SB.2009.00012

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2009.00012

20. Mai 2009Deutsch10 min

(URT.2009.11430)

Der pflichtige Ehemann ging zu Gunsten der Gesellschaft, deren Verwaltungsrat er war, eine Solidarbürgschaft zu Gunsten einer Bank ein. Im selben Jahr, in dem diese Gesellschaft in Konkurs fiel, schloss er mit derselben Bank eine Vereinbarung über monatliche Ratenzahlungen für die Dauer von 10 Jahren. Diese Ratenzahlungen wollte er als Gewinnungskosten von den Einkünften abziehen, was ihm aber verweigert wurde, zumal er - trotz seiner Pflicht, steuermindernde Tatsachen nachzuweisen - nur unzureichende Angaben zur Zahlungsverpflichtung machte und bloss einen Auszug der Vereinbarung, welcher den Ratenzahlungen zugrunde gelegen ist, eingereicht hat.

Sachverhalt

A und B wiesen im Schuldenverzeichnis ihrer

Steuererklärung 2003 eine Solidarbürgschaft im Gesamtbetrag von Fr. ….- aus,

welche in monatlichen Raten von Fr. ….- ab August 2003 bis Juli 2013 abbezahlt

werden muss. Dabei deklarierten sie die in der Steuerperiode 2003 entrichteten

Ratenzahlungen von Fr. ….- als Schuldzinsen und die verbleibende Solidarbürgschaftsverpflichtung

von Fr. ….- als Schuld. Hinsichtlich der Schuldzinsen stellten sie einen Antrag

auf Abzug als Berufskosten und führten als Begründung an: "… keine grob

fahrlässige Verletzung der sich aus dem Aktienrecht ergebenden Pflichten eines

VR…!/siehe Komm. zum StG ZH Richner, Frei Kaufmann, Seite 314". Grundlage

der monatlichen Ratenzahlungen ist eine zwischen A, der D AG, der E AG sowie

der Bank F geschlossene Vereinbarung. Diese Vereinbarung beruht auf einer

Solidarbürgschaftsverpflichtung, welche A am 6. September 1999 gegenüber der

Bank F zugunsten der E AG im Betrag von Fr. …..- einging. Über die E AG wurde

im Jahr 2003 das Konkursverfahren eröffnet, wobei die Löschung der Gesellschaft

im Handelsregister im Jahr 2006 erfolgte.

Auch in ihrer Steuererklärung 2004 wiesen A und B

wiederum die Restschuld aus der Solidarbürgschaftsverpflichtung im Betrag von

Fr. ….- als Schuld und die monatlichen Ratenzahlungen im Umfang von Fr. ….- als

Schuldzinsen aus. In gleicher Weise verfuhren sie in der Steuererklärung 2005.

Darin deklarierten sie erneut einen Betrag von Fr. ….- als Schuldzinsen

bzw. Berufskosten und die verbleibende Solidarbürgschaftsverpflichtung in der

Höhe von Fr. ….- als Schuld.

Das kantonale Steueramt liess demgegenüber die geltend

gemachten Ratenzahlungen für die Steuerperioden 2003 bis 2005 am 29. November

2007 nicht zum Abzug zu und schätzte A und B mit einem steuerbaren Einkommen

von Fr. ….-, Fr. ….- bzw. Fr. ….- und einem steuerbaren Vermögen von je Fr. ….-

ein.

Am 29. August 2008 wies das kantonale Steueramt die

hiergegen gerichteten Einsprachen ab. Es erwog, der pflichtige Ehemann sei die

Solidarbürgschaft nicht aufgrund des Verwaltungsratsmandats, sondern wegen

seiner indirekten Eigentümerschaft an der E AG eingegangen, um die notwendige

Finanzierung sicherzustellen; dies sei mit einer Kapitaleinlage vergleichbar.

Die Ratenzahlungen seien daher keine Gewinnungskosten, sondern nicht abziehbare

private Kapitalverluste.

Erwägungen

II.

Die Steuerrekurskommission I wies den Rekurs der

Pflichtigen mit Entscheid vom 28. November 2008 ab.

III.

Mit Beschwerde vom 16. Januar 2009 beantragen die

Pflichtigen dem Verwaltungsgericht sinngemäss, die Zahlungen aus

Solidarbürgschaft von Fr. …-, Fr. ….- bzw. Fr. ….- in den

Steuerperioden 2003 bis 2005 zum Abzug zuzulassen.

Während die Steuerrekurskommission I auf Vernehmlassung

verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

1.1

Mit der

Beschwerde können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni

1997.

(StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder

Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung

des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die

reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die

Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben.

Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Rekurskommission in

Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu überprüfen

und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekurskommission zu setzen. Die Prüfungsbefugnis

des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende

Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch

(RB 1999 Nr. 147). Ihr Ermessen überschreitet die Behörde,

wenn sie den Rahmen des ihr gesetzlich zustehenden Ermessens verlässt, indem

sie nach Ermessen entscheidet, obwohl ihr das Gesetz kein solches einräumt. Ein

Ermessensmissbrauch liegt vor, wenn die Behörde das Ermessen zwar im gesetzlich

vorgegebenen Rahmen ausübt, dieses aber unter sachfremden Gesichtspunkten oder

in Missachtung allgemeiner Rechtsprinzipien betätigt; das ist insbesondere der

Fall, wenn die Ermessensbetätigung als unhaltbar, als willkürlich und rechtsungleich

erscheint (RB 1999 Nr. 147).

