SB.2009.00033

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2009.00033

18. November 2009Deutsch9 min

(URT.2009.11903)

Aufgrund der Mechanik der Formel steht fest, dass das Schwimmbad sich nicht unmittelbar auf die Berechnung des Formelwerts ausgewirkt hat. Ungeklärt geblieben ist jedoch, ob der Formelwert dennoch innerhalb der zulässigen Bandbreite des Eigenmietwerts liegt oder nicht. Dies ist vom kant. Steueramt im 2. Rechtsgang zu klären. Wenn es zum Schluss kommt, der Formelwert liege darunter, hat es den Eigenmietwert bei 60% des durch individuelle Schätzung zu ermittelnden Marktmietwerts festzusetzen. Der Abzug ist im Umfang der werterhaltenden Aufwendungen zuzulassen.

Sachverhalt

A ist Eigentümerin des Grundstücks Kat.-Nr. 01, C-Strasse

02 in D (Einfamilienhaus mit Umschwung). In der Steuererklärung 2006

deklarierte sie Liegenschaftsunterhaltskosten von Fr. …, wovon Fr. … auf die

Sanierung eines ungedeckten Gartenschwimmbads entfielen. Dieses wurde

anlässlich der Erstellung des Wohnhauses im Jahr 1967 errichtet. Das kantonale

Steueramt verweigerte am 25. Juli 2008 den Abzug der Sanierungskosten in der

genannten Höhe und der Aufwendungen für Badchemikalien im Betrag von Fr. … und veranlagte

die Pflichtige für die direkte Bundessteuer 2006 mit einem steuerbaren Einkommen

von Fr. ….

Die hiergegen erhobene Einsprache wies das kantonale

Steueramt am 27. August 2008 ab. Es stellte sich dabei auf den Standpunkt, das

Schwimmbad sei im Eigenmietwert der Liegenschaft nicht berücksichtigt worden,

weshalb die diesbezüglich vorgenommenen Aufwendungen nicht zum Abzug zuzulassen

seien. Die Kosten könnten darüber hinaus schon deshalb nicht berücksichtigt

werden, weil es sich bei der Sanierung des Schwimmbads um eine eigentliche

Neuerstellung handle.

Erwägungen

II.

Am 26. Januar 2009 wies die Steuerrekurskommission III die

hiergegen gerichtete Beschwerde ab, wobei sich eine Minderheit des Gerichts für

eine Gutheissung ausgesprochen hatte.

III.

Mit Beschwerde vom 18. März 2009 beantragte die Pflichtige

dem Verwaltungsgericht, es seien die Aufwendungen für den ordentlichen

Liegenschaftsunterhalt von Fr. … sowie für den Ersatz der Wanne in der Höhe von

Fr. … zum Abzug zuzulassen; dies allenfalls unter Anpassung des Eigenmietwerts.

Ausserdem verlangte sie die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Während die Steuerrekurskommission III auf Vernehmlassung

verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde. Die

Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen.

Der Einzelrichter

des Verwaltungsgerichts überwies die Akten an die 2. Kammer.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

1.1

Für die

Beschwerde an das Verwaltungsgericht als weitere verwaltungsunabhängige kantonale

Instanz im Bereich der direkten Bundessteuer gelten laut Art. 145

Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember

1990.

(DBG) die Vorschriften von Art. 140 bis 144 DBG über das

Beschwerdeverfahren vor der kantonalen Rekurskommission "sinngemäss".

1.2

Mit der (zweitinstanzlichen) Beschwerde an

das Verwaltungsgericht können alle Rechtsverletzungen, einschliesslich

Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder

unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht

werden. Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle

zu beschränken (BGE 131 II 548 E. 2.5); dazu gehört auch die Prüfung,

ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt

haben. Dem Gericht ist es verwehrt, das von der Rekurskommission in

Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu

überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekurskommission zu

setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich somit

lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung

und auf Ermessensmissbrauch (vgl. RB 1999 Nr. 147, RB 2005

Nr. 94).

2.

2.1

Gestützt

auf Art. 32 Abs. 2 Satz 1 DBG ist für Liegenschaften im Privatvermögen unter

anderem der Abzug von Unterhaltskosten vom steuerbaren Einkommen zulässig. Demgegenüber

finden wertvermehrende Aufwendungen keine Berücksichtigung.

2.2

Ein Abzug

von Liegenschaftsunterhaltskosten kommt angesichts ihres Gewinnungskostencharakters

allerdings nur dann in Betracht, wenn der Bestandteil der Liegenschaft, an dem

der Unterhalt vorgenommen wird, im Eigenmietwert enthalten ist (BGr, 6. Dezember

1999, StE 2001 B 25.6 Nr. 44 E. 2 d; RB 1985 Nr. 38; Felix Richner/Walter

Frei/Stefan Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, Art. 32 N 34 mit weiteren

Hinweisen).

Die Höhe des Eigenmietwerts leitet sich vom Marktmietwert der

betreffenden Liegenschaft ab (Felix Richner et al., Kommentar zum

harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., Zürich 2006, § 21 StG N. 71). Laut

Weisung des Regierungsrats an die Steuerbehörden über die Bewertung von

Liegenschaften und die Festsetzung der Eigenmietwerte ab Steuerperiode 2003 vom

19.

