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Entscheid

SB.2009.00029

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2009.00029

11. Mai 2009Deutsch11 min

(URT.2009.11670)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

I.

A ersuchte am 5. September 2006 das kantonale

Steueramt, Dienstabteilung Bundessteuer, um Erlass der direkten Bundessteuer

2003. Das Steueramt verlangte von der Gesuchstellerin mit Aufforderung vom

25. November 2008 und Mahnung vom 12. Januar 2009 vergeblich, Angaben

mit Belegen über ihre aktuellen Einkommens- und Vermögensverhältnisse beizubringen.

Aus diesem Grund trat es am 12. Februar 2009 auf das Erlassgesuch nicht

ein.

Erwägungen

II.

Mit Beschwerde vom 11. März 2009 beantragte A dem

Verwaltungsgericht sinngemäss, es sei ihr der Erlass der direkten Bundessteuer

2003.

zu gewähren.

Das kantonale Steueramt, Dienstabteilung Bundessteuer,

schloss auf Abweisung der Beschwerde und verlangte die Zusprechung einer

Parteientschädigung.

Der Einzelrichter überwies die Akten an die 2. Kammer.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

1.1

Gemäss der am 1. Januar 2007 in Kraft getretenen und von den Kantonen

laut Art. 130 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über

das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz; BGG) nach Ablauf einer Frist von zwei

Jahren nach deren Inkrafttreten, also ab 1. Januar 2009, zu

gewährleistenden Rechtsweggarantie von Art. 29a der Bundesverfassung vom

18.

April 1999 (BV) hat jede Person bei Rechtsstreitigkeiten Anspruch auf

Beurteilung durch eine richterliche Behörde, welche die Streitigkeit unter

rechtlichen und tatsächlichen Gesichtspunkten umfassend überprüfen kann. Da das

kantonale Steueramt als verwaltungsinterne Rechtsmittelinstanz die

Anforderungen an eine richterliche Behörde im Sinn von Art. 29a BV nicht

erfüllt, hat das Verwaltungsgericht nach Ablauf der erwähnten Übergangsfrist

auf die Beschwerde gegen Erlassentscheide des kantonalen Steueramts, Dienstabteilung

Bundessteuer, einzutreten.

Innert der bundesrechtlichen Übergangsfrist hat der Kanton

Zürich keine Ausführungsbestimmungen über die Zuständigkeit, die Organisation

und das Verfahren der (bundesgerichtlichen) Vorinstanzen erlassen, sodass das

Verwaltungsgericht lückenfüllend eine Übergangsregelung zu treffen hat. Diese

erfolgt sinnvollerweise in Anlehnung an den Beschluss des Regierungsrats vom

9.

Dezember 2008 "Verwirklichung der Rechtsweggarantie (Art. 291

BV) im Verwaltungsverfahren per 1. Januar 2009, Weisung an die Behörden",

womit die Verwaltungsbehörden ersucht werden, ihre Verfügungen ab

1.

Januar 2009 mit einer Rechtsmittelbelehrung zu versehen, die den

Vorgaben des übergeordneten Rechts (Rechtsweggarantie; Vorinstanzenregelung des

Bundesgerichtsgesetzes) sowie den Erwägungen des Regierungsrats (unter

Kap. B, Ziff. 5) entspricht, wonach es ab 1. Januar 2009 möglich

sein werde, sämtliche Entscheide aus dem Bereich des Steuerrechts vom Verwaltungsgericht

als letzte kantonale Instanz beurteilen zu lassen.

In Übereinstimmung mit diesen Weisungen, welche das

verwaltungsinterne Rechtsmittelverfahren betreffen, hat das Verwaltungsgericht

auf alle Beschwerden im Bereich des Steuerrechts einzutreten, welche vom

kantonalen Steueramt, der Finanzdirektion oder vom Regierungsrat nach dem

1.