1.2

Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt das Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht

ist somit die gleiche Aktenlage massgebend wie für die Rekurskommission.

Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spätestens im Rekursverfahren behauptet

bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dürfen infolgedessen im

Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht nachgebracht werden. Vom Novenverbot

ausgenommen sind dagegen echte Noven, namentlich neue tatsächliche Behauptungen

und Beweismittel, die auf einem Revisions- oder Nachsteuergrund (§ 155

bzw. § 160 StG) beruhen oder der Stützung von geltend gemachten

Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen

oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte

Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein zulässig, sofern sie sich nicht auf

Tatsachen und Beweismittel stützen, welche unter das Novenverbot fallen

(RB 1999 Nr. 149). Auf die von der Pflichtigen neu eingereichten

Beweismittel ist daher nicht einzugehen.

2.

Im vorliegenden Fall ist einzig umstritten, ob die

aufgrund der Vereinbarung mit der Bank F in den Jahren 2003, 2004 und 2005

geleisteten Ratenzahlungen von Fr. ….- (Steuerperiode 2003) bzw. jeweils

Fr. ….- (Steuerperioden 2004 und 2005) vom Einkommen abgezogen werden können.

Die Pflichtigen machen geltend, die Ratenzahlungen seien im Rahmen der beruflichen

Tätigkeit des Ehemannes als Verwaltungsrat für die Gesellschaft erbracht

worden, weshalb es sich um abzugsfähige Gewinnungskosten handle. Des Weiteren

stellen sie sich auf den Standpunkt, solche Schadenersatzleistungen seien

abzugsfähig, wenn lediglich leichte Fahrlässigkeit vorliege.

2.1

2.1.1

Steuerrechtlich ist die unselbständige Erwerbstätigkeit durch

Entgeltlichkeit und Arbeitsleistung auf Zeit gekennzeichnet sowie dadurch, dass

der Erwerbstätige weder rechtlich noch wirtschaftlich unabhängig (RB 1984

Nr. 31), sondern vielmehr an die Weisungen des Arbeitgebers gebunden ist

(RB 1984 Nr. 32). In Anwendung dieser Grundsätze gilt die Tätigkeit als

Mitglied eines Verwaltungsrats als unselbständige Erwerbstätigkeit (BGE 121 I

259.

E. 3 S. 264, 95 I 21 E. 3–5 = ASA 39 1960/61, 327; RB 1960

Nr. 73). Es besteht kein Grund, vorliegend von dieser Rechtsprechung

abzusehen.

2.1.2

Als Berufskosten werden bei unselbständiger Erwerbstätigkeit nach § 26 Abs.

1.

lit. c StG die übrigen für die Ausübung des Berufes erforderlichen Kosten

abgezogen. Bei der Haftung eines Verwaltungsrats aus aktienrechtlicher Verantwortlichkeit

handelt es sich um eine Verschuldenshaftung. Für die Qualifizierung von

Schadenersatzleistungen als Berufskosten ist dabei ein enger Zusammenhang

zwischen dem ersatzpflichtigen Schaden und der Tätigkeit des Steuerpflichtigen

gefordert. Bei einer grob fahrlässigen Verletzung der sich aus dem Aktienrecht

ergebenen Pflichten eines Verwaltungsrats können die dadurch verursachten

Schäden nicht mehr als Risiko gelten, welches eine Verwaltungsratstätigkeit als

nicht ohne Weiteres vermeidbare Begleiterscheinung mit sich bringt. Solche

Kosten können daher mangels eines genügend engen Zusammenhangs mit der Tätigkeit

des Steuerpflichtigen nicht in Abzug gebracht werden (vgl. BGr, 16. Dezember

2008,2C_566/2008, E. 2.3; BGr, 4. November 2002,2A.252/2002, E. 2.1,

www.bger.ch). Schadenersatzleistungen für die Abwehr von Verantwortlichkeits-

und Haftpflichtklagen können nur als Gewinnungskosten berücksichtigt werden,

wenn lediglich leichte Fahrlässigkeit vorliegt (Felix Richner/Walter

Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum harmonisierten

Steuergesetz, 2. A., Zürich 2006, § 26 N. 40, mit Hinweisen auch zur Kritik). Das

Bundesgericht hat jedoch darauf hingewiesen, dass der Verschuldensgrad nur ein

Aspekt unter mehreren sei. Im Einzelfall können auch die Art und der Umfang der

Schädigung für die Beurteilung des Zusammenhangs zwischen der

Schadensverursachung und der Einkommenserzielung und damit für die

Abzugsfähigkeit massgebend sein, z.B. Schädigung zulasten des eigenen

Unternehmens, oder Einzahlung der gesetzlich vorgeschriebenen Sozialleistungen

zugunsten der Arbeitnehmer (BGr, 16. Dezember 2008,2C_566/2008, E. 4.3,

www.bger.ch).