März 2003 (Weisung 2003) werden Eigenmietwerte nicht aus einer individuellen

Bewertung der einzelnen Objekte ermittelt, sondern nach einer schematischen,

formelmässigen Methode festgelegt (Formelwert). Dabei wird unter anderem auf

den Zeitbauwert der sich auf der Liegenschaft befindenden Gebäude abgestellt

(Weisung 2003, Rz. 20), der wiederum mittels einer Schätzung der

Gebäudeversicherung ermittelt wird. Führt diese schematische, formelmässige

Ermittlung zu einem Eigenmietwert, der ausserhalb der Bandbreite von 60 % bis

70.

% des Marktmietwerts der Liegenschaft liegt, ist eine individuelle Schätzung

des Eigenmietwerts vorzunehmen (Weisung 2003, Rz. 83). Kommt der Formelwert unter

60.

% des Marktmietwerts zu liegen, so ist der Eigenmietwert nach der

individuellen Schätzung auf der verfassungsrechtlich zulässigen Untergrenze von

60.

% des Marktmietwerts festzusetzen (BGr, 27. Mai 2005, StE 2005 A 21.11 Nr.

44; Felix Richner et al., § 21 StG N. 72 und N. 77; Weisung 2003, Rz. 86). Auf

diese Weise wird den bundesrechtlichen Vorgaben Genüge getan (Markus Reich in:

Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht

Teil 1/Band 1, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der

Kantone und Gemeinden [StHG], 2. A., Basel 2002, Art. 7 StHG N.

44; Felix Richner et al., § 21 StG N. 77 ff.; vgl. Bernhard Zwahlen in: Martin

Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht Teil

1/Band 2a, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 2. A., Basel 2008,

Art. 21 DBG N. 25).

3.

3.1

Dass der

Wert eines Gartenschwimmbads den Marktmietwert einer Liegenschaft beeinflusst,

ist allgemein notorisch. Allerdings steht fest, dass dieser Wert keine Variable

der erläuterten Berechnungsformel (gemäss Weisung 2003 des Regierungsrats)

bildet und sich daher auf den ermittelten Formelwert nicht direkt hat auswirken

können.

3.2

Unter

diesen Umständen ist fraglich, ob der formelmässig ermittelte Eigenmietwert

dennoch innerhalb der Bandbreite von 60 % bis 70 % des Marktmietwerts der streitbetroffenen

Liegenschaft inklusive Schwimmbad liegt oder nicht. Das kantonale Steueramt

wird diese Frage im zweiten Rechtsgang zu klären haben.

Entgegen der Steuerrekurskommission III kann für die Frage

des Abzugs der Unterhaltskosten nicht einzig darauf abgestellt werden, ob der

Wert des Schwimmbads sich in der formelmässigen Berechnung tatsächlich

niedergeschlagen hat oder nicht. Hat das Steueramt einen massgeblichen

Vermögenswert bei der Festsetzung des Eigenmietwerts fälschlicherweise nicht berücksichtigt,

ist dieser Fehler durch Anpassung des Eigenmietwerts zu korrigieren. Er kann

nicht stattdessen durch eine Verweigerung des Abzugs von Unterhaltskosten

richtiggestellt werden (RB 1985 Nr. 38; Felix Richner et al.,

§ 30 StG N. 37); andernfalls würde das durch Bundesrecht vorgegebene

Marktwertprinzip unterlaufen und die verfassungsmässigen Vorgaben verletzt.

Sollte das kantonale Steueramt folglich zum Schluss kommen,

der Formelwert liege unterhalb der zulässigen Bandbreite, wird es den

Eigenmietwert auf 60 % des durch individuelle Schätzung zu ermittelnden Marktmietwerts

festzusetzen haben.

3.3

Sodann ist

es offenkundig, dass die Kosten für den Ersatz der rund 40-jährigen Schwimmbadwanne

zumindest zu einem Teil werterhaltende Auslagen bilden. In diesem Umfang,

welchen das kantonale Steueramt durch Schätzung zu ermitteln haben wird, sind

die nachgewiesenen Kosten zum Abzug zuzulassen.

Dies führt zu einer teilweisen Gutheissung der Beschwerde.

4.

Angesichts des im Wesentlichen unsicheren Ausgangs des

Verfahrens rechtfertigt es sich, sowohl die Kosten des Rekurs- wie auch des Beschwerdeverfahrens

den Parteien je zur Hälfte aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art.

145.

Abs. 2 DBG), und steht der Beschwerdeführerin keine Parteientschädigung zu (Art.

64.

des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren

in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG).

5.

Nach der Regelung in Art. 90 ff. BGG sind

letztinstanzliche kantonale Rückweisungsentscheide, die der unteren Instanz

einen Entscheidungsspielraum belassen, als Zwischenentscheide im Sinn von

Art. 93 BGG zu qualifizieren (BGE 134 II 124 E. 1.3). Sie sind daher vor

Bundesgericht nur direkt anfechtbar, wenn sie einen nicht wieder gutzumachenden

Nachteil bewirken können (lit. a) oder wenn die Gutheissung der Beschwerde sofort

einen Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Aufwand an Zeit

oder Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde (lit. b).

Demgemäss entscheidet die Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung

und zum Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an das kantonale Steueramt zurückgewiesen.

2.

Die Kosten des Beschwerdeverfahrens vor der Steuerrekurskommission III werden

den Parteien je zur Hälfte auferlegt.

3.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 700.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 100.-- Zustellungskosten,

Fr. 800.-- Total der Kosten.

4.

Die

Gerichtskosten werden den Parteien je zur Hälfte auferlegt.

5.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

6.

Gegen

diesen Entscheid kann im Sinn der Erwägungen Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim

Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.

7.

Mitteilung

an…