Januar 2009 beurteilt worden sind. Das gilt auch für Steuererlassentscheide

im Bereich der direkten Bundessteuer, für welche das kantonale Steueramt als

Erlassbehörde zuständig ist (Art. 4 und 6 der Verordnung des

Eidgenössischen Finanzdepartements vom 19. Dezember 1994 über die

Behandlung von Erlassgesuchen für die direkte Bundessteuer

(Steuererlassverordnung [EV]); § 6 lit. j der kantonalen Verordnung

über die Durchführung des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 4. November

1998).

Auf die Beschwerde ist

demzufolge einzutreten.

1.2

Richtet

sich die Beschwerde – wie hier – gegen einen Nichteintretensentscheid des kantonalen

Steueramts, so darf das Verwaltungsgericht lediglich prüfen, ob das Steueramt

zu Recht auf das Erlassgesuch nicht eingetreten ist; ein weiter gehender,

materiellrechtlicher Entscheid – namentlich über den Steuererlass selber –

ist dem Gericht verwehrt (vgl. BGr, 26. Mai 2004,2A.495/2003,

E. 1.3, www.bger.ch; RB 1999 Nr. 152).

Auf den sinngemässen Antrag der Beschwerdeführerin auf

Erlass der direkten Bundessteuer 2003 ist demzufolge nicht einzutre­ten.

2.

2.1

Dem Steuerpflichtigen, für den infolge einer Notlage die Bezahlung der

Steuer, eines Zinses oder einer Busse wegen Übertretung eine grosse Härte

bedeuten würde, können gemäss Art. 167 des Bundesgesetzes über die direkte

Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) die geschuldeten Beträge ganz

oder teilweise erlassen werden (Abs. 1). Das Erlassgesuch muss schriftlich

begründet und mit den nötigen Beweismitteln der zuständigen kantonalen

Verwaltung für die direkte Bundessteuer eingereicht werden (Abs. 2

Satz 1).

Für die gesuchstellende Person gelten nach Art. 18

Abs. 1 EV die Verfahrensrechte und Verfahrenspflichten nach dem DBG

(Satz 1). Sie hat den Erlassbehörden umfassende Auskunft über ihre

wirtschaftlichen Verhältnisse zu erteilen (Satz 2). Erfüllt die gesuchstellende

Person ihre Verfahrenspflichten trotz Aufforderung und Mahnung nicht, so wird

gemäss Art. 18 Abs. 2 EV auf das Gesuch nicht eingetreten.

Über vor dem 1. Juli 2009 eingereichte Gesuche um

Erlass der direkten Bundessteuer im Umfang von weniger als Fr. 5'000.- pro

Steuerjahr entscheidet gemäss Art. 4 Abs. 1 und 2 EV (in der

ursprünglichen Fassung) die kantonale Erlassbehörde, d.h. das kantonale Steueramt,

Dienstabteilung Bundessteuer, während die Eidgenössische Erlasskommission für

die direkte Bundessteuer zum Entscheid über Gesuche um Erlass der direkten

Bundessteuer im Umfang von mindestens Fr. 5'000.- pro Steuerjahr zuständig

ist. Für Gesuche, die nach dem 1. Juli 2009 eingereicht werden, beläuft

sich der massgebliche Steuerbetrag auf Fr. 25'000.- (Art. 4 in

Verbindung mit Art. 29 EV in der Fassung vom 2. Juni 2009, in Kraft

seit 1. Juli 2009).

2.2

2.2.1

Steuererlassentscheide sind nach

Art. 116 Abs. 2 DBG und (entsprechend) Art. 25 EV sowie

Art. 29 Abs. 2 BV in Verbindung mit Art. 167 DBG dem

Gesuchsteller mit Begründung schriftlich mitzuteilen.

