technischen Gründen sei die Verarbeitung

erst per 31. Januar 2007 und die Auszahlung der beiden Kapitalleistungen

im Betrag von Fr. ….- und Fr. ….- mit Valuta 6. Februar 2007 vorgenommen

worden. Die Arbeitgeberin des pflichtigen Ehemanns meldete der

Vorsorgeeinrichtigung den Austritt per 31. Dezember 2006. Am 12./13. Januar

2007 verlegten die Pflichtigen ihren Wohnsitz von Z im Kanton Schwyz nach Zürich.

Mit Einschätzungsentscheid vom 7. September 2007

wurden die Pflichtigen für eine Kapitalleistung von Fr. ….- getrennt vom

übrigen Einkommen besteuert (zum Satz von Fr. ….-).

Die hiergegen erhobene Einsprache wies das kantonale

Steueramt am 2. Mai 2008 ab.

Erwägungen

II.

Den Rekurs der Pflichtigen hiess die Steuerrekurskommission

II mit Entscheid vom 5. September 2008 teilweise gut, soweit darauf

eingetreten wurde. Sie erwog im Wesentlichen, dass die beiden Kapitalleistungen

von Fr. ….- und Fr. ….- vor der Wohnsitznahme im Kanton Zürich

zugeflossen seien, und setzte die in der Steuerperiode 2007 steuerbare

Kapitalleistung auf Fr. ….-, entsprechend einer jährlichen Leistung von

Fr. ….- (einfache Staatssteuer mindestens 2%) fest.

III.

Mit Beschwerde vom 2. Oktober 2008 beantragte das

kantonale Steueramt dem Verwaltungsgericht, es sei der vorinstanzliche

Entscheid aufzuheben und der Einspracheentscheid vom 2. Mai 2008 wiederherzustellen.

Während sich die Steuerrekurskommission II nicht vernehmen

liess, schlossen die Pflichtigen auf Abweisung der Beschwerde und verlangten

die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

Mit der Beschwerde können laut § 153 Abs. 3 des

Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich

Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige

Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

Das Verwaltungsgericht hat

sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört

auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt

gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der

Rekurskommission in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf

Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der

Rekurskommission zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts

erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf

Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).

2.

Art. 68 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung

der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG) legt fest, dass Kapitalleistungen im Kanton zu besteuern sind, in

dem die steuerpflichtige Person im Zeitpunkt der Fälligkeit ihren Wohnsitz hat.

Vorliegend muss der "Zeitpunkt der Fälligkeit" im Sinn von Art. 68

Abs. 1 StHG bestimmt werden. Es handelt sich mithin um einen

Auslegungsvorgang. Auszugehen ist vom Wortlaut der Norm, es sind aber auch die

übrigen Auslegungselemente heranzuziehen, wobei die systematischen,

teleologischen und historischen ins Gewicht fallen (vgl. BGE 134 III 16

E. 3; BGE 134 V 170 E. 4.1).

2.1

Der

Begriff der Fälligkeit bedeutet, dass der Gläubiger die geschuldete Leistung fordern

kann und der Schuldner diese erfüllen muss. Grundsätzlich verwendet Art. 68

Abs. 1 StHG eine klar fassbare Umschreibung. Indessen muss berücksichtigt

werden, dass der Begriff der Fälligkeit unterschiedlich verstanden werden kann.

Der Zeitpunkt der Fälligkeit einer Forderung kann sich aus Vereinbarung, aus

der Natur des Rechtsverhältnisses oder gestützt auf eine gesetzliche Bestimmung

ergeben (vgl. Art. 75 des Obligationenrechts [OR]). Es ist insoweit gegebenenfalls

auf eine spezialgesetzliche Regelung abzustellen, um den genauen Eintritt der

Fälligkeit bestimmen zu können (vgl. im Sinn eines Beispiels BGE 134 V 202

E. 3.1, bezogen auf Art. 41bis der Verordnung vom 31. Oktober

1947.

