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Entscheid

SB.2008.00127

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2008.00127

10. Juni 2009Deutsch12 min

(URT.2009.11486)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

I.

Die (seit 2007 geschiedenen) Eheleute A und B führten

2003 bis 2005 die Bäckerei C in Zürich. Das kantonale Steueramt schätzte die

Eheleute am 23. April 2008 für die Staats- und Gemeindesteuern 2003 bis

2005 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. ….-, Fr. ….- bzw.

Fr. ….- und mit einem steuerbaren Vermögen von je Fr. ….- ein. Dabei

schätzte es den Reingewinn der Bäckerei in Anwendung von § 139 Abs. 2

des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) nach pflichtgemässem Ermessen

auf Fr. ….-, Fr. ….- bzw. Fr. ….-, mit der Begründung, die

Pflichtigen hätten trotz Mahnung keine ordnungsgemässen Kassabücher

eingereicht.

Die hiergegen erhobenen Einsprachen der Pflichtigen wies

das kantonale Steueramt am 19. Juni 2008 ab und auferlegte ihnen die

Verfahrenskosten.

Erwägungen

II.

Die Steuerrekurskommission I hiess den Rekurs der

Pflichtigen am 13. November 2008 teilweise gut und schätzte sie für die

Staats- und Gemeindesteuern 2003 bis 2005 mit einem steuerbaren Einkommen von

Fr. ….-, Fr. ….- bzw. Fr. ….- und mit einem steuerbaren Vermögen

von jeweils Fr. ….- ein; ferner bestätigte sie die Auflage der

Einsprachekosten. Sie erwog, die Pflichtigen hätten für die Bäckerei keine

ordnungsgemässen Kassabücher geführt und seien daher zu Recht nach pflichtgemässem

Ermessen eingeschätzt worden. Die Ermessenseinschätzung sei indessen mit Bezug

auf die Steuerperiode 2004 zu hoch ausgefallen, während die Schätzungen für die

Steuerperioden 2003 und 2005 nicht offensichtlich unrichtig seien.

III.

Mit Beschwerde vom 22. Dezember 2008 beantragte der

pflichtige Ehemann sinngemäss, die Einschätzungen für die Staats- und

Gemeindesteuern 2003 bis 2005 seien mit einem steuerbaren Einkommen von

Fr. ….-, Fr. ….- bzw. Fr. ….- vorzunehmen. Zudem stellte er den

Antrag, die Einsprachekosten seien nur zur Hälfte aufzuerlegen.

Die pflichtige Ehefrau liess sich nicht vernehmen.

Während die Steuerrekurskommission I auf Vernehmlassung

verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

1.1

Mit der

Beschwerde können laut § 153 Abs. 3 StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich

Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige

Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

Das Verwaltungsgericht hat

sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört

auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt

gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der

Rekurskommission in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf

Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der

Rekurskommission zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts

erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf

Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999

Nr. 147).

1.2

Im

Beschwerdeverfahren gilt das Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht ist somit

die gleiche Aktenlage massgebend wie für die Rekurskommission. Tatsachen oder Beweismittel,

die nicht spätestens im Rekursverfahren behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen

worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht

nachgebracht werden. Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte Noven,

namentlich neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem

Revisions- oder Nachsteu­ergrund (§ 155 bzw. § 160 StG) beruhen oder

der Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur

nach neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals

vor Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein

zulässig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, welche

unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149; BGE 131 II 548).

1.3

Wer beim

Vollzug des Steuergesetzes in einer Sache zu entscheiden oder an einer Verfügung

oder Entscheidung in massgeblicher Stellung mitzuwirken hat, ist gemäss

§ 119 Abs. 1 StG verpflichtet, unter anderem dann in Ausstand zu

treten, wenn er in der Sache befangen sein könnte.