Die Begründung ist jedenfalls so abzufassen, dass der

betroffene Gesuchsteller dadurch in die Lage versetzt wird, die Tragweite der

Entscheidung zu erkennen und die Überlegungen, welche das kantonale Steueramt

seiner Entschei­dung zugrunde gelegt hat, nachzuvollziehen (vgl. BGE 119 Ia 264

E. 4d; BGE 121 I 54 E. 2c). Auf diese Weise soll er beurteilen

können, ob und mit welchen Argumenten er den Entscheid auf dem Rechtsmittelweg

weiter­ziehen will. Schliesslich ermöglicht die vor­instanzliche Begründung dem

Verwaltungsgericht die Überprüfung der angefochtenen Entscheidung. Das kantonale

Steueramt muss sich nicht mit allen Parteistandpunkten einlässlich

auseinandersetzen und jedes einzelne Vorbringen ausdrücklich widerlegen. Es

kann sich auf die für die Verfügung bzw. den Entscheid wesentlichen Gesichtspunkte

beschränken (vgl. BGE 117 Ib 64 E. 4; BGE 121 I 54 E. 2c). Dass bei

Verfügungen im Bereich der Massenverwaltung, etwa bei Veranlagungsverfügungen,

standardisierte Begründungen und die Angabe von Abweichungen zur

Steuererklärung genügen können, gilt nicht für Entscheide im Steuererlassverfahren.

Deren Begründung hat neben der für die Zuständigkeit der Erlassbehörde unerlässlichen

Angabe des vom Erlassgesuch betroffenen Steuerbetrags insbesondere auch darzulegen,

dass und inwiefern im Einzelnen die Voraussetzungen eines Steuererlasses

erfüllt sind oder nicht.

2.2.2

Das Verwaltungsgericht ist aufgrund der

Begründung des kantonalen Steueramts nicht in der Lage, dessen Entscheid

nachzuvollziehen und zu überprüfen.

So ist – selbst in Verbindung mit den Akten – nicht

feststellbar, ob die Beurteilung des Erlassgesuchs der Beschwerdeführerin

überhaupt in den Zuständigkeitsbereich des kantonalen Steueramts fällt, was nur

zutrifft, wenn sich der vom Gesuch betroffene Steuerbetrag der Steuerperiode

2003.

auf weniger als Fr. 5'000.- beläuft (Art. 4 Abs. 1 und 2

EV). Im Gesuch vom 5. September 2006 wird ein Betrag von "… SF"

erwähnt, der zwar gegen die vorinstanzliche Zuständigkeit (und derjenigen des

Verwaltungsgerichts) zu sprechen scheint, aber wohl nicht der zu erlassenden

Steuer entspricht.

Des Weiteren hat das kantonale Steueramt zu Recht

festgestellt, dass die Beschwerdeführerin die verlangten Unterlagen – ein

auszufüllendes detailliertes amtliches Formular samt Belegen – trotz Mahnung

nicht beigebracht hat. Folglich hat diese trotz Mahnung Verfahrenspflichten im

Sinn von Art. 126 DBG verletzt, wonach der Steuerpflichtige alles zu tun

hat, um eine vollständige und richtige – d.h. gesetzmässige – Feststellung der

Steuer bzw. deren Erlass zu ermöglichen, und er auf Verlangen mündlich oder

schriftlich (insbesondere) Auskunft zu erteilen sowie Belege vorzulegen hat. Im

Zusammenhang mit der Steuerfestsetzung führt eine derartige Verfahrenspflichtverletzung

allerdings zu einer Ermessensveranlagung (Art. 130 Abs. 2 DBG) und

damit zu einer annäherungsweisen Schätzung der Steuerfaktoren (vgl. Martin

Zweifel, in: Martin Zweifel/Peter Athanas (Hrsg.), Kommentar zum Schweizerischen

Steuerrecht I/2a, 2.A. Basel 2008, Art. 130 DBG N. 45 ff.). Mit Blick

auf den Steuererlass müsste eine Pflichtverletzung also zur Feststellung

führen, ob der Erlass (gänzlich oder teilweise) zu gewähren sei oder nicht. Die

undifferenziert vorgesehene Rechtsfolge von Art. 18 Abs. 2 EV des

Nichteintretens auf das Gesuch für alle Verfahrenspflichtverletzungen ist kaum

haltbar (Michael Beusch, in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar

zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, 2.A. Basel 2008, Art. 167 DBG