über die Alters- und Hinterlassenenversicherung [AHVV]). Gestützt auf den

Wortlaut von Art. 68 Abs. 1 StHG allein lässt sich allerdings kein

klarer Schluss bezüglich "Zeitpunkt der Fälligkeit" ziehen.

2.2

Das

systematische Auslegungselement hilft ebenso wenig weiter wie das historische Element.

In der bundesrätlichen Botschaft wurde vorgeschlagen, auf den "Zeitpunkt

der Ausschüttung" abzustellen (vgl. BBl 2000, 3917; vgl. auch BBl 2000,

3911). In der parlamentarischen Beratung wurde – ohne materielle Diskussion –

anstelle dessen der "Zeitpunkt der Fälligkeit" eingesetzt (vgl. dazu

AB 2000, 1115; AB 2000, 883). Im französischen Text wurde

"réalisation" durch "échéance" ersetzt (vgl. BBl 2000,

3606); im italienischen Text blieb es demgegenüber beim Begriff

"scadenza" (vgl. BBl 2000, 3409). Den Materialien kann nicht

entnommen werden, ob mit dieser Umformulierung im Lauf der parlamentarischen

Beratung eine Änderung des Sinns der Norm vorgenommen werden sollte oder ob es

sich um eine ausschliesslich sprachliche Änderung ohne inhaltliche Bedeutung

handelt. Damit kann nicht auf die Gesetzesmaterialien abgestellt werden, zumal

diese nur dann von Bedeutung sind, wenn sie auf die streitige Frage eine klare

Antwort geben (vgl. BGr, 3. Dezember 2008,8C_695/2008, E. 5.1. am

Ende, www.bger.ch). Immerhin ist festzuhalten, dass dem Gesetzgeber die

Betonung des Elements der "Fälligkeit" wichtig war.

2.3

Was den

Gesetzeszweck von Art. 68 Abs. 1 StHG, d.h. das teleologische

Auslegungselement betrifft, ist davon auszugehen, dass der Gesetzgeber mit dem

Begriff der Fälligkeit das allgemeine Prinzip umsetzen wollte, wonach die

Steuerpflicht dann greift, wenn die fragliche Leistung steuerlich realisiert

ist. Nach allgemeinen steuerlichen Gesichtspunkten ist eine Leistung

realisiert, wenn die betreffende Person die entsprechende Leistung entweder

vereinnahmt oder einen festen Rechtsanspruch darauf erwirbt, über den diese

Person in der Folge tatsächlich verfügen kann. Es muss sich insoweit um

unbedingte Leistungsansprüche handeln, damit ein realisiertes Einkommen angenommen

werden kann. Dass der Bundesgesetzgeber in Art. 68 Abs. 1 StHG eine

von diesem allgemeinen steuerrechtlichen Prinzip abweichende Betrachtungsweise

hätte wählen wollen, ist nicht ersichtlich und kann mangels entsprechender

Hinweise auch nicht angenommen werden.

Damit ist für die weitere Beurteilung davon auszugehen, dass

der Bundesgesetzgeber auch im Bereich der Kapitalleistungen nichts anderes tun

wollte, als das allgemeine steuerrechtliche Prinzip des Zuflusses bzw. der

Realisierung umzusetzen.

3.

Der Begriff der Fälligkeit

im Sinn von Art. 68 Abs. 1 StHG kann – abhängig von der Art der

Kapitalleistung – unterschiedlich verstanden werden. Deshalb ist der Frage

nachzugehen, ob bezogen auf die konkrete Kapitalleistung allenfalls gesetzliche

Bestimmungen vorliegen, welche die "Fälligkeit", also die

Realisierung bzw. den Zufluss der konkreten Kapitalzahlung, ordnen.