Eine gewisse Besorgnis von Befangenheit oder

Voreingenommenheit kann bei den Parteien immer dann entstehen, wenn ein

Behördenmitglied sich bereits in einem früheren Zeitpunkt mit der Sache befasst

hat (vgl. BGE 119 Ia 221 E. 3). Nach der Praxis sind zudem

beispielsweise weder die Beteiligung von Richtern an früheren Verfahren (vgl.

unter anderem BGE 114 Ia 278 E. 1) noch gar der Umstand, dass gegen

einzelne Richter Strafanzeige erhoben worden ist (vgl. BGE 111 Ia 149

E. 2), geeignet, einen Ausstandsgrund zu begründen. Das Verwaltungsgericht

tritt deshalb gemäss ständiger Praxis auf Ausstandsbegehren, welche

ausschliesslich damit begründet werden, dass die Betroffenen in einer früheren

Angelegenheit gegen den Pflichtigen entschieden haben, unter Mitwirkung der Abgelehnten

gar nicht ein (RB 2001 Nr. 2; vgl. auch BGE 114 Ia 278 E. 1; 105

Ib 301 E. 1b und c). Gleiches muss auch für Verwaltungsbehörden wie

das kantonale Steueramt gelten.

Da die Pflichtigen die Ablehnung von Steuerkommissär D

ausschliesslich mit dessen aus ihrer Sicht fehlerhaften Einschätzungen und

dessen Beteiligung am Einspracheverfahren begründet haben, durften sich die

Vorinstanzen mit der Feststellung begnügen, dass darin kein Ausstandsgrund zu

erblicken sei, und brauchten sich daher materiell nicht mit den erhobenen Vorwürfen

auseinander zu setzen.

2.

2.1

Steuerbar sind nach § 18 Abs. 1 StG die Einkünfte aus

selbständiger Erwerbstätigkeit, von welchen gemäss § 27 Abs. 1 StG

die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden.

Das Erwerbseinkommen Selbständigerwerbender

ist Vermögensstandsgewinn. Dieser entspricht dem Unterschiedsbetrag zwischen

dem Eigenkapital des Unternehmens am Schluss des laufenden und dem Eigenkapital

am Schluss des vorangegangenen Geschäftsjahrs, vermehrt um den Wert der im

laufenden Geschäftsjahr erfolgten Privatentnahmen und vermindert um den Wert

der im Lauf des Geschäftsjahrs getätigten Privateinlagen. Bei

Selbständigerwerbenden, die nach Obligationenrecht buchführungspflichtig sind

oder freiwillig kaufmännisch Buch führen, ergibt sich der Vermögensstandsgewinn

aus Bilanz und Erfolgsrechnung (§ 64 in Verbindung mit § 18

Abs. 4 StG), soweit diese auf ordnungsmässig geführten Büchern beruhen

(vgl. Markus Reich, in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum

Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2.A., Basel/Genf/München 2002, Art. 8

StHG N. 20 und 23 ff.).

2.2

Der Steuerpflichtige muss laut § 135 Abs. 1 StG alles tun, um

eine vollständige und richtige Einschätzung zu ermöglichen. Ist dieser als

Selbständigerwerbender zur Führung von Ge­schäftsbüchern im Sinn von Art. 957

des Obligationenrechts (OR) verpflichtet, so hat er laut § 134 Abs. 2

StG der Steuererklärung die unterzeichneten Jahresrechnungen (Erfolgsrechnungen

und Bilanzen) der Steuerperiode beizulegen. Um die Überprüfung dieser Beilagen

zu ermöglichen, muss der Steuerpflichtige auf Verlangen der Steuerbehörde insbesondere

die Geschäftsbücher, einschliesslich der Belege, einreichen oder deren Einsichtnahme

an Ort und Stelle dulden (§ 135 Abs. 2 und § 132 Abs. 2

StG).

Weil die Jahresrechnung auf formell und materiell

ordnungsgemässen Geschäftsbüchern beruhen muss (Art. 957 OR), ist die

Verletzung der obligationenrechtlichen Buchführungsgrundsätze zugleich als

nicht gehörige Erfüllung der Pflicht zur Beilage der Jahresrechnung zu würdigen. Die dem Steuerpflichtigen überbundene

Pflicht zur ordnungsgemässen Buchführung obliegt ihm somit zugleich auch als

steuerrechtliche Verfahrenspflicht (RB 1963 Nr. 71, 1977 Nr. 72,

1988.

Nr. 33). Wird diese Pflicht trotz Mahnung verletzt und erscheint

deswegen der Geschäftserfolg als ungewiss, so wird der Steuerpflichtige für

sein gesamtes Geschäftseinkommen kraft § 139 Abs. 2 StG nach

pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt.