N. 28), weil damit ein Rechtsmittelverlust einhergeht, der rechtsstaatlich

fragwürdig ist. Denn auch im Steuererlassverfahren gilt neben dem Mitwirkungs-

auch der Untersuchungsgrundsatz, haben doch laut Art. 123 DBG die

Steuerbehörden zusammen mit dem Steuerpflichtigen die für eine vollständige und

richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse

festzustellen und stellt ihnen das Gesetz zu diesem Zweck verschiedene Untersuchungsmittel

zur Verfügung. Dabei sind namentlich rechtsunkundige und prozessual unbeholfene

Steuerpflichtige vor den Folgen einer mangelhaften Prozessführung zu bewahren.

Das gilt insbesondere, wenn Gesuchstellende – wie offenkundig die

Beschwerdeführerin – mit dem Ausfüllen des detaillierten amtlichen Formulars

überfordert sind. In derartigen Fällen sind Gesuchstellende, denen die schriftliche

Auskunft nicht zugemutet werden kann, zur mündlichen Auskunftserteilung vorzuladen

(vgl. Art. 126 Abs. 2 DBG; Zweifel, Art. 126 DBG N. 4 und

19). Jedenfalls muss ein Nichteintretensentscheid wegen mangelnder Mitwirkung

auf krasse Fälle beschränkt bleiben und ist auf Vorbringen der Gesuchstellenden,

welche für den Steuererlass bedeutsam sind, einzugehen. Das hat das kantonale

Steueramt mit Blick etwa auf die Darstellung der Beschwerdeführerin, sie sei

alleinerziehend und IV-Rentnerin, unterlassen. Es ist anzumerken, dass es dem

Steueramt im Licht des Untersuchungsgrundsatzes ohne weiteres zumutbar gewesen

wäre, die Steuerakten der Beschwerdeführerin beizuziehen.

2.3

Das kantonale Steueramt, das gegen die Begründungspflicht und

damit den in Art. 29 Abs. 2 BV verankerten Grundsatz des rechtlichen

Gehörs verletzt hat, wird im zweiten Rechtsgang einen neuen, hinreichend

begründeten Steuererlassentscheid fällen müssen, sofern es sich tatsächlich aufgrund

des vom Steuererlassgesuch betroffenen Steuerbetrags zuständig erweist.

Das führt zur teilweisen Gutheissung der Beschwerde.

3.

Angesichts der festgestellten Gehörsverletzung rechtfertigt

es sich, die Gerichtskosten der Beschwerdegegnerin aufzuerlegen (Art. 144

Abs. 1 DBG); ihr steht keine Parteientschädigung zu (Art. 64 des

Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren in

Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 DBG).

4.

Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten

an das Bundesgericht ist in Steuererlassfällen ausdrücklich ausgeschlossen

(Art. 83 lit. m BGG). Da das Gesetz keinen unbedingten Rechtsanspruch

auf Erlass der Steuer gewährt, steht auch die subsidiäre Verfassungsbeschwerde

(Art. 113 BGG) nicht zur Verfügung (BGr, Urteil vom 13. August 2009,

2D_49/2009, www.bger.ch). Einzig die Verletzung verfassungsrechtlicher Verfahrensgarantien

könnte mit subsidiärer Verfassungsbeschwerde gerügt werden.

Demgemäss entscheidet die

Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung

und zur Ausfällung eines neuen Erlassentscheids im Sinn der Erwägungen an das

kantonale Steueramt zurückgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 1'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 80.-- Zustellungskosten,

Fr. 1'080.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden der Beschwerdegegnerin auferlegt.

4.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.

Mitteilung

an…