3.1

Bei der

vorliegenden Kapitalleistung handelt es sich um eine Austrittsleistung einer

Vorsorgeeinrichtung bei Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit im Sinn

von Art. 5 Abs. 1 lit. b des Bundesgesetzes über die

Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge

vom 17. Dezember 1993 (Freizügigkeitsgesetz, FZG). Wer eine Vorsorgeeinrichtung

verlässt, bevor ein Vorsorgefall eintritt, hat Anspruch auf eine entsprechende

Austrittsleistung (Art. 2 Abs. 1 FZG), die mit dem Austritt aus der

Vorsorgeeinrichtung fällig wird (Art. 2 Abs. 3 Satz 1 FZG). Das

Freizügigkeitsgesetz regelt zudem die Zins- bzw. Verzugszinspflicht, wenn die

Austrittsleistung nicht innert bestimmter Fristen ausbezahlt wird (Art. 2 Abs. 4

und Art. 26 Abs. 2 FZG). Es geht somit davon aus, dass die

Vorsorgeeinrichtung die Freizügigkeitsleistung nach dem Austritt rasch

überweisen bzw. auszahlen muss (vgl. BGr, 21. November 2008,9C_476/2008,

E. 3.4, www.bger.ch). Die Austrittsleistung ist in demjenigen Zeitpunkt

auszubezahlen bzw. zu überweisen, in welchem die Vorsorgeeinrichtung "die

notwendigen Angaben erhalten hat" (Art. 2 Abs. 4 FZG). Der

Gesetzgeber berücksichtigt mithin, dass der jeweiligen Vorsorgeeinrichtung für

die Abklärung der Auszahlung der Austrittsleistung bestimmte (notwendige)

Angaben gemacht werden müssen. Hat die Vorsorgeeinrichtung diese Angaben

erhalten, muss in der Folge die Austrittsleistung umgehend überwiesen bzw. ausbezahlt

werden. Zwar hat der Gesetzgeber bezogen auf die Frage der Verzinsung nicht

einen für alle Fälle gleich festzulegenden Zeitpunkt bestimmt, sondern eine

Berücksichtigung der Umstände des konkreten Einzelfalls bevorzugt. Dennoch

ergibt sich zugleich, dass im Gesetz generell festgelegt wird, dass "mit

dem Austritt aus der Vorsorgeeinrichtung" die Fälligkeit der

Austrittsleistung eintritt (Art. 2 Abs. 3 Satz 1 FZG; vgl. dazu

auch Hans Michael Riemer/Gabriela Riemer-Kafka, Das Recht der beruflichen Vorsorge

in der Schweiz, 2. Aufl., Bern 2006, § 7 N. 122).

Damit ergibt sich für die

hier interessierende Austrittsleistung der beruflichen Vorsorge, dass

prinzipiell die "Fälligkeit" mit dem Austritt aus der Vorsorgeeinrichtung

(unmittelbar) eintritt; dass in diesem Zusammenhang der Vorsorgeeinrichtung gegebenenfalls

notwendige zusätzliche Angaben zu geben sind, hat den Gesetzgeber dazu geführt,

die Frage des Zinsbeginns (nicht jedoch denjenigen der Fälligkeit)

einzelfallbezogen zu regeln.

3.2

Austrittsleistungen

der beruflichen Vorsorge werden zuweilen nicht unmittelbar im Anschluss an den

Austritt aus der Vorsorgeeinrichtung überwiesen bzw. ausbezahlt. Dies kann auf

verschiedene Gründe zurückzuführen sein: Entweder kann unklar sein, ob ein

Vorsorgefall (welcher die Ausrichtung der Austrittsleistung ausschliesst) oder

ein Freizügigkeitsfall eingetreten ist, oder es sind der Vorsorgeeinrichtung

die notwendigen Angaben (etwa bezüglich der Anerkennung der selbstständigen

Erwerbstätigkeit durch die AHV-Ausgleichskasse) nicht gemacht worden oder die

Höhe der Austrittsleistung ist streitig oder interne Abläufe stehen der

umgehenden Überweisung bzw. Auszahlung der Austrittsleistung nach dem Austritt

entgegen.