2.1.3

Derartige steuermindernde Tatsachen hat der Steuerpflichtige – spätestens

im Rekursverfahren – rechtsgenügend darzutun und nachzuweisen (RB 1987 Nr. 35;

RB 1980 Nr. 69; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 147 N. 53 ff. mit Hinweisen,

auch zum Folgenden). Genügend substanziiert ist eine Sachdarstellung, welche

hinsichtlich Art, Motiv und Rechtsgrund all jene Tatsachenbehauptungen enthält,

die ohne weitere Untersuchung, aber unter Vorbehalt der Beweiserhebung, die

rechtliche Würdigung der geltend gemachten Steueraufhebung oder -minderung

erlauben (RB 1992 Nr. 32). Ist seine Sachdarstellung unvollständig, trifft die

Rekurskommission keine weitere Untersuchungspflicht. Eine solche Darstellung

kann nicht im Beweisverfahren nachgeholt werden, da dieses einzig die

Richtigkeit eines hinreichend behaupteten Sachverhalts zu erforschen erlaubt.

Anders verhält es sich bloss dort, wo es um komplexe rechtliche oder

sachverhaltsbezogene Fragen im Zusammenhang mit steuermindernden Tatsachen

hinsichtlich eines rechtsunkundigen, mitwirkungswilligen Steuerpflichtigen

geht. In einem solchen Fall darf ihm nicht die alleinige Verantwortung für die

Beschaffung von Entlastungsmaterial überbunden werden, sondern die fachkundige

Steuerbehörde muss ihm aufzeigen, welche Unterlagen zur Sachverhaltsfeststellung

noch erforderlich sind (BGr, 16. Dezember 2008,2C_566/2008, E. 3.2,

www.bger.ch).

2.2

Wie

bereits die Rekurskommission zu Recht festgestellt hat, gehen die aufgrund der

Vereinbarung mit der Bank F erfolgten Ratenzahlungen von Fr. ….-

(Steuerperiode 2003) bzw. jeweils Fr. ….- (Steuerperioden 2004 und 2005) auf

die bereits 1999 vom pflichtigen Ehemann zugunsten der E AG eingegangene

Solidarbürgschaft zurück. Sowohl die Solidarbürgschaft als auch die Vereinbarung

mit der Bank F ist dieser bedingungslos eingegangen und ohne konkrete

Anhaltspunkte für das Vorliegen einer Verletzung seiner Verantwortlichkeit als

Verwaltungsrat. Dabei ist es unerheblich, ob er nebst seiner Funktion als

Verwaltungsrat auch Aktionär dieser Gesellschaft gewesen ist oder nicht, denn weder

in der einen noch in der anderen Funktion besteht eine Pflicht zum Abschluss

einer Solidarbürgschaft. Es mag zwar zutreffen, dass der pflichtige Ehemann mit

der Solidarbürgschaft einen allfälligen Haftungsprozess abwenden oder die

Sanierung der Gesellschaft ermöglichen wollte, doch fehlt es dazu an konkreten

Anhaltspunkten. Gleiches gilt für die Vereinbarung mit der Bank F, welche die

Ratenzahlungen ausgelöst hat. Die Pflichtigen geben weder Aufschluss über die

Hintergründe der mit der Bank F geschlossenen Vereinbarung noch über die Motive

für die Eingehung der Solidarbürgschaft. Es fehlen insbesondere Angaben dazu,

welche Forderungen weshalb und aus welchem Rechtsgrund gestellt worden sind und

wie die Vereinbarung letztlich zustande gekommen ist. Ebenso wenig wurde eine

vollständige Fassung der Vereinbarung mit der Bank F eingereicht. Der bei den

Akten liegende Auszug dieser Vereinbarung gibt jedenfalls keinen Hinweis auf

eine allfällige Haftung des pflichtigen Ehemannes aus seiner Tätigkeit als

Verwaltungsrat. Damit bleibt auch völlig im Dunkeln, ob ihn überhaupt ein

Verschulden getroffen hätte und ob ihm lediglich ein fahrlässiges oder

allenfalls ein den Abzug ausschliessendes grob fahrlässiges Verhalten hätte

vorgeworfen werden können. Da die Pflichtigen bereits in den vorinstanzlichen

Verfahren rechtskundig vertreten waren, hat auch keine weitergehende Untersuchungspflicht

der Vorinstanzen bestanden. Vor diesem Hintergrund können die geltend gemachten

Abzüge mangels genügender Substanziierung von vornherein nicht steuermindernd

zugelassen werden und hat die Rekurskommission auch keine weitere Untersuchungspflicht

getroffen.

Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.

3.

Ausgangsgemäss sind die Gerichtskosten den

Beschwerdeführenden aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit 153 Abs. 4

StG).

Demgemäss entscheidet die

Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 3'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 120.-- Zustellungskosten,

Fr. 3'120.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt, unter

solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.

4.

Gegen

diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert

30.

Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

5.

Mitteilung

an…