2.3

2.3.1

Buchführungs- und

aufzeichnungspflichtige Steuerpflichtige haben den Bargeldverkehr in einem Kassabuch

festzuhalten. Darin sind die Bareinnahmen und -ausgaben fortlaufend, lückenlos,

wahrheitsgetreu und täglich aufzuzeichnen. Werden Vorjournale oder Vorbücher,

wie z.B. Registrierkassenstreifen, verwendet, so sind die Aufzeichnungen in

solchen Hilfsbüchern zeitnah in das Kassabuch zu übertragen. Dieses ist zudem

regelmässig – bei intensivem

Bargeldverkehr täglich – zu saldieren und mit dem tatsächlichen Bargeldbestand

(durch sog. Kassensturz) zu vergleichen. Werden dabei Differenzen festgestellt,

so sind sie sofort zu buchen. Gleiches gilt auch für andere Mängel in der

Aufzeichnung (RB 1994 Nr. 44, 1995 Nr. 43 = StE 1995

B 92.3 Nr. 7). Eine Kassabuchführung, die diesen Anforderungen nicht

entspricht, bewirkt die Vermutung der Unrichtigkeit der gesamten Buchhaltung,

indem sie eine nicht zu beseitigende Ungewissheit über Höhe von Ertrag und Aufwand

sowie von Aktiven und Passiven schafft (vgl. RB 1983 Nr. 51).

Die Rekurskommission hat zutreffend

dargelegt, dass und weshalb die Pflichtigen für die von ihnen geführte

Bäckerei, die sich durch einen bargeldintensiven Geschäftsverkehr auszeichnete,

in den Geschäftsjahren 2003 bis 2005 keine ordnungsgemässen Kassabücher geführt

haben; es kann daher vorab auf die vorinstanzlichen Erwägungen verwiesen werden

(vgl. § 161 des Gerichtsverfassungsgesetzes vom 13. Juni 1976 [GVG]).

Es ist hervorzuheben, dass es einer ordnungsgemässen Kassabuchführung

widerspricht, wenn die Pflichtigen bloss Registrierkassenstreifen sowie

Einnahme- und Ausgabebelege gesammelt oder in Ordner abgelegt haben. Es bedarf

vielmehr zwingend der aktuell zu erfolgenden Übertragung der Daten in das

Kassabuch und der täglichen Überprüfung des daraus sich ergebenden Saldos durch

Kassensturz.

Soweit die Pflichtigen erstmals in der Beschwerde geltend

machen, die Rekurskommission I habe in einem früheren Entscheid

hinsichtlich der Steuerperioden 2001 und 2002 ihre Kassabuchführung nicht

beanstandet, so sind diese neuen Vorbringen nicht zu hören (s. vorn

E. 1.2). Im Übrigen ergäbe sich hieraus kein Recht der Pflichtigen, für

andere Steuerperioden auf eine ordnungsgemässe Buchführung zu verzichten.

2.3.2

Fehlt es demnach aber an zeitnahen Aufzeichnungen über den gesamten

Bargeldverkehr und ist die tägliche Saldierung unterlassen worden, haben die

Pflichtigen die ihnen obliegende gesetzliche Aufzeichnungspflicht von

§ 134 Abs. 2 StG verletzt. Da sie auch auf Mahnung hin keine

tauglichen Aufzeichnungen über den Bargeldverkehr beigebracht haben, sind sie

zutreffend nach pflichtgemässem Ermessen im Sinn von § 139 Abs. 2 StG

eingeschätzt worden. Dass das kantonale Steueramt dabei die Kassabücher und

damit die Buchhaltung als untaugliche Einschätzungsgrundlage abgelehnt und das

Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit als Ganzes geschätzt hat, ist angesichts

des bargeldintensiven Geschäftsverkehrs der Bäckerei nicht zu beanstanden.

3.

3.1

Eine

Ermessenseinschätzung kann gemäss § 140 Abs. 2 StG nur wegen

offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden (Satz 1). Die Einsprache

ist zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen (Satz 2).