3.3

Nach dem

Gesagten ist für die Bestimmung der "Fälligkeit" im Sinn von Art. 68

Abs. 1 StHG massgebend, in welchem Zeitpunkt die betreffende Person die

Leistung entweder (tatsächlich) vereinnahmt oder dann jedenfalls einen festen

Rechtsanspruch darauf erworben hat (vgl. E. 2.3). Diese Alternativität hat

gerade für die Frage der Auszahlung der Austrittsleistung der beruflichen

Vorsorge hohe Bedeutung. Denn es kann sich so verhalten, dass die

Austrittsleistung zwar unbedingt beansprucht werden kann, indessen aus bestimmten

Gründen dennoch nicht umgehend ausbezahlt wird. Hat die austretende Person der

Vorsorgeeinrichtung die notwendigen Angaben im Sinne von Art. 2 Abs. 4

FZG übermittelt, ist davon auszugehen, dass unmittelbar mit Austritt aus der

Vorsorgeeinrichtung die Fälligkeit eintritt. Denn die betreffende Person kann –

nachdem sie die Vorsorgeeinrichtung verlassen und die notwendigen Angaben

geliefert hat – den Anspruch auf die Austrittsleistung unbedingt durchsetzen.

Anders würde es sich verhalten, wenn die notwendigen Angaben nicht geliefert

wurden bzw. eine Auseinandersetzung über deren Verwertbarkeit besteht.

4.

Deshalb ist für den

vorliegenden Fall zu klären, ob der Vorsorgeeinrichtung die notwendigen Angaben

geliefert worden sind und in welchem Zeitpunkt die betreffende Person die

Vorsorgeeinrichtung verlassen hat.

4.1

Der

pflichtige Ehemann hatte der Vorsorgeeinrichtung am 22. Dezember 2006 mitgeteilt,

dass er eine selbstständige Erwerbstätigkeit aufnehmen werde. Er übermittelte

ihr zudem bestimmte Unterlagen, namentlich den Auszug aus dem Handelsregister,

die Zustimmung der Ehefrau zum Bezug der Austrittsleistung in Barform sowie (offenbar)

die Anmeldung bei der AHV-Ausgleichskasse. Der Vorsorgeeinrichtung lag zudem

die "Meldung Dienstaustritt" der Arbeitgeberin vor. Damit erhielt die

Vorsorgeeinrichtung offensichtlich die für die Beurteilung des

Barauszahlungsgesuchs notwendigen Angaben. Jedenfalls erklärte denn auch die

Vorsorgeeinrichtung im Nachhinein, dass eine Beurteilung und Gutheissung des

Barauszahlungsgesuchs umgehend möglich war, weshalb die Berechnung der

Austrittsleistung ohne Weiteres vorgenommen werden konnte. Somit wurden die notwendigen

Angaben umgehend und vollständig gemacht, und eine sofortige Bearbeitung des

Gesuchs war möglich.

4.2

Es stellt

sich sodann die Frage nach dem Zeitpunkt des Austritts aus der Vorsorgeeinrichtung.

Den Abrechnungen der Vorsorgeeinrichtung ist zu entnehmen, dass als Austrittsdatum

der 31. Januar 2007 genannt wird. Zugleich liegt aber die Bestätigung der

Arbeitgeberin vor, wonach das Arbeitsverhältnis per 31. Dezember 2006

geendet hat. Damit liegt bezogen auf den Zeitpunkt des Austritts eine

Diskrepanz vor. Diese ergibt sich indessen daraus, dass der pflichtige Ehemann

mit Schreiben vom 22. Dezember 2006 die Überweisung des Betrags per 31. Januar

2007.

gefordert hat. Angesichts der klaren Mitteilung der Arbeitgeberin zur

Beendigung der bisherigen (unselbstständigen) Erwerbstätigkeit ist ohne

Weiteres davon auszugehen, dass der Austritt per Ende 2006 erfolgt ist, weshalb

die Austrittsleistung unmittelbar nach dem Austritt zu überweisen war und auch

hätte überwiesen werden können.