Der Steuerpflichtige hat den Nachweis der offensichtlichen

Unrichtigkeit wegen des im Beschwerdeverfahren geltenden Novenverbots (vgl.

vorstehend E. 1.2) im Einspracheverfahren, spätestens aber im

Rekursverfahren zu erbringen, und zwar dadurch, dass er innerhalb der

Rechtsmittelfrist die versäumten Verfahrenspflichten erfüllt, eine zur

Beseitigung der Ungewissheit über die tatsächlichen Verhältnisse erforderliche

substanziierte Sachdarstellung gibt und hierfür notwendige Beweismittel

beibringt oder zumindest anbietet (RB 1999 Nr. 150). Nur unter diesen

formellen Voraussetzungen wird der Steuerpflichtige überhaupt zur Leistung des

Unrichtigkeitsnachweises zugelassen und ist die Einsprache- beziehungsweise

Rekursbehörde zur Untersuchung und Beweisabnahme verpflichtet. Andernfalls gilt

der Nachweis ohne Weiteres als gescheitert mit der Folge, dass die Ermessenseinschätzung

als solche bestehen bleibt und einzig ihrer Höhe nach der Prüfung auf

offensichtliche Unrichtigkeit unterliegt (vgl. RB 1994 Nr. 45

E. a mit Hinweisen; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich

Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., Zürich

2006, § 140 N. 64 ff.; Martin Zweifel in: Kommentar zum

Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A., Basel etc. 2002, Art. 48 StHG

N. 58 ff.).

3.2

Die

Pflichtigen haben weder im Einsprache- noch im Rekursverfahren gehörig – d.h.

zeitnah und tagfertig – geführte Kassenbücher eingereicht. Sie haben somit die

versäumte Mitwirkungspflicht, derentwegen sie nach pflichtgemässem Ermessen

eingeschätzt wurden, nicht vollständig erfüllt. Aus diesem Grund ist ihnen der

Nachweis der Unrichtigkeit der Ermessenseinschätzung misslungen, ohne dass die

Rekurskommission weitere Beweise zu erheben hatte.

3.3

Ist der

Unrichtigkeitsnachweis nicht erbracht, fragt es sich nur noch, ob die Ermessenseinschätzung

offensichtlich unrichtig, d.h. willkürlich ausgefallen ist. Willkürlich ist

eine Schätzung dann, wenn sie sich nach den Akten als geradezu unmöglich, als

sachlich nicht begründbar erweist (RB 1963 Nr. 62 = ZBl 65, 384

= ZR 65 Nr. 13).

Die Rekurskommission I hat aufgrund der Akten einlässlich

die ermessensweise getroffenen Schätzungen des Reingewinns der Bäckerei geprüft

und ist zum Schluss gekommen, dass einzig die Gewinnschätzung des Jahres 2004

offensichtlich unrichtig sei. Da sich die Pflichtigen in der

Beschwerde mit den zutreffenden vorinstanzlichen Erwägungen nicht näher auseinandersetzen, sondern lediglich pauschale Einwände

erheben, kann sich das Verwaltungsgericht darauf beschränken, auf die ausführliche

Begründung der Rekurskommission zu verweisen (vgl. § 161

GVG). Im Übrigen kann nicht nachvollzogen werden, inwiefern aus der Höhe des

steuerbaren Einkommens der rechtskräftigen Einschätzungen der Steuerperioden

2001.

und 2002 auf die offensichtliche Unrichtigkeit der Schätzungen des

Reingewinns der Steuerperioden 2003 bis 2005 geschlossen werden könne.

Schliesslich erweist sich die neue pauschale und unbelegte Behauptung, auch in

E einen Bäckerei-Betrieb geführt zu haben, als haltlos.

4.

Das Einspracheverfahren ist nach § 142 Abs. 2

StG kostenfrei (Satz 1). Die Kosten dieses Verfahrens können jedoch dem

Steuerpflichtigen oder jeder anderen zur Auskunft verpflichteten Person

auferlegt werden, die diese Kosten durch eine schuldhafte Verletzung von Verfahrenspflichten

notwendig gemacht haben.

Wie die Rekurskommission zu Recht festgestellt hat, haben

die Pflichtigen durch Verletzung von Verfahrenspflichten – namentlich der

Aufzeichnungspflicht von § 134 Abs. 2 StG – das Einspracheverfahren

und somit auch dessen Kosten verursacht. Ihr Antrag, es seien ihnen die

Einsprachekosten nur zur Hälfte aufzuerlegen, ist daher unbegründet.

Nach alldem ist die Beschwerde abzuweisen.

5.

Die Gerichtskosten sind den unterliegenden Beschwerdeführenden

aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4

StG).

Demgemäss entscheidet die Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 2'500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 120.-- Zustellungskosten,

Fr. 2'620.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt, unter

solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.

4.

Gegen

diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist

innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

5.

Mitteilung

an…