4.3

Dem

Schreiben des pflichtigen Ehemanns vom 22. Dezember 2006, mit welchem er

die Überweisung der Austrittsleistung per 31. Januar 2007 verlangt, kann

nicht die Bedeutung zukommen, dass über die Auszahlung der Austrittsleistung disponiert

werden könnte. In berufsvorsorgerechtlicher Hinsicht kann nicht seitens der

versicherten Person bestimmt werden, wann die Austrittsleistung fällig wird und

wann sie überwiesen bzw. ausbezahlt wird. Diesbezüglich gilt der Grundsatz,

dass die Vorsorgeeinrichtung die Austrittsleistung nach dem Austritt rasch

überweisen muss. Mit der Angabe eines bestimmten Überweisungsdatums kann einzig

erreicht werden, dass die Vorsorgeeinrichtung daran erinnert wird, dass die

Auszahlung – wie das Gesetz es vorsieht – rasch erfolgen muss. Offensichtlich

hat aber gerade diese Angabe im Auszahlungsbegehren die vorliegende Streitigkeit

ausgelöst; denn die Vorsorgeeinrichtung scheint aufgrund dessen davon

ausgegangen zu sein, dass der pflichtige Ehemann auf dieses Datum hin die

Vorsorgeeinrichtung verlassen werde. Dies hat in der Folge dazu geführt, dass

die Vorsorgeeinrichtung erst unmittelbar nach diesem Datum die Auszahlung vorgenommen

hat.

Da der Austritt auf Ende

2006.

erfolgt ist und die Austrittsleistung rasch nach dem Austritt ausbezahlt

werden musste und auch ausbezahlt werden konnte, da die notwendigen Angaben

eingereicht wurden, sind keine besonderen Umstände gegeben, die ein Abweichen

vom berufsvorsorgerechtlichen Prinzip der Fälligkeit mit Austritt aus der

Vorsorgeeinrichtung zulassen würde. Die in Frage stehende Kapitalleistung war

somit unmittelbar nach dem Austritt (d.h. spätestens in den ersten Tagen des

Monats Januar 2007) im Sinn von Art. 68 Abs. 1 StHG auszubezahlen.

4.4

Das

Bundesgericht hat bislang die Frage offengelassen, ob bezogen auf die

Auszahlung von Austrittsleistungen auf den Zeitpunkt der Fälligkeit oder auf

den Zeitpunkt der Auszahlung abzustellen ist (Urteil vom 3. Mai 2000, 2a.388/1998, E. 3.c). Die erkennende Instanz hat

bereits bisher auf den Zeitpunkt der steuerlichen Realisierung des Anspruchs abgestellt

(vgl. etwa VGr, 17. Mai 1994, SB.94/0001 = RB 1994 Nr. 35 E. 2b,

S. 95 = StE 1995 b 21.2 Nr. 8). Im vorliegenden Fall wird lediglich

in Präzision dieser Praxis berücksichtigt, dass auf denjenigen Zeitpunkt

abzustellen ist, in dem die Austrittsleistung unbedingt beansprucht werden kann.

Das ist hier Anfang Januar 2007. Somit ist die Austrittsleistung in einem Zeitpunkt

fällig geworden, in dem die Pflichtigen ihren Wohnsitz noch nicht im Kanton

Zürich hatten. Die streitigen Kapitalleistungen dürfen folglich im Kanton

Zürich nicht besteuert werden.

Daher ist die Beschwerde

abzuweisen.

5.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem

Beschwerdeführer aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG in Verbindung mit § 153

Abs. 4 StG). Dieser hat der Beschwerdegegnerschaft, welche angesichts der

Rechts- und Sachlage des Rechtsbeistands bedurfte, eine angemessene

Parteientschädigung auszurichten (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes

vom 24. Mai 1959 und § 152 StG in Verbindung mit § 153 Abs. 4

StG).

Demgemäss entscheidet die Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 15'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 120.-- Zustellungskosten,

Fr. 15'120.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

4.

Der Beschwerdeführer wird verpflichtet, der

Beschwerdegegnerschaft eine Parteientschädigung von je Fr. 2'500.- zu bezahlen.

5.

Gegen

diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist

innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

6.

Mitteilung

an…